Der BFH[1] betrachtet das Problem der Nur-Pensionszusage an den GGF vorrangig unter dem Blickwinkel der sog. Überversorgung. Er begründete insoweit, dass nach § 6a Abs. 1 EStG für eine Pensionsverpflichtung eine steuerwirksame Rückstellung nur gebildet werden darf, wenn die in § 6a EStG genannten Voraussetzungen erfüllt sind. Dabei darf die Rückstellung höchstens mit dem Teilwert der Pensionsverpflichtung angesetzt werden.[2] Werterhöhungen oder Verminderungen der Pensionsleistungen und der Jahresbeträge sind hierbei erst zu berücksichtigen, wenn sie eingetreten sind. Diese Regelungslage lässt sich nicht durch eine entsprechende Höherbemessung der Versorgung umgehen. In einer solchen Vorwegnahme künftiger Entwicklungen sieht der BFH unter Hinweis auf seine ständige Rechtsprechung[3] eine Überversorgung und zwar typisierend dann, wenn die Versorgungsanwartschaft zusammen mit der Rentenanwartschaft 75 % der am Bilanzstichtag bezogenen Aktivbezüge übersteigt. Wegen der Schwierigkeiten, die letzten Aktivbezüge und die zu erwartenden Sozialversicherungsrenten zu schätzen, hat der BFH bei der Prüfung der möglichen Überversorgung auf die vom Arbeitgeber während der aktiven Tätigkeit des Begünstigten tatsächlich erbrachten Leistungen abgestellt.
Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist damit die Nur-Pensions-Zusage bereits im Zusagezeitpunkt in vollem Umfang überhöht (Überversorgung von 100 %). Aus diesem Grund muss nach der Auffassung des Gerichts im Rahmen der sog. 1. Gewinnermittlungsstufe in der Steuerbilanz die Pensionsrückstellung gekürzt werden.
Die Finanzverwaltung[4] ist dieser Rechtsauffassung erst gefolgt, nachdem der BFH[5] wiederholt in diesem Sinne entschieden hatte. Sie hatte bislang in diesen Fällen jeweils eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) angenommen.
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