Nießbrauch bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung / 3.4.1 Unentgeltlich bestellter Nießbrauch

• Der Nießbraucher darf Absetzungen für Abnutzung (AfA) weder auf das Gebäude^[2] noch auf das unentgeltlich erworbene Nießbrauchsrecht vornehmen.^[3] Er darf lediglich die Herstellungskosten für die von ihm in Ausübung des Nießbrauchs eingebauten Anlagen und Einrichtungen^[4] sowie die Aufwendungen für Einbauten zu einem vorübergehendem Zweck^[5] abschreiben.

• Andere Werbungskosten darf der Nießbraucher abziehen, soweit er sie im Rahmen der Nießbrauchsbestellung vertraglich übernommen und tatsächlich getragen hat. Fehlt eine vertragliche Regelung, ist der Nießbraucher zum Abzug berechtigt, wenn er sie aufgrund der gesetzlichen Lastenverteilung^[6] getragen hat. Ebenfalls abzugsfähig sind Aufwendungen, zu denen der Nießbraucher zwar nicht verpflichtet, aber nach § 1043 BGB berechtigt ist und die in seinem Interesse erfolgen.

  Verzichtet der Nießbraucher indes gegenüber dem Eigentümer von vornherein auf den Ersatzanspruch^[7] oder steht schon bei der Aufwendung fest, dass der Ersatzanspruch nicht zu realisieren ist, ist von einer nicht abziehbaren Zuwendung^[8] durch die Erhaltungsmaßnahme auszugehen.^[9]

• Hat der Nießbraucher größeren Erhaltungsaufwand auf 2 bis 5 Jahre verteilt^[10] und endet der Nießbrauch vor Ablauf des Verteilungszeitraums (z. B. durch Tod des Nießbrauchers), darf der Nießbraucher, vertreten durch seinen Rechtsnachfolger, den noch nicht berücksichtigten Teil des Erhaltungsaufwands nur noch im Jahr der Beendigung des Nießbrauchs abziehen. Die von einem Steuerpflichtigen geleisteten Aufwendungen sind nach seinem Tod in der für ihn durchzuführenden Veranlagung zu berücksichtigen.^[11] Bei Tod des Nießbrauchers ist eine spätere Verteilung durch den Rechtsnachfolger nicht möglich. Insbesondere begründet bei Beendigung des Nießbrauchs durch den Tod des Nießbrauchers die Regelung des § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV nicht die interpersonelle Überleitung der Erhaltungsaufwendungen auf den Eigentümer.^[12]

[1] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 18 bis 22.

[2] BFH, Urteil v. 24.4.1990, IX R 9/86, BStBl 1990 II S. 888;BFH, Beschluss v. 19.2.2021, IX B 34/20, BFH/NV 2021 S. 632;So auch BFH, Urteil v. 24.5.2022, IX R 1/21, BFH/NV 2023 S. 67.

[3] BFH, Urteil v. 28.7.1981, VIII R 141/77, BStBl 1982 II S. 454.

[4] § 95 Abs. 1 Satz 2 BGB.

[5] § 95 Abs. 1 Satz 1 BGB.

[6] §§ 1041, 1045, 1047 BGB.

[7] § 1049 Abs. 1 BGB regelt die Möglichkeiten des Nießbrauchers, für freiwillige Verwendungen Ersatz zu verlangen. Nach der Rechtsprechung des BGH sind Verwendungen (nur) solche Vermögensaufwendungen, die der Sache zugute kommen sollen. Es muss sich daher um Maßnahmen handeln, die der Erhaltung, Wiederherstellung oder Verbesserung der Sache dienen.

[8] § 12 Nr. 2 EStG.

[9] Vgl. BFH, Urteil v. 14.11.1989, IX R 110/85, BStBl 1990 II S. 462 und BFH, Urteil v. 5.9.1991, IV R 40/90, BStBl 1992 II S. 192, jeweils beim Verzicht auf Ersatz der Aufwendungen gegenüber einen unterhaltsberechtigten Angehörigen.

[10] § 82b EStDV.

[11] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 22. 824,

BFH, Urteil v. 10.11.2020, IX R 31/19, BStBl 2021 II S. 474; BFH, Urteil v. 13.3.2018, IX R 22/17, BFH/NV 2018 S. 824.

[12] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 22,

BFH, Urteil v. 10.11.2020, IX R 31/19, BStBl 2021 II S. 474; BFH, Urteil v. 13.3.2018, IX R 22/17, BFH/NV 2018 S. 824.; BFH, Beschluss v. 25.9.2017, IX S 17/17, BFH/NV 2017 S. 1603.