Grundsätzlich steht es Angehörigen frei, ihre Rechtsverhältnisse untereinander so zu gestalten, dass sie steuerlich möglichst günstig sind. Die steuerrechtliche Anerkennung bürgerlich-rechtlicher Gestaltungen zwischen nahen Angehörigen setzt voraus, dass sie klar vereinbart, ernsthaft gewollt und tatsächlich durchgeführt werden. Sie müssen dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen und dem sog. Fremdvergleich standhalten. Dieser Fremdvergleich muss durchgeführt werden, da es innerhalb eines Familienverbundes typischerweise an einem natürlichen Interessengegensatz fehlt, so dass zivilrechtliche Gestaltungsmöglichkeiten steuerrechtlich missbraucht werden können. Durch die gleichgelagerten Interessen der vertragsschließenden nahen Angehörigen ist es nicht unwahrscheinlich, dass die Vertragsgestaltung aus rein steuerrechtlichem Interesse vorgenommen wird.[1]
Aus der Bestellung eines Nießbrauchs oder eines anderen dinglichen Nutzungsrechts (z. B. eines dinglichen Wohnrechts) zugunsten naher Angehöriger können somit steuerrechtliche Folgerungen nur gezogen werden, wenn ein bürgerlich-rechtlich wirksames Nutzungsrecht begründet worden ist und die Beteiligten die zwischen ihnen getroffenen Vereinbarungen auch tatsächlich durchführen. Hieran fehlt es, wenn äußerlich alles beim Alten bleibt und etwa nur die Erträge an den Nutzungsberechtigten abgeführt werden.[2]
Vor diesem Hintergrund bedarf es für die Zurechnung von Vermietungseinkünften im Fall von Nutzungsrechten, die zwischen einander nahe stehenden Personen bestellt werden, zum einen der "Macht" zur entgeltlichen Gebrauchsüberlassung (Trägerschaft der Rechte und Pflichten aus dem Mietvertrag) sowie zum anderen einer zivilrechtlich wirksamen Abrede (zwischen den nahe stehenden Personen), mit der dem Nichteigentümer die Befugnis zur Vermietung eingeräumt wird, die tatsächlich durchgeführt und damit "gelebt" wird. Während bei der Frage der Einkünftezurechnung unter fremden Dritten grundsätzlich nur auf das Außenverhältnis (Frage: Wer ist Träger der Rechte und Pflichten aus dem Mietvertrag?) abzustellen ist, kommt es damit bei Mehrpersonen- und Treuhandverhältnissen sowie in vergleichbaren Konstellationen auch auf die wirtschaftliche Dispositionsbefugnis über das Mietobjekt bzw. auf die tatsächliche oder rechtliche "Macht" und damit auf das Innenverhältnis (Frage: Wer ist zur Vermietung berechtigt?) an.[3]
BFH, Urteil v. 16.1.2007, IX R 69/04, BStBl 2007 II S. 579, m. w. N.
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