Steht ein Wirtschaftsgut, z. B. ein Gebäude, im Miteigentum von mehreren Personen, z. B. Eheleuten, kann es nur insoweit als Betriebsvermögen bilanziert werden, als es im Miteigentum des Betriebsinhabers steht.[1] Der bilanzielle Ausweis in Handels- und Steuerbilanz wird durch die Miteigentumsquote begrenzt.
Bilanzierung nur i. H. d. Miteigentumsanteils des Betriebsinhabers
Einzelgewerbetreibender A ist zu ½ Miteigentümer eines unbebauten Grundstücks mit einer Größe von 1.000 qm, das er ausschließlich für eigenbetriebliche Zwecke nutzt. Die andere Hälfte des Grundstücks gehört der Ehefrau des A. Das Grundstück stellt i. H. v. 50 % notwendiges Betriebsvermögen des A dar, die andere Hälfte gehört zum Privatvermögen der Ehefrau.
Objektives Nettoprinzip gebietet den vollen Abzug von betrieblichem Aufwand
Die Berechtigung zur Vornahme von AfA setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige Eigentümer des Wirtschaftsguts ist, für das er Aufwendungen getätigt hat. Ausschlaggebend ist vielmehr, ob er Aufwendungen im betrieblichen Interesse trägt. Der BFH[2] leitet aus dem allen Einkunftsarten zugrunde liegenden objektiven Nettoprinzip ab, dass zur Einkunftserzielung getätigte Aufwendungen auch dann zum Abzug gelangen müssen, wenn und soweit diese Aufwendungen auf in fremdem Eigentum stehende Wirtschaftsgüter erbracht werden.
Besonderheiten ergeben sich daher, wenn ein Steuerpflichtiger, z. B. ein Arzt-Ehegatte, die Herstellungskosten für ein im Miteigentum der Ehegatten stehendes Gebäude allein getragen hat und er das Gebäude für betriebliche Zwecke, z. B. als Praxis, nutzen darf. In diesem Fall kann nach der Rechtsprechung davon ausgegangen werden, dass der Arzt – was den Miteigentumsanteil seines Ehegatten an den Praxisräumen betrifft – diese Aufwendungen im Hinblick auf ein ihm zugestandenes Nutzungsrecht tätigt und sie bei ihm bilanztechnisch als Aufwandsverteilungskosten "wie ein materielles Wirtschaftsgut "zu aktivieren und nach den für dieses Gebäude maßgebenden Afa-Sätzen abzuschreiben sind.[3] Nach neuerer Erkenntnis des BFH[4] kommt allerdings AfA z. B. nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG, die nur für Gebäude des Betriebsvermögens, nicht aber für Gebäude des Privatvermögens vorgesehen ist, für diesen Aufwandsverteilungsposten nicht in Betracht. Der Aufwand kann nur nach den Vorschriften, die für Gebäude des Privatvermögens gelten, abgezogen werden.
Aufwandsverteilungsposten kann nicht Träger stiller Reserven sein
Endet die Nutzung des Gebäudes zur Einkunftserzielung durch den Steuerpflichtigen, ergibt sich daraus keine Auswirkung auf seinen Gewinn, soweit das Gebäude im zivilrechtlichen Eigentum des Nichtunternehmer-Ehegatten steht. Der noch nicht abgeschriebene Restbetrag der Aufwendungen, der auf das zivilrechtliche Eigentum des Nichtunternehmer-Ehegatten entfällt, d. h. der Aufwandsverteilungsposten, wird erfolgsneutral ausgebucht und dem Eigentümer (Nichtunternehmer-Ehegatten) als Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts zugrechnet.[5]
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