Latente Steuern im Einzelabschluss und Konzernabschluss / 3.3 Ebenen von Differenzen

Rz. 26

Anders als im Jahresabschluss können in Konzernabschlüssen Differenzen auf mehreren Ebenen entstehen. Alle Differenzen, gleich welcher Ursachen, lassen sich 3 Ebenen zuordnen:

• Einzelabschluss,
• HB-II,
• Konzernebene.

Rz. 27

Auf der Ebene des Einzelabschlusses werden Differenzen erfasst, die sich den Unternehmen des Konsolidierungskreises direkt zurechnen lassen. Dies sind üblicherweise die Differenzen, die auch im Jahresabschluss der einzubeziehenden Unternehmen vorhanden sind.

Rz. 28

Auf der HB-II – Ebene werden Differenzen erfasst, die sich aus Bewertungsanpassungen ergeben. Durch die Pflicht zur Anwendung der konzerneinheitlichen Bewertungs- und Bilanzierungsvorschriften für alle Unternehmen des Konsolidierungskreises und die damit verbundenen handelsrechtlich neu bewerteten Bilanzposten des einzubeziehenden Unternehmens ändern sich mithin auch Differenzen. Die Änderungen können sich auf einen reinen veränderten Bilanzansatz, auf neu entstehende Differenzen oder den Untergang von Differenzen beziehen.

Rz. 29

Ein veränderter Bilanzansatz liegt dann vor, wenn Bilanzposten anders bewertet werden müssen. Dies kann zu reduzierten oder erhöhten Differenzen führen. Typische Beispiele hierfür sind andere Annahmen für Abschreibungen beim Anlagevermögen, z. B. Laufzeiten, Methoden oder Restwerte, oder Parameter für Rückstellungen, wie Ansatzgründe, Zinssätze, etc.

Rz. 30

Neu entstehende Differenzen haben ihre Ursache zum einen in der Erfassung von Bilanzposten auf der Konzernebene, für die entweder ein Ansatzverbot im Einzelabschluss (aber ein Ansatzgebot im Konzernabschluss) gilt oder zum anderen in Bilanzposten, die sich auf Erwerbsvorgänge von Beteiligungen beziehen. Bei Letzteren werden Beteiligungen im Rahmen der Kaufpreisallokation neu bewertet und somit auch der Beteiligung zuzurechnende Vermögenswerte bilanziert, die dem Einzelabschluss wesensfremd sind.

Rz. 31

Ein Untergang von Differenzen erfolgt dann, wenn ein Ansatzgebot für Bilanzposten im Einzelabschluss, aber ein Verbot im Konzernabschluss vorliegt und kein korrespondierender steuerlicher Bilanzposten existiert. Typische Beispiele hierfür sind Aktivierungen konzerninterner Liefer- und Leistungsbeziehungen, die aber einem Ansatzverbot in einem Abschluss unterliegen, da z. B. selbst geschaffen.

Differenzen können aber auch dann untergehen, wenn ein Ansatzgebot im Konzernabschluss und ein Ansatzverbot im Einzelabschluss vorliegt aber gleichfalls ein steuerlicher Bilanzposten vorhanden ist. Derartige Fälle sind dann gegeben, wenn handelsrechtlich im Einzelabschluss Bewertungskorrekturen vorgenommen wurden, diese aber steuerlich nicht umgesetzt werden.

Rz. 32

Aufgrund der Vorgehensweise in der Erstellung von Konzernabschlüssen werden auf der HB-II-Ebene nur handelsrechtliche Bewertungskorrekturen zwischen dem Bilanzansatz im Einzelabschluss und den Bilanzansatz für den Konzernabschluss erfasst. Differenzen für latente Steuern folgen diesem Konzept, womit auch hier nur Unterschiede zwischen den Differenzen im Einzelabschluss und den zu berücksichtigenden Differenzen im Konzernabschluss und dem steuerlichen Bilanzansatz erfasst werden.

Differenzen des Einzelabschlusses als auch Differenzen der HB-II-Ebene werden auch als Inside Basis Differences (IBD) bezeichnet, wobei Differenzen des Einzelabschlusses als IBD-I und Differenzen der HB-II-Anpassungen als IBD-II bezeichnet werden.

Rz. 33

Alle zuvor beschriebenen Differenzen lassen sich einem Unternehmen des Konsolidierungskreises direkt zuordnen. Neben diesen Differenzen können sich in Konzernen aber auch Differenzen auf der Ebene des Mutterunternehmens und der Konzernebene einstellen, die eben keinen einzelnen Unternehmen direkt zurechenbar sind.

Rz. 34

Auf der Ebene des Mutterunternehmens können Differenzen bei Beteiligungen entstehen, wenn die handelsrechtlichen Bilanzansätze von den steuerlichen Bilanzansätzen abweichen. Diese Art von Differenzen werden auch Outside Basis Differences (OBD) genannt. Sie sind von der Rechtsform der Beteiligung sowie der Gewinnerfassung bei der Mutter abhängig.

Abb. 1: Outside Basis Differenzen bei Mutterunternehmen

Des Weiteren unterscheiden sich Differenzen vom Bilanzansatz im Einzelabschluss der Mutter und dem Bilanzansatz im Konzernabschluss, da aufgrund der Rechtsform und der Einzelveräußerungsfiktion von Vermögenswerten unterschiedliche handelsrechtliche Ansätze verwendet werden.

Abb. 2: Outside Basis Differenzen im Konzern

Rz. 35

Differenzen auf der Konzernebene lassen sich in Differenzen aus dem Erstellungsprozess des Konzernabschlusses und Differenzen aus Bewertungen von Bilanzposten auf der Konzernebene einteilen.

Differenzen aus dem Erstellungsprozess entstehen im Rahmen der Konsolidierungsprozesse, insbesondere im Rahmen der Schuldenkonsolidierung und der Zwischengewinneliminierung. Differenzen aus der Schuldenkonsolidierung kommen ausschließlich bei echten Aufrechnungsdifferenzen vor. In diesem Fall weisen die Bilanzansätze der zu konsolidierenden Unternehmen unterschied...