Latente Steuern bei Persone... / 4 Besonderheiten bei der Ermittlung latenter Steuern im Einzelabschluss von Personengesellschaften

Für Personengesellschaften gelten die allgemeinen Grundsätze für die Abgrenzung latenter Steuern nur für die Gewerbesteuer. Dies bedeutet, dass latente Steuern auf temporäre Wertunterschiede zwischen steuerlicher Gesamthandsbilanz und Handelsbilanz grundsätzlich abzugrenzen sind. Dabei sind auch Unterschiede zu berücksichtigen, die sich erst bei Aufgabe oder Veräußerung des (Teil-)Betriebs oder beim Ausscheiden eines Gesellschafters abbauen. Es ist grundsätzlich zu unterstellen, dass die Zugehörigkeit von Gesellschaftern zu einer Personenhandelsgesellschaft zeitlich unbegrenzt ist. Ist ein unmittelbar beteiligter Gesellschafter eine natürliche Person, durch die bis zum Abschlussstichtag eine Kündigung des Gesellschaftsvertrags oder eine Anteilsveräußerung erfolgt ist, ist der Ansatz der latenten Steuern in Bezug auf den ausscheidenden Gesellschafter auf temporäre Differenzen beschränkt, die sich bis zu dem Zeitpunkt abbauen, in dem dieser Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheidet.

Bei der Ermittlung der latenten Steuern sind bei Personenhandelsgesellschaften auch Mehr- oder Minderwerte aus den Ergänzungsbilanzen zu berücksichtigen.[1] Bei der Berechnung der latenten Steuern sind zudem außerbilanzielle Korrekturen (z. B. Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG) mit einzubeziehen.[2] Bilanzposten der Sonderbilanzen bleiben in der Regel außer Ansatz.[3]

[1] Vgl. DRS 18, Rz. 39.
[2] Vgl. DRS 18, Rz. 37.
[3] Vgl. IDW, ERS HFA 7 n. F. Rz. 18 ff.

4.1 Sonderbilanzen

Nach h. M. ist die Berücksichtigung von Sonderbilanzen bei der Abgrenzung von latenten Steuern auf Ebene der Personengesellschaft abzulehnen, da sie nicht zum Gesamthandsvermögen gehören[1] und für diese kein handelsrechtlicher Wertansatz gegenübersteht.[2] Das Sonderbetriebsvermögen ist nur steuerlich der Personengesellschaft zuzurechnen. Die Vermögensgegenstände und Schulden, welche in den Sonderbilanzen erfasst werden, sind zivilrechtlich dem jeweiligen Gesellschafter zuzuordnen. Regelmäßig liegt das wirtschaftliche Eigentum beim jeweiligen Gesellschafter.

Die Differenz zwischen dem Handelsbilanzwert und dem steuerlichen Wert resultiert aus abweichender Vermögenszuordnung. Eine temporäre Differenz zwischen Handelsbilanz und dem steuerlichen Wertansatz ist daher hierbei nicht anzunehmen, welche zu einer Abgrenzung von latenten Steuern führen würde. Folglich sind im Einzelabschluss keine latenten Steuern für Wertunterschiede zu Sonderbilanzen anzusetzen.

 
Hinweis

Konzernabschluss

Sonderbilanzen sind hingegen bei der Abgrenzung latenter Steuern zu beachten, wenn Gesellschafter und Personengesellschaft in den Konzernabschluss einbezogen sind.

4.2 Ergänzungsbilanzen

Mehrheitlich wird der Einbezug von Ergänzungsbilanzen für die Abgrenzung von latenten Steuern auf Ebene der Personengesellschaft befürwortet. Begründet wird dies damit, dass Ergänzungsbilanzen Einfluss nehmen auf den steuerlich abzugsfähigen Betrag eines Vermögenswerts. Würde der handelsrechtliche Buchwertansatz nur dem steuerlichen ohne Berücksichtigung der Ergänzungsbilanz gegenübergestellt werden, wäre die Darstellung der Vermögenslage unzutreffend und verzerrt. Da die Ergebnisse der Ergänzungsbilanzen auch bei der Ermittlung der Gewerbesteuer zu berücksichtigen sind, wären alle Ergänzungsbilanzen damit auch bei der Abgrenzung der latenten Steuern für gewerbesteuerliche Zwecke miteinzubeziehen.

Werden Anteile an einer Personengesellschaft durch eine Kapitalgesellschaft oder durch eine nur mittelbar beteiligte natürliche Person veräußert, ist der hieraus entstehende Veräußerungsgewinn gewerbesteuerpflichtig.[1] Auf Ebene der Personengesellschaft entsteht ein Gewerbesteueraufwand, dem jedoch ergebniswirksame auf abzugsfähig temporäre Differenzen bestehende latente Steuern gegenüberstehen. Durch die Weiterentwicklung der Ergänzungsbilanz in den Folgejahren sind auch die latenten Steuern von Jahr zu Jahr erfolgswirksam anzupassen.

4.3 Abgrenzung latenter Steuern auf Ebene der Personengesellschaft

Personengesellschaften unterliegen als Steuersubjekt nur der Gewerbesteuer. Folglich ist auf Ebene der Personengesellschaft eine Abgrenzung latenter Steuern nur für gewerbesteuerliche Zwecke vorzunehmen und dort zu buchen. Der Steuersatz ergibt sich in Abhängigkeit vom individuell anzuwendenden Gewerbesteuerhebesatz, der bei der Bewertung der temporären Differenzen zu berücksichtigen ist.

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