Die Durchschnittsbesteuerung des § 24 UStG[1] gilt nicht für den Verkauf zugekaufter Produkte.[2] Werden nicht selbst erzeugte landwirtschaftliche Erzeugnisse im eigenen Betrieb durch urproduktive Tätigkeiten zu einem Produkt anderer Marktgängigkeit weiterverarbeitet, gelten diese hingegen als eigene Erzeugnisse, z. B. wenn zugekaufte Samen, Zwiebeln, Knollen, Stecklinge und Pflanzen im eigenen Betrieb bis zur Verkaufsreife kultiviert werden oder spätestens nach Ablauf von 3 Monaten. Dies gilt auch für den Bereich der Tierzucht und Tierhaltung.

Die Verarbeitung von Hofmilch zu Joghurt unter Zusatz eines zugekauften Fruchtanteils von 14 % unterfällt der Durchschnittsbesteuerug nach § 24 UStG.[3]

Maßgeblich ist insoweit die Zuordnung der zugekauften Erzeugnisse zu den potenziell selbst erzeugten oder den zum baldigen Absatz bestimmten Waren (z. B. anhand des Vorsteuerabzugs). Werden die zugekauften Produkte z. B. in einer Verkaufseinrichtung (z. B. Hofladen)[4] präsentiert, spricht dies für eine Zuordnung zu den zum baldigen Absatz bestimmten Waren. Verbleiben die ursprünglich zum baldigen Absatz bestimmten Waren länger als 3 Monate im Betrieb und werden sie in dieser Zeit weiter kultiviert, handelt es sich dagegen um selbst erzeugte der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegende Produkte.

Führt die Verarbeitung von aus der land- und forstwirtschaftlichen Produktion stammenden Erzeugnissen zu einem Produkt der zweiten oder einer höheren Verarbeitungsstufe, unterliegen deren Verkäufe nicht der Durchschnittssatzbesteuerung. Werden aus der land- und forstwirtschaftlichen Produktion stammende Erzeugnisse in der sog. ersten Verarbeitungsstufe verarbeitet, gelten sie weiter als landwirtschaftliche Erzeugnisse i. S. d. § 24 UStG. Verarbeitungstätigkeiten durch Lohnunternehmer sind insoweit nicht schädlich.

 
Praxis-Beispiel

Schweinezüchtender Landwirt beschäftigt gewerblichen Lohnunternehmer

Ein schweinezüchtender Landwirt lässt die Schweine von einem gewerblichen Lohnunternehmer schlachten und in Hälften zerlegen. Die Schweinehälften liefert der Landwirt an einen fleischverarbeitenden Betrieb.

Die Lieferung der Schweinehälften unterliegt beim Landwirt der Durchschnittssatzbesteuerung. Unschädlich ist, dass die Schlacht- und Zerlegearbeiten durch einen Lohnunternehmer ausgeführt werden.

 
Praxis-Beispiel

Getreidebauer verkauft zugekauftes Getreide

Ein Getreide anbauender Landwirt bringt sein Getreide zu einer Mühle. Er erhält vom Müller Mehl, das aus fremdem Getreide gemahlen wurde und zahlt den Mahllohn. Der Landwirt veräußert das Mehl an einen Lebensmittelhersteller.

Die Lieferung des Mehls unterliegt beim Landwirt der Durchschnittssatzbesteuerung. Unschädlich ist, dass das Mehl nicht tatsächlich aus dem vom Landwirt erzeugten Getreide gemahlen wurde.

 
Wichtig

Durchschnittssatzbesteuerung nur bei max. 25 % Beimischung zugekaufter Erzeugnisse

Werden selbst erzeugte Produkte untrennbar mit zugekauften Produkten vermischt, unterliegt die Lieferung des Endprodukts noch der Durchschnittssatzbesteuerung, wenn die Beimischung des zugekauften Produkts nach der üblichen Maßeinheit nicht mehr als 25 % beträgt (ohne Berücksichtigung zugekaufter Zutaten, Nebenstoffe, Warenumschließungen).[5]

 
Praxis-Beispiel

Anteil Zukauf < 25 %

Zur Lieferung von 400 kg Honig kauft ein Imker 50 kg hinzu und vermischt beides.

Beide Honigmengen werden untrennbar miteinander vermischt. Da der zugekaufte Honig nicht mehr als 25 % des Endprodukts ausmacht, unterliegt die Gesamtlieferung der Durchschnittssatzbesteuerung.

 
Praxis-Beispiel

Anteil Zukauf > 25 %

Ein Obstbauer verpflichtet sich zur Lieferung einer bestimmten Menge Apfelsaft in Flaschen. Da die selbst erzeugte Menge von 700 kg Äpfeln für die Produktion nicht ausreicht, kauft er 300 kg hinzu und presst den Saft aus der Gesamtmenge.

Da der jeweilige Saft vermischt wird und mehr als 25 % des Endprodukts beträgt, unterliegt die Lieferung des Apfelsafts nicht der Durchschnittssatzbesteuerung.

 
Praxis-Beispiel

25 %-Grenze nur bei "untrennbarer Vermischung"

Zwecks Lieferung von 1.000 kg geschälten Kartoffeln kauft der Kartoffelbauer 300 kg ungeschälte Kartoffeln hinzu. Alle Kartoffeln werden in der Schälmaschine vermischt und geschält.

Die Lieferung der selbst erzeugten Produkte unterliegt der Durchschnittssatzbesteuerung und die zugekauften Kartoffeln der Regelbesteuerung (unabhängig von der prozentualen Zusammensetzung).

 
Praxis-Beispiel

25 %-Grenze unbeachtlich, da Regelbesteuerung

Ein Landwirt baut Gurken an und stellt daraus Konserven her. Mangels ausreichender eigener Gurken kauft er Gurken hinzu. Er vermischt die Gurken, viertelt sie und fügt bei der Konservenproduktion Wasser, Essig, Zucker und Gewürze bei.

Es handelt sich um ein der Regelbesteuerung unterliegendes Endprodukt der zweiten Verarbeitungsstufe (unabhängig vom prozentualen Anteil der zugekauften Gurken am Endprodukt).

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