Kapitalleistungen berufsständischer Versorgungseinrichtungen sind steuerpflichtig, können aber ermäßigt besteuert werden

Leitsatz

1. Kapitalleistungen, die von berufsständischen Versorgungseinrichtungen nach dem 31.12.2004 gezahlt werden, sind als "andere Leistungen" mit dem Besteuerungsanteil gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu besteuern.

2. Die durch das AltEinkG begründete Steuerpflicht von Kapitalleistungen verstößt weder gegen den Gleichheitssatz noch gegen das Rückwirkungsverbot.

3. Die Kapitalleistungen berufsständischer Versorgungseinrichtungen können gem. § 34 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 EStG ermäßigt besteuert werden.

Normenkette

§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a, § 10 Abs. 1 Nr. 2, § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 4 EStG, Art. 3 Abs. 1, Art. 20 Abs. 3 GG

Sachverhalt

Der 1949 geborene Kläger erhielt vom Versorgungswerk der Apothekerkammer Nordrhein im März 2009 eine einmalige Kapitalzahlung i.H.v. 350.642,34 EUR. Ferner bezieht er seitdem ein vorgezogenes monatliches Altersruhegeld i.H.v. 242 EUR. Das FA besteuerte sowohl die Kapitalleistung als auch die Rentenzahlungen gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 EStG mit einem Besteuerungsanteil von 58 %. Die Kläger sind hingegen der Ansicht, es handele sich weder um eine Leibrente noch um eine andere Leistung i.S.v. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG, da sie eine Einmalzahlung und keinen wiederkehrenden Bezug darstelle. Vorverfahren und Klage blieben ohne Erfolg (FG Düsseldorf, Urteil vom 18.1.2012, 15 K 1556/11 E, Haufe-Index 2990329, EFG 2012, 1062).

Entscheidung

Die Revision war zum Teil erfolgreich. Zwar war die Kapitalzahlung mit einem Besteuerungsanteil von 58 % zu besteuern. Zu Unrecht hatte das FG aber die Anwendung des § 34 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 EStG abgelehnt.

Hinweis

Mit diesem Urteil enttäuscht der X. Senat die Hoffnung der Mitglieder berufsständischer Versorgungswerke, ihre Alterseinkünfte als Kapitalabfindung – wie bis zur Neuregelung durch das AltEinkG möglich – steuerfrei vereinnahmen zu können.

1. Die nunmehr Steuerpflichtigen "anderen Leistungen" des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG liegen unabhängig davon vor, ob sie § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG entsprechend wiederkehrend sind. Der Besteuerungsgegenstand der sonstigen Einkünfte des § 22 EStG wird seit dem Inkrafttreten des AltEinkG für die Fallgruppen des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG autonom durch die Begriffe "Leibrenten und andere Leistungen" in Verbindung mit den nachfolgenden Aufzählungen und Definitionen in den Doppelbuchstaben aa und bb umschrieben. Konsequenz ist, dass auch einmalige Kapitalleistungen als "andere Leistungen" i.S.d. § 22 Nr. 1 Satz 3 EStG steuerpflichtig sind, sofern die Voraussetzungen von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa oder bb EStG erfüllt sind.

2. Dieses Ergebnis entspricht nach Auffassung des BFH nicht nur dem im Gesetzgebungsverfahren eindeutig zum Ausdruck gekommenen Willen des Gesetzgebers, sondern auch den Grundwertungen der Neuregelung durch das AltEinkG mit

• der Unterscheidung zwischen den drei Schichten der Altersversorgung,
• der systemgerechten Einordnung der berufsständischen Versorgung in die erste Schicht der Basisversorgung,
• dem Übergang zur nachgelagerten Besteuerung für die Leistungen der Basisversorgung und vor allem
• der Einbeziehung aller Leistungen der Basisversorgung in die Übergangsregelung, unabhängig davon, ob sie auf Beiträgen beruhen, die vor 2005 an Versorgungswerke geleistet wurden, die zu diesem Zeitpunkt keine der gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbaren Leistungen erbrachten.

3. Die Richtigkeit des Ergebnisses zeigt die folgende Kontrollüberlegung: Würden die Kapitalabfindungen der Versorgungswerke nicht in die Übergangsregelung für die Basisversorgung einbezogen, müsste dies zwingend ebenso für die entsprechenden Rentenzahlungen gelten. Diese könnten infolgedessen nur mit dem Ertragsanteil gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG besteuert werden. Die Ertragsanteilsbesteuerung ist jedoch für die Basisversorgung nach der Rechtsprechung des BVerfG nicht (mehr) realitätsgerecht, da sie implizit zur Voraussetzung hat, dass die Beiträge, auf denen die Leibrente beruht, sämtlich aus versteuertem Einkommen geleistet wurden, was auch bei den vor 2005 an die Versorgungswerke geleisteten Beiträgen nicht der Fall war.

4. Die doch erhebliche Beeinträchtigung des Vertrauens darauf, Kapitalabfindungen wie bisher steuerfrei beziehen zu können, rechtfertigt der BFH mit der verfassungsrechtlich gebotenen Neuregelung der Besteuerung der Alterseinkünfte, da ansonsten die Nichtbesteuerung der Alterseinkünfte gem. § 19 EStG gedroht hätte.

5. Einen kleinen Trost hält der BFH jedoch bereit: Da einmalige Kapitalleistungen im Bereich der Basisversorgung zu einer für die Basisversorgung atypischen Zusammenballung von Einkünften führen, ist die Fünftelregelung des § 34 Abs. 1 EStG anwendbar.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 23.10.2013 – X R 3/12