Rz. 36
Zu den Bewertungswahlrechten im Vorratsvermögen zählen die Wahl zwischen der First-in-first-out-Verbrauchsfolgemethode (Fifo) und der Durchschnittskostenmethode, die Möglichkeit der Anwendung der retrograden Bewertung im Einzelhandel [1] und die Möglichkeit der Verwendung von Wiederbeschaffungskosten als Ersatzmaßstab unter den Bedingungen des IAS 2.32 für den Nettoveräußerungspreis. Da die beiden zuletzt genannten "Bewertungswahlrechte" nur daraus erwachsen, dass sich ein Bewertungswahlrecht insoweit ergibt, als die (eine) Bewertungsvariante – unter bestimmten Umständen – eine vertretbare Approximation an den eigentlichen Bewertungsmaßstab (bzw. die andere Bewertungsvariante) bildet, wird im Folgenden nur das Wahlrecht zwischen der Fifo-Methode und der Durchschnittskostenmethode dargestellt.
Rz. 37
Bei Vorratsgegenständen, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht durch Einzelzuordnung ermittelt werden (können), sind diese mittels Bewertungsvereinfachungsverfahren zu bewerten. IAS 2 kennt zwei Methoden, nämlich die Verbrauchsfolgebewertung nach dem Fifo-Verfahren und die Durchschnittskostenmethode.[2]
Das Fifo-Verfahren basiert auf der Annahme, dass die zuerst beschafften oder hergestellten Vorräte zuerst verbraucht oder verkauft werden. Dementsprechend setzt sich der Endbestand aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zuletzt zugegangenen Vorräte zusammen und stellt damit eine vergleichsweise gegenwartsnahe Bewertung der vorhandenen Vorratsbestände dar. Dafür stehen den Umsätzen Kosten gegenüber, die aus zeitlich weiter zurückliegenden Beschaffungen bzw. Produktionsvorgängen resultieren.
Bei der Durchschnittskostenmethode werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von vergleichbaren Vermögenswerten dadurch bestimmt, dass ein gewogener Durchschnitt aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zu Beginn der Periode vorhandenen Vorräte und den zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewerteten Zugängen während der Periode oder ein gleitender Durchschnittswert gebildet wird.[3]
Rz. 38
Gegeben sei folgende Entwicklung der Vorräte eines bestimmten Bestands:
Menge | Kosten pro Stück (EUR) | Lagerbestand | |
---|---|---|---|
Anfangsbestand 1.1.01 | 100 | 100 | 100 |
Verbrauch/Verkauf Januar 01 | 90 | 10 | |
Zugang März 01 | 150 | 110 | 160 |
Verbrauch/Verkauf April 01 | 60 | 100 | |
Zugang Juni 01 | 170 | 115 | 270 |
Verbrauch/Verkauf August 01 | 110 | 160 | |
Zugang September 01 | 100 | 118 | 260 |
Verbrauch/Verkauf November 01 | 120 | 140 | |
Endbestand 31.12.01 | 140 |
Abb. 5: Entwicklung des mengenmäßigen Lagerbestands und Kosten der Lagerbestandszugänge
Der Nettoveräußerungswert je Einheit des Vorratsgegenstandes beträgt am Bilanzstichtag 120 EUR.
Nach IAS 2 ergeben sich folgende alternative Wertansätze:
(1) Fifo-Methode
Menge | Kosten pro Stück (EUR) | Lagerbestandswert (EUR) | |
---|---|---|---|
Anfangsbestand 1.1.01 | 100 | 100 | 10.000 |
Verbrauch/Verkauf Januar 01 | 90 | 100 | 9.000 |
Zugang März 01 | 150 | 110 | 16.500 |
Zwischensumme März 01 | 10 150 |
100 110 |
17.500 |
Verbrauch/Verkauf April 01 | 10 50 |
100 110 |
6.500 |
Zugang Juni 01 | 170 | 115 | 19.550 |
Zwischensumme Juni 01 | 100 170 |
110 115 |
30.550 |
Verbrauch/Verkauf August 01 | 100 10 |
110 115 |
12.150 |
Zugang September 01 | 100 | 118 | 11.800 |
Zwischensumme September 01 | 160 100 |
115 118 |
30.200 |
Verbrauch/Verkauf November 01 | 120 | 115 | 13.800 |
Endbestand 31.12.01 | 40 100 |
115 118 |
16.400 |
Abb. 6: Entwicklung des Lagerbestandswerts nach der Fifo-Methode
Der Endbestand bei der Fifo-Methode besteht aus 100 Stück à 118 EUR und 40 Stück à 115 EUR.
(2) Durchschnittskostenmethode
a) Gewogene Durchschnittskostenmethode
Der gewogene Durchschnittswert der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ermittelt sich wie folgt:
durchschnittlich gewogene Anschaffungs- oder Herstellungskosten =
(100 × 100 EUR + 150 × 110 EUR + 170 × 115 EUR + 100 × 118 EUR)/(100+150+170+100) = 111,25 EUR
Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten belaufen sich nach dieser Methode auf 15.575 EUR.
b) Gleitende Durchschnittskostenmethode
Menge | Kosten pro Stück (EUR) | Lagerbestandswert (EUR) | |
---|---|---|---|
Anfangsbestand 1.1.01 | 100 | 100 | 10.000,00 |
Verbrauch/Verkauf Januar 01 | 90 | 90 à 100 EUR | 1.000,00 |
Zugang März 01 | 150 | 110 | 16.500,00 |
Zwischensumme März 01 | 160 | 109,375 | 17.500,00 |
Verbrauch/Verkauf April 01 |
60 | 60 à 109,375 EUR | 10.937,50 |
Zugang Juni 01 | 170 | 115 | 19.550,00 |
Zwischensumme Juni 01 | 270 | 112,92 | 30.487,50 |
Verbrauch/Verkauf August 01 | 110 | 110 à 112,92 EUR | 12.430,83 |
Zugang September 01 | 100 | 118 | 11.800,00 |
Zwischensumme September 01 | 260 | 114,87 | 29.866,67 |
Verbrauch/Verkauf November 01 | 120 | 120 à 114,87 EUR | 13.784,62 |
Endbestand 31.12.01 | 140 | 140 à 114,87 EUR | 16.082,05 |
Abb. 7: Entwicklung des Lagerbestandswerts nach der gleitenden Durchschnittskostenmethode
Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten betragen nach dieser Methode 16.082,05 EUR.
Rz. 39
Generelle Aussagen über das Verhältnis des Bilanzwertes bei Anwendung der Fifo-Methode im Vergleich zur Durchschnittskostenmethode sind – insbesondere bei schwankenden Preisen ohne eindeutige Preistendenz – nicht möglich. Nur bei Vorliegen eines klaren Preistrends (steigende oder sinkende Preise) sind Tendenzaussagen...
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