Rz. 36

Zu den Bewertungswahlrechten im Vorratsvermögen zählen die Wahl zwischen der First-in-first-out-Verbrauchsfolgemethode (Fifo) und der Durchschnittskostenmethode, die Möglichkeit der Anwendung der retrograden Bewertung im Einzelhandel [1] und die Möglichkeit der Verwendung von Wiederbeschaffungskosten als Ersatzmaßstab unter den Bedingungen des IAS 2.32 für den Nettoveräußerungspreis. Da die beiden zuletzt genannten "Bewertungswahlrechte" nur daraus erwachsen, dass sich ein Bewertungswahlrecht insoweit ergibt, als die (eine) Bewertungsvariante – unter bestimmten Umständen – eine vertretbare Approximation an den eigentlichen Bewertungsmaßstab (bzw. die andere Bewertungsvariante) bildet, wird im Folgenden nur das Wahlrecht zwischen der Fifo-Methode und der Durchschnittskostenmethode dargestellt.

 

Rz. 37

Bei Vorratsgegenständen, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht durch Einzelzuordnung ermittelt werden (können), sind diese mittels Bewertungsvereinfachungsverfahren zu bewerten. IAS 2 kennt zwei Methoden, nämlich die Verbrauchsfolgebewertung nach dem Fifo-Verfahren und die Durchschnittskostenmethode.[2]

Das Fifo-Verfahren basiert auf der Annahme, dass die zuerst beschafften oder hergestellten Vorräte zuerst verbraucht oder verkauft werden. Dementsprechend setzt sich der Endbestand aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zuletzt zugegangenen Vorräte zusammen und stellt damit eine vergleichsweise gegenwartsnahe Bewertung der vorhandenen Vorratsbestände dar. Dafür stehen den Umsätzen Kosten gegenüber, die aus zeitlich weiter zurückliegenden Beschaffungen bzw. Produktionsvorgängen resultieren.

Bei der Durchschnittskostenmethode werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von vergleichbaren Vermögenswerten dadurch bestimmt, dass ein gewogener Durchschnitt aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zu Beginn der Periode vorhandenen Vorräte und den zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewerteten Zugängen während der Periode oder ein gleitender Durchschnittswert gebildet wird.[3]

 

Rz. 38

 
Praxis-Beispiel

Gegeben sei folgende Entwicklung der Vorräte eines bestimmten Bestands:

 
  Menge Kosten pro Stück (EUR) Lagerbestand
Anfangsbestand 1.1.01 100 100 100
Verbrauch/Verkauf Januar 01 90   10
Zugang März 01 150 110 160
Verbrauch/Verkauf April 01 60   100
Zugang Juni 01 170 115 270
Verbrauch/Verkauf August 01 110   160
Zugang September 01 100 118 260
Verbrauch/Verkauf November 01 120   140
Endbestand 31.12.01     140

Abb. 5: Entwicklung des mengenmäßigen Lagerbestands und Kosten der Lagerbestandszugänge

Der Nettoveräußerungswert je Einheit des Vorratsgegenstandes beträgt am Bilanzstichtag 120 EUR.

Nach IAS 2 ergeben sich folgende alternative Wertansätze:

(1) Fifo-Methode

 
  Menge Kosten pro Stück (EUR) Lagerbestandswert (EUR)
Anfangsbestand 1.1.01 100 100 10.000
Verbrauch/Verkauf Januar 01 90 100 9.000
Zugang März 01 150 110 16.500
Zwischensumme März 01

10

150

100

110
17.500
Verbrauch/Verkauf April 01

10

50

100

110
6.500
Zugang Juni 01 170 115 19.550
Zwischensumme Juni 01

100

170

110

115
30.550
Verbrauch/Verkauf August 01

100

10

110

115
12.150
Zugang September 01 100 118 11.800
Zwischensumme September 01

160

100

115

118
30.200
Verbrauch/Verkauf November 01 120 115 13.800
Endbestand 31.12.01

40

100

115

118
16.400

Abb. 6: Entwicklung des Lagerbestandswerts nach der Fifo-Methode

Der Endbestand bei der Fifo-Methode besteht aus 100 Stück à 118 EUR und 40 Stück à 115 EUR.

(2) Durchschnittskostenmethode

a) Gewogene Durchschnittskostenmethode

Der gewogene Durchschnittswert der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ermittelt sich wie folgt:

durchschnittlich gewogene Anschaffungs- oder Herstellungskosten =

(100 × 100 EUR + 150 × 110 EUR + 170 × 115 EUR + 100 × 118 EUR)/(100+150+170+100) = 111,25 EUR

Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten belaufen sich nach dieser Methode auf 15.575 EUR.

b) Gleitende Durchschnittskostenmethode

 
  Menge Kosten pro Stück (EUR) Lagerbestandswert (EUR)
Anfangsbestand 1.1.01 100 100 10.000,00
Verbrauch/Verkauf Januar 01 90 90 à 100 EUR 1.000,00
Zugang März 01 150 110 16.500,00
Zwischensumme März 01 160 109,375 17.500,00

Verbrauch/Verkauf

April 01
60 60 à 109,375 EUR 10.937,50
Zugang Juni 01 170 115 19.550,00
Zwischensumme Juni 01 270 112,92 30.487,50
Verbrauch/Verkauf August 01 110 110 à 112,92 EUR 12.430,83
Zugang September 01 100 118 11.800,00
Zwischensumme September 01 260 114,87 29.866,67
Verbrauch/Verkauf November 01 120 120 à 114,87 EUR 13.784,62
Endbestand 31.12.01 140 140 à 114,87 EUR 16.082,05

Abb. 7: Entwicklung des Lagerbestandswerts nach der gleitenden Durchschnittskostenmethode

Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten betragen nach dieser Methode 16.082,05 EUR.

 

Rz. 39

Generelle Aussagen über das Verhältnis des Bilanzwertes bei Anwendung der Fifo-Methode im Vergleich zur Durchschnittskostenmethode sind – insbesondere bei schwankenden Preisen ohne eindeutige Preistendenz – nicht möglich. Nur bei Vorliegen eines klaren Preistrends (steigende oder sinkende Preise) sind Tendenzaussagen...

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