Gewerbliche Einkünfte im Sinne der Berechnung des Ermäßigungshöchstbetrags sind nach § 35 Abs. 1 Satz 3 EStG die der Gewerbesteuer unterliegenden Gewinne und Gewinnanteile, soweit sie nicht nach anderen Vorschriften von der Steuerermäßigung nach § 35 EStG ausgenommen sind. Mit dieser Regelung wollte der Gesetzgeber die Diskussion über den sachlichen Umfang der gewerblichen Einkünfte beenden, was ihm jedoch nicht gelungen ist, da nach wie vor strittig ist, ob die gewerblichen Einkünfte konkret mit Gewerbesteuer vorbelastet sein müssen.
Ausdrücklich nach anderen Vorschriften von der Steuerermäßigung ausgenommen sind der Tonnagebesteuerung nach § 5a EStG unterliegende Gewinne sowie Veräußerungsgewinne nach § 18 Abs. 3 UmwStG. Ebenfalls grundsätzlich nicht in den Anwendungsbereich des § 35 EStG fallen Veräußerungsgewinne nach den §§ 16 und 17 EStG.
Von diesem Grundsatz ausgenommen sind jedoch
- Gewinne aus der Veräußerung von 100 %igen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, sofern sie nicht in Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe stehen und deshalb der Gewerbesteuer unterliegen;
- Gewinne aus der Veräußerung von Teilen von Mitunternehmeranteilen;
- gewerbesteuerpflichtige Veräußerungsgewinne nach § 7 Satz 2 GewStG; dies gilt auch insoweit, als darin Gewinne nach § 18 Abs. 3 UmwStG enthalten sind.[1]
Gewinne, für die die Thesaurierungsbegünstigung nach § 34a EStG in Anspruch genommen wurde, sind im Veranlagungszeitraum der begünstigten Besteuerung ebenfalls den gewerblichen Einkünften zuzurechnen.[2] Im Veranlagungszeitraum der Nachversteuerung
- rechnet der Nachversteuerungsbetrag dagegen nicht zu den gewerblichen Einkünften,
- rechnet die Einkommensteuer auf den Nachversteuerungsbetrag zur tariflichen Einkommensteuer i. S. d. § 35 EStG.
Nach § 3 GewStG steuerbefreite Einkünfte sind nach Auffassung der Finanzverwaltung, die auf gewerbesteuerpflichtige Einkünfte abstellt, nicht in die "Summe der gewerblichen Einkünfte" einzubeziehen.[3] Offen bleibt jedoch, ob sowie Einkunftsteile, die nach § 9 GewStG als Kürzungen aus dem Gewerbeertrag auszuscheiden sind, zu den "gewerblichen Einkünften" rechnen oder nicht.[4] Zwar kann die Einbeziehung derartiger Einkünfte nicht mehr zu einer Überkompensation führen. Sie eignen sich aber unverändert dazu, den Anteil der positiven gewerblichen Einkünfte an der Summe aller positiven Einkünfte zu erhöhen.
Relevant ist diese Frage insbesondere für Besitzgesellschaften im Rahmen von Betriebsaufspaltungen, bei denen Gewinnausschüttungen zu den gewerblichen Einkünften rechnen, aber bei einer Beteiligung von mindestens 15 % nach § 9 Nr. 2a GewStG aus dem Gewerbeertrag heraus zu kürzen sind.[5]
Gewerbliche Einkünfte bei Betriebsaufspaltung
Ein Besitzeinzelunternehmen erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. H. v. 100.000 EUR. Darin enthalten ist eine Gewinnausschüttung der Betriebskapitalgesellschaft i. H. v. 60.000 EUR, die dem Teileinkünfteverfahren unterliegt. Der Einzelunternehmer erzielt als Geschäftsführer der GmbH Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit von 80.000 EUR sowie einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung von 40.000 EUR. Bezieht man die Gewinnausschüttung in die gewerblichen Einkünfte ein, ergibt sich folgender Ermäßigungshöchstbetrag:
| 76.000 EUR | × | geminderte tarifliche Steuer | = | Ermäßigungshöchstbetrag |
| 156.000 EUR |
Lässt man die Gewinnausschüttung dagegen unberücksichtigt, ist der Ermäßigungshöchstbetrag wie folgt zu berechnen:
| 40.000 EUR | × | geminderte tarifliche Steuer | = | Ermäßigungshöchstbetrag |
| 156.000 EUR |
Unter Einbeziehung der Gewinnausschüttung ergibt sich ein höherer und damit für die Gewerbesteueranrechnung vorteilhafterer Anteil an gewerblichen Einkünften. Bei der Berechnung von Zähler und Nenner ist jeweils zu berücksichtigen, dass die Gewinnausschüttung nur mit dem nach dem Teileinkünfteverfahren steuerpflichtigen Anteil von 60 % einbezogen werden darf.
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