Zusammenfassung

 
Überblick

Für viele Gesellschafter von Personenhandelsgesellschaften stellt sich bei Kenntnis des neuen Erbschaft- und Schenkungssteuergesetzes die Frage, wie das Ausscheiden eines Gesellschafters – speziell des Kommanditisten – steueroptimal vertraglich zu regeln ist. Dabei ist zu unterscheiden, ob das Ausscheiden freiwillig geschieht oder mit dem Ziel erfolgt, den Verkaufspreis zu maximieren.[1]

[1] Die dargestellten Gestaltungsmöglichkeiten betreffen nicht die Änderungen des Erbschaft- und Schenkungssteuergesetzes laut dem "Gesetz zur Beschleunigung das Wirtschaftswachstums", beschlossen am 18.12.2009 durch den Bundesrat. Diese Gesetzesänderung führt zu keine abweichenden Beurteilung der vorliegenden Ausführungen.

I. Freiwilliges Ausscheiden und Schenkung von "Verwaltungsvermögen"

Ziel des Gesetzgebers bei der Reform des Erbschaft- und Schenkungssteuergesetzes war es, Betriebsvermögen, land- und forstwirtschaftliches Vermögen sowie Anteile an Kapitalgesellschaften mit dem sog. Verschonungsabschlag möglichst weitgehend aus der Erbschaft- und Schenkungssteuerbelastung herauszunehmen. Dies sollte jedoch nach der gesetzgeberischen Intention nicht für die Übertragung von Verwaltungsvermögen gelten.[2]

Um Verwaltungsvermögen von dem begünstigungsfähigen Betriebsvermögen zu trennen, ist in drei Schritten zu prüfen, ob begünstigungsfähiges Betriebsvermögen überhaupt gegeben ist oder nicht:

  1. Liegt überhaupt begünstigungsfähiges Vermögen vor?
  2. Überwiegt das begünstigungsfähige Vermögen oder das so genannte Verwaltungsvermögen?
  3. Letztlich ist zu prüfen, ob dieser Status des überwiegenden Betriebsvermögens bereits seit zwei Jahren besteht.[3]

Werden alle drei Punkte bejaht, ist in einem weiteren Schritt zu prüfen, ob das Grundmodell oder das Alternativmodell hinsichtlich der Besteuerung angewendet werden soll. Das Verwaltungsvermögen darf in der gesetzlichen Grundvariante 50 % des Betriebsvermögens nicht übersteigen. Im Optionsmodell darf der Anteil des Verwaltungsvermögens 10 % nicht übersteigen. Bei einem Überschreiten dieser Grenzen gilt das gesamte Betriebsvermögen nicht als begünstigt, mit der Folge einer entsprechenden Belastung mit Erbschaft- bzw. Schenkungssteuer.[4]

Zum maßgeblichen Besteuerungszeitpunkt (und nur dann und nicht zu einem anderen Zeitpunkt) ist ein Verwaltungsvermögenstest durchzuführen, bei dem die Summe der gemeinen Werte der Einzelwirtschaftsgüter des Verwaltungsvermögens zum gemeinen Wert des Gesamtbetriebs ins Verhältnis gesetzt wird. Das Verwaltungsvermögen wird in § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG abschließend definiert, d. h. die nicht erwähnten Vermögensgegenstände fallen nach der Gesetzeslage nicht unter den Begriff des Verwaltungsvermögens.

Vor diesem Hintergrund ist insbesondere die Bilanzposition "Kasse, Bank, Postscheck" zu erwähnen. Diese Bilanzposition wird unter der Aufzählung der "schädlichen Anlagen" gemäß § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG nicht erwähnt. Sie fällt nur unter die Regelung des "jungen" Verwaltungsvermögens des § 13b Abs. 2 S. 3 ErbStG, was eine Sperrfrist von zwei Jahren bedeutet, d. h. eine entsprechende Gestaltung muss mindestens zwei Jahre im voraus geplant werden.[5]

 

Beispiel


Eine Immobilien-Kommanditgesellschaft stockt den gemeinen Wert der Immobilien in Höhe von 1 000 000 Euro zwei Jahre vor einer geplanten Schenkung mit Barvermögen in Höhe von 1 000 001 Euro auf. Nach der Schenkung und unter Einhaltung einer "Schamfrist" von ein oder zwei Jahren kann der Geldbetrag in Form eines Darlehens an den Schenker wieder entzogen werden. Dieser Vorgang müsste nach der herrschenden Meinung nur mit dem Grundmodell oder dem Alternativmodell, bei einer entsprechend hohen, rechtzeitigen Bareinlage, der Erbschaft- und Schenkungssteuer unterliegen, die damit eigentlich verbundene Erbschaft- und Schenkungssteuerbefreiung wäre nicht gefährdet. Ohne eine entsprechende Bareinlage würde die Übertragung der Immobilie der vollen Erbschaft- und Schenkungssteuer unterliegen. Das so genannte "Alles-oder-Nichts-Prinzip", das von der Finanzverwaltung und dem Gesetzgeber hinsichtlich der Einordnung als Verwaltungsvermögen oder als begünstigungsfähiges Betriebsvermögen vorgeschrieben wird, kann auf diesem Weg zur Zeit noch entsprechend gesteuert werden.[6]

[2] BVerfG, 7.11.2006 – 1 BvL 10/02, BStBl. II 2007, 192, Erbschaftsteuerreformgesetz vom 24.12.2008, BGBl. 2008 I, S. 3018, u. a. Eisele, Erbschaftsteuerreform 2009, S. 29 ff.; Schulte/Birnbaum/Hinkers, BB 2009, 300 ff.; Richter/Viskorf/Philipp, DB 2009, Beilage 2, 1.
[3] Vgl. u. a. Scholten/Korezyij, DStR 2009, 73; Wangler, DStR 2009, 1505, 1506.
[4] Vgl. u. a. Eisele, Erbschaftsteuerreform 2009, S. 50, 51; Wiegand, Beihefter zu DStR, Heft 51–52/2008, S. 97.
[5] Vgl. u. a. Eisele, Erbschaftsteuerreform 2009, S. 50, 51; BMF, 27.6.2009, BStBl. I 2009, 713 ff., Tz. 32.
[6] Vgl. Hannes/Onderka/von Oertzen, ZEV 2009, 456; Wälzholz, DStR 2009, 1609.

II. Weitere vergleichbare Gestaltungsmöglichkeiten

Es sind weitere Möglichkeiten in diesem Bereich denkbar, um den Anteil des Verwaltungsvermögens am Gesamtvermögen des Unternehmens zu beeinflussen, z. B.

  • durch Veräußerung von Verwaltungsve...

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