Genussrechte in der Rechnun... / 4.1.4 Steuerliche Folgen
 

Rz. 73

Die Genussrechtsemission stellt bei der emittierenden Gesellschaft regelmäßig einen erfolgsneutralen Vorgang dar. Die steuerlichen Folgen einer späteren Ausschüttung – basierend auf einer Genussrechtsemission – richten sich danach, ob das Genussrecht kumulativ eine Gewinnbeteiligung und eine Beteiligung am Liquidationserlös gewährt und damit die Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG erfüllt sind oder nicht. Bei einem Vorliegen der Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG sind die auf das Genussrecht entrichteten Vergütungen – wie eine verdeckte Gewinnausschüttung – als körperschaftsteuerpflichtiges Einkommen der emittierenden Gesellschaft zu behandeln. Zudem knüpfen sich hieran die steuerlichen Folgen einer Gewinnausschüttung.

 

Rz. 74

Liegen die Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nicht kumulativ vor, können die Genussrechtsvergütungen grundsätzlich als Betriebsausgaben bei der Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens geltend gemacht werden. Dies galt lange Zeit auch dann, wenn das Genussrechtskapital handelsrechtlich dem Eigenkapital zugeordnet werden konnte. Dieser jahrelang geübten Praxis der Durchbrechung des Maßgeblichkeitsprinzips der Handelsbilanz für die Steuerbilanz hatten allerdings die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder im Jahr 2016 im Rahmen einer abgestimmten OFD-Verfügung eine Absage erteilt. Gemäß dieser Verfügung sollten Genussrechte, welche unter Beachtung des Vorsichtsprinzips einschließlich der Stellungnahme 1/1994 des HFA des IDW in der Handelsbilanz nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung keine Verbindlichkeiten darstellen, auch in der Steuerbilanz nicht (mehr) als Verbindlichkeiten ausgewiesen werden. In praxi bedeutete dies, dass Genussrechte, die handelsrechtlich als Eigenkapital eingestuft wurden, auch steuerrechtlich als Eigenkapital anzusehen waren und Ausschüttungen auf solche Genussrechte nicht mehr als Betriebsausgaben abzugsfähig waren. Ausschüttungen jeder Art auf solche Genussrechte stellten vielmehr eine Einkommensverwendung dar, die das Einkommen der ausschüttenden Körperschaft nicht mindern durfte. Dies ergäbe sich aus dem Wortlaut des § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG, wonach generell ein Abzugsverbot für "Ausschüttungen" auf steuerrechtliche Eigenkapitalinstrumente bestünde. Stellten die Genussrechte jedoch handelsrechtlich Fremdkapital dar, so waren Ausschüttungen auf diese Genussrechte auch weiterhin steuerlich abzugsfähig, es sei denn, sie erfüllten die Anforderungen des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG; d. h., sie beinhalteten also sowohl das Recht auf eine Beteiligung am Gewinn als auch am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft.

 

Rz. 74b

Im Jahr 2018 hat die Finanzverwaltung, vertreten durch das Finanzministerium Nordrhein-Westfalen, diese seit 2016 vertretene Auffassung in einem gemeinsamen Beschluss relativiert. In einer vergleichsweise undifferenzierten Stellungnahme wurde beschlossen, dass Genussrechte künftig nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG in der Steuerbilanz als Verbindlichkeit anzusetzen sind und dass Vergütungen auf diese Genussrechte damit, vorbehaltlich der erläuterten Ausnahme des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG, grundsätzlich als Betriebsausgaben abzugsfähig sind. Bei der Begründung dieser Auffassung zielt die Finanzverwaltung einzig auf den schuldrechtlichen Charakter der Genussrechte und lässt dabei die Diskussion um den handelsbilanziellen Ausweis außen vor. Ob dies nun bedeutet, dass die Finanzverwaltung eine gänzliche Rückkehr zu ihrer vor der OFD-Verfügung aus dem Jahr 2016 geltenden Auffassung anstrebt, wonach der steuerbilanzielle Ausweis von Genussrechten vom handelsbilanziellen Ausweis entkoppelt ist, oder ob im Sinne der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz künftig ein Ausweis von Genussrechten auch im handelsbilanziellen Eigenkapital überhaupt nicht mehr gewünscht ist, bleibt in der Stellungnahme offen. Ein ebenfalls im genannten Beschluss angekündigtes BMF-Schreiben wird hierüber hoffentlich Klarheit schaffen. Zeigt sich über diesen Sachverhalt hinaus, dass der Genussrechtsinhaber gleichzeitig auch Anteilseigner der emittierenden Gesellschaft ist, könnte im Rahmen der Genussrechtsvergütung auch ein (verdeckter) Gewinn transferiert werden. Das Bestehen einer verdeckten Gewinnausschüttung richtet sich in diesem Fall nach den allgemeinen Regelungen über verdeckte Gewinnausschüttungen. Ferner muss die ausgebende Kapitalgesellschaft im Zusammenhang mit der Abzugsfähigkeit der Genussrechtsvergütungen auch die umfassenden Regelungen zur Zinsschranke gemäß § 8a KStG beachten. Schließlich sind gemäß § 8 Nr. 1 GewStG abzugsfähige Entgelte für bestimmte Schulden – wie abziehbare Genussrechtsvergütungen – dem Gewerbeertrag zu einem Viertel wieder hinzuzurechnen. Kreditinstitute haben bei der Hinzurechnung von Genussrechtsvergütungen um ein Viertel zusätzlich § 19 GewStDV zu beachten.

 

Rz. 75

Auf die Genussrechtsvergütungen wird Kapitalertragsteuer e...

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