Rz. 58

Grundsatz: Ewige Rente

Der Isolierung der auf das Transferpaket entfallenden Gewinne und der Ermittlung des Kapitalisierungszinssatzes schließt sich die Bestimmung des Zeitraums an, über den die Gewinne zu kapitalisieren sind (Kapitalisierungszeitraum). Gemäß § 6 FVerlV ist grundsätzlich "ein unbegrenzter Kapitalisierungszeitraum zugrunde zu legen", sofern "keine Gründe für einen bestimmten, von den Umständen der Funktionsausübung abhängigen Kapitalisierungszeitraum glaubhaft gemacht (werden, d. Verf.) oder (…) solche Gründe nicht ersichtlich" sind. Mithin kommt die Formel der "ewigen Rente" zum Tragen, sofern für den Steuerpflichtigen keine kürzeren Kapitalisierungszeiträume ersichtlich sind. Die Verordnungsbegründung verweist zur Begründung dieses Ansatzes darauf, dass Funktionsverlagerungen Betriebs- oder Teilbetriebsveräußerungen ähnlich seien und für diese "betriebswirtschaftlich" auch ein unbegrenzter Kapitalisierungszeitraum angewendet werde.[1]

Ob diese Begründung im Allgemeinen trägt oder schon im Ansatz – angesichts der fehlenden Deckungsgleichheit der Bewertungsobjekte – verfehlt ist, kann hier dahinstehen.

 

Rz. 59

Nur begrenzter Kapitalisierungszeitraum fremdvergleichskonform

Betriebswirtschaftlich rechtfertigt sich ein unbegrenzter Kapitalisierungszeitraum jedenfalls nur dann, wenn die Rückflüsse aus der übertragenen Funktion ohne Zusammenwirken mit nicht in dieser Funktion angelegten Einflussfaktoren, z. B. Synergieeffekten oder Standortfaktoren des aufnehmenden Unternehmens, ihre Erhaltung sichern. Dies umfasst insbesondere auch die Realisierung von Ersatzinvestitionen aus den dieser Funktion zuzuordnenden Zahlungsüberschüssen.[2] Diesen Charakter einer dauerhaften Einkunftsquelle, d. h. eines zeitlich unbegrenzten "ewigen" Gewinnpotenzials,[3] werden die meisten Funktionen nicht aufweisen. Regelmäßig wird ihre Nutzungsdauer begrenzt sein. Bei der Verlagerung von Vertriebsfunktionen müssten etwa die Laufzeit des Vertriebsvertrages oder aber, falls ein solcher nicht existiert, die gesetzlichen Kündigungsfristen Berücksichtigung finden. Ferner sind zeitliche Aspekte wie Produktlebenszyklen, technische Entwicklungen, Absatzmarktänderungen, Bedarfswandlungen am Markt etc. von besonderer Bedeutung für die Bestimmung des Kapitalisierungszeitraums. Vor diesem Hintergrund ist bei der Bewertung typischerweise geboten, nur einen begrenzten Zeitraum zugrunde zu legen. Die auf die Praxis der Unternehmensbewertung zurückgehenden Vorschläge in der Literatur, von Prognosezeiträumen von ca. 3 bis 5 Jahren auszugehen,[4] sind daher eher vertretbar und wohl auch fremdvergleichskonform.

 

Rz. 60

Glaubhaftmachung eines begrenzten Kapitalisierungszeitraums

Zutreffend ist es deshalb, dass § 6 FVerlV die Möglichkeit einräumt, durch die Funktionsausübung bestimmte kürzere Kapitalisierungszeiträume zugrunde zu legen. Dies erfordert, dass die von der Funktionsausübung abhängigen Umstände "glaubhaft gemacht werden oder ersichtlich sind". Die Formulierungen "ersichtlich" und "glaubhaft gemacht" verdeutlichen, dass keine zu hohen Anforderungen an den Nachweis gerichtet sind.

 

Rz. 61

VWG-Funktionsverlagerung

. Die VWG-Funktionsverlagerung gehen "regelmäßig" dann von einem unbegrenzten Kapitalisierungszeitraum aus, wenn sich die Funktionsverlagerung auf einen Betrieb, Teilbetrieb oder eine unternehmerische Einheit bezieht, die für sich allein lebensfähig ist.[5] Lediglich unterhalb der Schwelle eines Teilbetriebs wird ein begrenzter Kapitalisierungszeitraum als sachgerecht erachtet. Als in der Funktionsausübung angelegte Umstände für einen zeitlich begrenzten Kapitalisierungszeitraum wird auf die zeitlich begrenzte Überlassung der Funktion und die begrenzte Laufzeit eines Patents verwiesen, wobei die Nachweispflicht – außerhalb der Offenkundigkeit – beim Steuerpflichtigen liegen soll.[6]

Als Anhaltspunkte für die Bestimmung des Kapitalisierungszeitraums benennt Rz. 110 der VWG-Funktionsverlagerung beispielhaft den Technologiezyklus, den Produktlebenszyklus, die Dauer eines Patentschutzes, die Dauer eines Vertriebsrechts oder die garantierte Dauer der Funktionsausübung. Hierbei verlangt die Finanzverwaltung im Falle unterschiedlicher Nutzungsdauern der Bestandteile eines Transferpakets die Orientierung an der längsten Nutzungsdauer unter Berücksichtigung einer etwaigen Gewichtung.[7]

Ferner indiziert nach Auffassung der Finanzverwaltung die Einbeziehung eigener Aufwendungen des übernehmenden Unternehmens für die Erhaltung oder den Ersatz immaterieller Wirtschaftsgüter in dessen Gewinnerwartungen einen längeren Kapitalisierungszeitraum, während deren Nichtberücksichtigung keine Indizienwirkung zukommen soll.[8] Aus Vereinfachungsgründen soll typisierend für das verlagernde und für das übernehmende Unternehmen ein einheitlicher Kapitalisierungszeitraum zum Tragen kommen.[9] Allerdings ist diese Typisierung unter Nachweis der entsprechenden Voraussetzungen widerlegbar.

[1] Vgl. BR-Drucks, 352/08 v. 23.5.2008, S. 21.
[2] Vgl. hierzu Oes...

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