Rz. 447

Als notwendige Folge der steuerlichen Erfassung von Sonderbetriebsvermögen sind auch die Erträge und Aufwendungen, die mit dem Sonderbetriebsvermögen in Zusammenhang stehen, bei der Gewinnermittlung der Sonderbilanzen zu berücksichtigen. Alle Aufwendungen und Erträge des Mitunternehmers, die i. S. v. § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasst sind, sind dabei zu erfassen. Da es sich um eigene Aufwendungen und Erträge des Gesellschafters handelt, besteht die Verbindung zur betrieblichen Sphäre über die mitunternehmerische Beteiligung. Verkürzt formuliert ist sie zu bejahen, wenn die Aufwendungen und Erträge "durch die Beteiligung" veranlasst sind. Bei näherer Betrachtung kann die Veranlassung "durch die Beteiligung" indes in drei Teilbereiche unterteilt werden: Die betriebliche Veranlassung kann darin bestehen, dass Aufwendungen auf bzw. Erträge von Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens vorliegen.

 

Rz. 448

 
Praxis-Beispiel

Ein Gesellschafter schreibt ein der Gesellschaft zur Verfügung gestelltes Wirtschaftsgut nach § 7 EStG ab.

Sie kann aber auch ohne Bezug auf Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens darin liegen, dass der Gesellschafter in seiner Person Aufwendungen im Hinblick auf den Betrieb der Gesellschaft trägt oder entsprechende Erträge erzielt (vorbehaltlich der Qualifizierung als Einlage; Rz. 436).

 
Praxis-Beispiel

Ein Gesellschafter wird aus einer Bürgschaft für Verbindlichkeiten der Gesellschaft in Anspruch genommen.[1]

Die betriebliche Veranlassung kann schließlich auch durch die Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft begründet sein.

 
Praxis-Beispiel

Ein Gesellschafter hat eine gerichtliche Auseinandersetzung über die Höhe seines Gewinnanteils und muss die Kosten des Rechtsstreits tragen.

Dabei sind die Grenzen zu einer privaten Veranlassung, insbesondere § 12 EStG, zu beachten.[2]

 

Rz. 449

Zu den Sonderbetriebseinnahmen gehören zunächst die Erträge aus der Nutzung oder Verwertung des Sonderbetriebsvermögens, so etwa bei der Vermietung eines Gebäudes als Werkswohnungen an Arbeitnehmer der Gesellschaft.[3] Aber auch wenn der Mitunternehmer sein Gebäude an Dritte vermietet mit der Auflage, es der Personengesellschaft zur betrieblichen Nutzung zu überlassen, sind die Erträge und Aufwendungen des Mitunternehmers Sonderbetriebseinnahmen bzw. -ausgaben, weil das Grundstück notwendiges Sonderbetriebsvermögen ist.[4] Bei der GmbH & Co. KG sind die Gewinnausschüttungen der Komplementär-GmbH Sonderbetriebseinnahmen der an der GmbH beteiligten Kommanditisten, wenn – wie regelmäßig (Rz. 439) – ihre GmbH-Beteiligung Sonderbetriebsvermögen darstellt, und zwar ggf. einschl. des KSt-Anrechnungsguthabens.[5] Schließlich sind auch von dritter Seite gezahlte Provisionen oder Schmiergelder im Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft Sonderbetriebseinnahmen.[6]

 

Rz. 450

Stehen die Betriebseinnahmen oder -ausgaben in Beziehung zu mehreren gewerblichen (oder freiberuflichen/land- und forstwirtschaftlichen) Betrieben, entweder auch zu einem eigenen Betrieb des Gesellschafters oder zu einem Betrieb einer anderen Beteiligungsgesellschaft des Gesellschafters, so ist die Zuordnung in gleicher Weise zu lösen wie bei der Bilanzierungskonkurrenz von Sonderbetriebsvermögen (Rz. 424): § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG enthält auch insoweit eine Zuordnungsregelung dahin gehend, dass die Zuordnung vorrangig zum Sonderbetriebsvermögen I der Gesellschaft zu erfolgen hat, eine Verbindung zum eigenen Betriebsvermögen des Gesellschafters oder zu einem Sonderbetriebsvermögen II einer anderen Gesellschaft also nachrangig ist[7]; bei gleichzeitiger Zuordnung zu den Sonderbetriebsvermögen I zweier Gesellschaften wird eine Aufteilung zu erfolgen haben.

 

Rz. 451

Die in § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ausdrücklich genannten Sondervergütungen (Rz. 452ff.) gehören systematisch ebenfalls zu den Sonderbetriebseinnahmen i. d. S., denn sie sind ebenfalls entweder durch das Sonderbetriebsvermögen (Darlehenszinsen, Nutzungsentschädigung für zur Verfügung gestellte Wirtschaftsgüter) oder den Betrieb der Personengesellschaft (Tätigkeitsvergütung) veranlasst.[8] Sie werden jedoch üblicherweise als Sonderkategorie der Einkünfte des Mitunternehmers betrachtet[9], ohne dass dies steuerliche Auswirkungen hat.

[2] BFH v. 23.9.1993, IV R 38/91, BFH/NV 1994, 616 betr. Aufwendungen für eine Geburtstagsfeier des Firmengründers und Minderheitsgesellschafters.
[5] BFH v. 26.6.1991, XI R 24/89, BStBl II 1991, 877; FG Hamburg v. 29.5.1989, I 384/87, EFG 1990, 370 m. w. N.: Durchgangserwerb mit anschließender Entnahme aufgrund notwendigen Privatvermögenscharakters des Anrechnungsanspruchs; bestr.; Bitz, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, 2012, § 15 Rz. 91 unter Hinweis auf BGH v. 30.1.1995, II ZR 42/94, BB 1995, 719.
[6] BFH v. 9.2.1978, IV R 85/77, BStBl II 1979, 111; abgrenzend zu Eigenprov...

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