Nachgehend
Tatbestand
Streitig ist der Ansatz eines Betriebsaufgabegewinns bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft.
Der am … verstorbene … (im folgenden: Erblasser) bestimmte durch notarielles Testament vom … die Klägerin zu seiner alleinigen Erbin. Das Testament enthielt die Auflage, das ererbte Vermögen – nach Abzug der Nachlaßverbindlichkeiten und verschiedener Vermächtnisse – zur Errichtung eines Altenheims und evtl. weiterer Gebäude für karitative Zwecke zu verwenden. In weiteren notariellen Testamenten vom … wurde diese Erbeinsetzung beibehalten. Der durch notarielles Testament vom … erfolgte Widerruf der Erbeinsetzung wurde durch notarielles Testament vom … – unter Wiedereinsetzung der bisherigen testamentarischen Verfügungen – rückgängig gemacht.
Zum Vermögen des Erblassers gehörte ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb. Durch die Erweiterung des Tagebaus … fielen die landwirtschaftlich genutzten Flächen in den Abbaubereich. Der Erblasser überließ deshalb der … seine landwirtschaftlichen Flächen – ab dem … auch die Wohngebäude – gegen Nutzungsentschädigung bis zu dem Zeitpunkt, in dem die Flächen nicht mehr zu Tagebauzwecken benötigt wurden. Eine Betriebsaufgabeerklärung erfolgte nicht, die Einkünfte aus der Nutzungsüberlassung wurden als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft behandelt.
Die Klägerin führte das Pachtverhältnis nach dem Tod des Erblassers zunächst unverändert fort bevor sie die Grundstücke veräußerte.
Die in der Einkommensteuererklärung des Erblassers für das Streitjahr erklärten – laufenden – Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft legte der Beklagte im Bescheid vom … der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erging (§ 164 AO), zunächst erklärungsgemäß der Besteuerung zugrunde. Nach einer Antrage des Bevollmächtigten der Klägerin, wie der Erlös aus der Veräußerung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs beim Erblasser einerseits und bei der Klägerin andererseits ertragsteuerlich zu erfassen sei, änderte der Beklagte seine Rechtsauffassung und nahm eine in der Person des Erblassers entstandene Betriebsaufgabe an. Er ermittelte einen Betriebsaufgabegewinn in Höhe von … DM, den er dem gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid vom … zugrundegelegte.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom …) macht die Klägerin im Klageverfahren geltend, ein Veräußerungsgewinn in der Person des Erblassers sei nicht entstanden.
Der fortbestehende land- und forstwirtschaftliche Betrieb habe seine Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen durch den Tod des Erblassers nicht verloren, sondern sei unentgeltlich auf die Klägerin übergegangen.
Die testamentarische Auflage zur Betriebsveräußerung begründe keine – zur Betriebsaufgabe führende – Entnahme durch den Erblasser. Eine Betriebsaufgabe beginne nicht bereits mit dem inneren Entschluß des Steuerpflichtigen, seinen Gewerbebetrieb demnächst aufzugeben, und auch nicht mit der Kundgabe eines solchen Entschlusses nach außen, sondern erst mit vom Aufgabeentschluß getragenen Handlungen, die objektiv auf die Auflösung des Betriebs gerichtet seien. Derartige Aufgabehandlungen seien erst mit der Veräußerung des Grundbesitzes durch die Klägerin vorgenommen worden und auf ihren eigenen Verkaufsentschluß zurückzuführen. Zu berücksichtigen sei auch, daß der Erblasser bis zu seinem Tod jederzeit die Möglichkeit gehabt habe, seine Anordnungen durch ein anderes Testament zu widerrufen.
Die Erbeinsetzung der Klägerin könne auch nicht als ein die Entnahmehandlung substituierender Vorgang gewertet werden, weil die Klägerin als Körperschaft des öffentlichen Rechts mit ihren Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft nicht der Körperschaftsteuerpflicht unterliege (§§ 1 Abs. 1 Nr. 6, 4 Abs. 1 Satz 1 KStG). Denn das zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Erblassers gehörende Betriebsvermögen sei erst durch die Anwendung steuerrechtlicher Vorschriften in das Hoheitsvermögen der Klägerin gelangt, nicht durch den Erbfall als solchen. Im übrigen hätte dies zur Folge, daß eine Betriebsaufgabe im Jahr der testamentarischen Erbeinsetzung zu erfassen gewesen wäre.
Der Beklagte hat den angefochtenen Bescheid am … wegen hier nicht streitiger Punkte geändert. Die Klägerin hat den geänderten Bescheid gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des Klageverfahrens gemacht.
Die Klägerin beantragt,
unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom … die Einkommensteuer … ohne Berücksichtigung des Veräußerungsgewinns von … DM festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er vertritt die Ansicht, durch die im Testament ausgesprochene – aufschiebende – Bedingung, den Erlös aus der Verwertung seines Vermögens zur Errichtung eines Altersheims zu verwenden, habe der Erblasser eine Betriebsaufgabe herbeigeführt. Er habe im Testament seinen Willen kundgetan, seinen Betrieb mit dem Zeitpunkt seines Todes nicht mehr als selbständigen Organismus in der bisherigen Form bestehen zu lassen. Es sei deshalb von einer...
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