Ertragsteuerliche Behandlung von im Eigentum des Grundeigentümers stehenden Bodenschätzen

BMF, 9.8.1993, IV B 2 - S 2134 - 208/93

Bezug: Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder ESt VII/90 vom 14. bis 16. November 1990, ESt III/91 vom 24. bis 26. April 1991 und ESt I/93 vom 13. bis 15. Januar 1993

Zu der Frage, wann ein im Eigentum des Grundeigentümers stehender Bodenschatz als Wirtschaftsgut entsteht und ob ein solches Wirtschaftsgut dem Betriebs- oder Privatvermögen zuzuordnen ist, nehme ich nach Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung:

1. Bergrechtliche Einteilung der Bodenschätze

Nach § 3 des Bundesberggesetzes sind Bodenschätze entweder bergfrei oder stehen im Eigentum des Grundeigentümers. Zur Gewinnung bergfreier Bodenschätze bedarf es nach dem Bundesberggesetz einer Bergbauberechtigung, die das Recht zur Gewinnung und Aneignung der jeweiligen Bodenschätze gewährt. Dagegen ergibt sich das Recht zur Gewinnung der im Eigentum des Grundeigentümers stehenden Bodenschätze aus dem Inhalt des Grundeigentums selbst (§§ 903, 93, 94 BGB). Die im Eigentum des Grundeigentümers stehenden Bodenschätze gehören entweder zu den grundeigenen Bodenschätzen im Sinne des Bundesberggesetzes, deren Abbau dem Bergrecht unterliegt, oder zu den sonstigen Grundeigentümerbodenschätzen, auf die das Bundesberggesetz keine Anwendung findet.

Ob ein Bodenschatz bergfrei oder grundeigen ist, bestimmt sich nach dem Bundesberggesetz. Im Gebiet der ehemaligen DDR (Beitrittsgebiet) gilt gem. Anlage I Kap. V Abschn. III Nr. 1 Buchst. a des Einigungsvertrages vom 31. August 1990 i. V. m. Art. 1 des Gesetzes vom 23. September 1990 (BGBl. II S. 885, 1004) ein erweiterter Geltungsbereich des Bergrechts.

Bergfreie Bodenschätze sind z. B. Stein- und Braunkohle, Erdöl und Erdgas; im Beitrittsgebiet auch weitere mineralische Rohstoffe (z. B. hochwertige Kiese und Sande). Grundeigene Bodenschätze sind z. B. bestimmte Tone, Quarz und Quarzit; im Beitrittsgebiet alle nicht zur Kategorie der bergfreien Bodenschätze gehörenden mineralischen Rohstoffe. Außerhalb des Beitrittsgebiets sind im Eigentum des Grundeigentümers stehende Bodenschätze auch die nicht zum Geltungsbereich des Bundesberggesetzes gehörenden sonstigen Grundeigentümerbodenschätze (z. B. gewöhnliche Kiese und Sande).

Sowohl bergfreie als auch im Eigentum des Grundeigentümers stehende Bodenschätze dürfen regelmäßig erst dann abgebaut werden, wenn die erforderlichen behördlichen Genehmigungen erteilt sind.

2. Entstehung eines im Eigentum des Grundeigentümers stehenden Bodenschatzes als Wirtschaftsgut

1. Abbau des Bodenschatzes durch den ursprünglichen Grundeigentümer

   Der Bodenschatz entsteht als ein vom Grund und Boden getrennt zu behandelndes Wirtschaftsgut, wenn er zur nachhaltigen Nutzung in den Verkehr gebracht wird, indem mit seiner Aufschließung begonnen wird. Es genügt, daß mit der alsbaldigen Aufschließung zu rechnen ist. Mit der Aufschließung darf regelmäßig nur begonnen werden, wenn alle zum Abbau notwendigen öffentlich-rechtlichen Erlaubnisse, Genehmigungen, Bewilligungen oder sonstigen behördlichen Maßnahmen erteilt worden sind. Wenn diese Verwaltungsakte vorliegen, entsteht der Bodenschatz als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut. Bis zu seiner Entstehung bleibt er unselbständiger Teil des Grund und Bodens (vgl. BFH-Urteil vom 7. Dezember 1989, BStBl 1990 II S. 317).

2. Veräußerung des den Bodenschatz enthaltenden Grundstücks

   Wird ein bodenschatzführendes Grundstück veräußert und liegen im Zeitpunkt des Abschlusses des notariellen Kaufvertrages die für den Abbau erforderlichen behördlichen Genehmigungen vor, so entsteht der Bodenschatz als ein Wirtschaftsgut des Veräußerers, wenn neben dem Kaufpreis für den Grund und Boden ein besonderes Entgelt für den Bodenschatz zu zahlen ist. Sind die Genehmigungen noch nicht erteilt, entsteht der Bodenschatz nur dann als Wirtschaftsgut des Veräußerers, wenn der Anspruch auf die Zahlung des auf den Bodenschatz entfallenden Teils des Kaufpreises von der Bedingung abhängig gemacht wird, daß die Genehmigungen erteilt werden. Hängt die Verpflichtung zur Zahlung des auf den Bodenschatz entfallenden Entgelts dagegen nicht von der Erteilung der Genehmigungen ab, wird dieser Mehrpreis nicht für ein bereits entstandenes Wirtschaftsgut Bodenschatz, sondern für eine dem Veräußerer entgehende Nutzungsmöglichkeit des Grundstücks geleistet, die sich noch nicht zu einem eigenständigen Wirtschaftsgut entwickelt hat (vgl. BFH-Urteil vom 7. Dezember 1989 a. a. O.).

3. Zuordnung des Wirtschaftsguts "Bodenschatz" zum Betriebsvermögen oder Privatvermögen

Hat der Grundstückseigentümer einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft oder einen Gewerbebetrieb, ist der Bodenschatz als Wirtschaftsgut entsprechend seiner Nutzung dem Privatvermögen oder dem Betriebsvermögen zuzuordnen, und zwar unabhängig von der Zugehörigkeit des Grundstücks, in dem er lagert (vgl. Urteil des BFH vom 28. Oktober 1982, BStBl 1983 II S. 106).

1. Notwendiges Betriebsvermögen einer Land- und Forstwirtschaft ist der Bodenschatz, wenn er unter dem...