Größere Aufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden im Privatvermögen, die im Zeitpunkt der Leistung überwiegend Wohnzwecken dienen, können abweichend von § 11 Abs. 2 EStG auf 2 bis 5 Jahre gleichmäßig verteilt werden.[1] Welche Aufwendungen als "größer" anzusehen sind, wird in § 82b EStDV nicht näher definiert. Ein Gebäude dient überwiegend Wohnzwecken, wenn die Grundfläche der zu Wohnzwecken dienenden Räume des Gebäudes mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche beträgt. Zum Gebäude gehörende Garagen sind ohne Rücksicht auf ihre tatsächliche Nutzung als Wohnzwecken dienend zu behandeln, soweit in ihnen nicht mehr als ein Pkw für jede in dem Gebäude befindliche Wohnung untergestellt werden kann.
Verteilung des Erhaltungsaufwands bei unentgeltlicher Übertragung
Wird das Eigentum an einem Wohngebäude unentgeltlich auf einen anderen übertragen, kann der Rechtsnachfolger die größeren Erhaltungsaufwendungen noch in dem von seinem Rechtsvorgänger gewählten restlichen Verteilungszeitraum geltend machen. Der Teil der Erhaltungsaufwendungen, der auf den Veranlagungszeitraum des Eigentumswechsels entfällt, ist dabei entsprechend der Besitzdauer auf den Rechtsvorgänger und den Rechtsnachfolger aufzuteilen.
Der innerhalb des Verteilungszeitraums auf ein bestimmtes Jahr entfallende Anteil kann nicht auf andere Jahre verlagert werden, wenn er sich in einem Jahr nicht steuerlich voll auswirkt; es besteht also keine Nachholungsmöglichkeit.
Der Steuerpflichtige kann die Wahlmöglichkeit nach § 82b EStG bis zur Rechtskraft des Steuerbescheids ausüben oder die einmal gewählte Verteilung nochmals ändern. Der Steuerpflichtige, der größere Erhaltungsaufwendungen im Jahr ihrer Entstehung nicht als Werbungskosten abgezogen und auch keine anderweitige Verteilung nach § 82b EStDV gewählt hat, den betreffenden Einkommensteuerbescheid aber bestandskräftig hat werden lassen, kann diese Aufwendungen – unter Ausschluss des auf das Entstehungsjahr entfallenden Anteils – gleichmäßig auf die folgenden Jahre des Verteilungszeitraums verteilen. Hat der Steuerpflichtige indes sein Wahlrecht – ausdrücklich oder konkludent – ausgeübt und ist die betreffende Steuerfestsetzung bestandskräftig geworden, ist er an die einmal getroffene Wahl auch in den Folgejahren gebunden. Das Wahlrecht kann nicht mehr ausgeübt werden, wenn die Erhaltungsaufwendungen im Jahr ihrer Entstehung bestandskräftig und in vollem Umfang nach der Grundregel des § 11 Abs. 2 EStG[2] abgezogen worden sind.
Wird ein Gebäude während des Verteilungszeitraums veräußert oder der Einkünfteerzielung entzogen, wird der noch nicht abgezogene Teil der Erhaltungsaufwendungen im Jahr der Veräußerung oder der letztmaligen Besteuerung der Wohnung in einem Betrag als Werbungskosten abgezogen. Ohne Auswirkungen auf den weiteren Abzug ist es hingegen, wenn während des Verteilungszeitraums lediglich die überwiegende Nutzung zu Wohnzwecken entfällt.
Die vom Erblasser nicht berücksichtigten Erhaltungsaufwendungen gem. § 82b Abs. 1 EStDV können grundsätzlich beim Erben als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden, denn im Fall der Gesamtrechtsnachfolge tritt der Gesamtrechtsnachfolger materiell-rechtlich in die steuerrechtliche Stellung des Rechtsvorgängers ein. Eine Berücksichtigung der nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen beim Erben im letzten Jahr der Einkunftserzielung des Erblassers ist ausgeschlossen, wenn der Erbe aufgrund eines als Vermächtnis zugunsten einer dritten Person bestellten dinglichen Wohnrechts keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt.[3] Steht das Gebäude im Eigentum mehrerer Personen, ist der größere Erhaltungsaufwand von allen Eigentümern auf den gleichen Zeitraum zu verteilen.
Erhaltungsaufwendungen, die der Nießbraucher nach § 82b EStDV auf mehrere Jahre verteilt hat, kann der Eigentümer nach Beendigung des Nießbrauchs innerhalb des Verteilungszeitraums nicht in Höhe des verbliebenen Teils als Werbungskosten geltend machen.[4]
BFH-Rechtsprechung zum Abzug nicht verbrauchter Erhaltungsaufwendungen beim Erblasser
Der BFH hat entschieden, dass der noch nicht berücksichtigte Teil der Erhaltungsaufwendungen im Veranlagungsjahr des Versterbens als Werbungskosten im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des verstorbenen Eigentümers abzusetzen ist. Die abweichende Richtlinienregelung in R 21.1 Abs. 6 Sätze 2 und 3 EStR ist damit überholt.[5]
Ferienwohnung
Die Vorschrift ist nicht anwendbar bei einer Wohnung, die zur Vermietung an wechselnde Feriengäste für kürzere Zeiträume bestimmt ist.[6]
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