5.1 Wahlrecht

Bei der Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten hat die aufnehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen in ihrer Bilanz einschließlich der Ergänzungsbilanzen der Gesellschafter mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Abweichend davon kann unter bestimmten Voraussetzungen das übernommene Betriebsvermögen auf Antrag mit dem Buchwert oder einem höheren Wert, höchstens mit dem gemeinen Wert, angesetzt werden.[1]

Der Wert, mit dem das eingebrachte Betriebsvermögen in der Bilanz der Personengesellschaft einschließlich der Ergänzungsbilanzen für ihre Gesellschafter angesetzt wird, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis.[2]Das Wahlrecht wird nach § 24 Abs. 2 Satz 1 UmwStG ausschließlich durch die (aufnehmende) Personengesellschaft ausgeübt und zwar in der Steuerbilanz der Personengesellschaft und in eventuell ebenfalls von ihr aufzustellenden Ergänzungsbilanzen. Das Wahlrecht muss für alle Wirtschaftsgüter einheitlich ausgeübt werden.

 
Achtung

Einflussnahme auf den Wertansatz in der Bilanz der Personengesellschaft

Obwohl der Wertansatz sich unmittelbar auf den Gewinnanteil des Einbringenden auswirkt, steht ihm steuerrechtlich weder ein Veto- noch ein Mitspracherecht zu; er kann lediglich nach den gesellschaftsrechtlichen Regelungen Einfluss auf den Wertansatz in der Bilanz der Personengesellschaft nehmen.[3]

5.2 Brutto- und Nettomethode

Wird das eingebrachte Betriebsvermögen in der Bilanz der Personengesellschaft mit dem gemeinen Wert angesetzt, um die Kapitalkonten der Gesellschafter im zutreffenden Verhältnis zueinander auszuweisen (beteiligungskongruenter Ausweis der Kapitalkonten in der Steuerbilanz der Gesellschaft), entsteht dem z. B. seinen Betrieb einbringenden Gesellschafter ein Einbringungsgewinn und den Altgesellschaftern infolge der Aufstockung ein Veräußerungsgewinn (Bruttomethode).

Die sofortige Versteuerung des durch den Ansatz der Sacheinlage entstehenden Einbringungsgewinns sowie die Versteuerung der Veräußerungsgewinne der Altgesellschafter kann durch Erstellung von negativen Ergänzungsbilanzen des Einbringenden und der Altgesellschafter vermieden werden, in denen die Buchwerte abgestockt werden.[1]

Als Korrekturposten zu den Wertansätzen der Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens sind die Abstockungen in den negativen Ergänzungsbilanzen in den Folgejahren korrespondierend entsprechend Verbrauch, Abnutzung oder Veräußerung dieser Wirtschaftsgüter gewinnerhöhend aufzulösen.[2]

 
Hinweis

Aufgelöste Abstockungsbeträge in der negativen Ergänzungsbilanz erhöhen den Gewerbeertrag

Die gewinnerhöhend aufgelösten Abstockungsbeträge in der negativen Ergänzungsbilanz stellen laufenden Gewinn dar und sind somit auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags nach § 7 GewStG zu erfassen.[3]

Es kommt auch vor, dass ein Gesellschafter als Gesellschaftseinlage einen höheren Beitrag leisten muss, als ihm in der Bilanz der Personengesellschaft als Kapitalkonto gutgeschrieben wird (Nettomethode).[4] Auch in diesen Fällen haben die Gesellschafter der Personengesellschaft Ergänzungsbilanzen zu bilden, soweit ein Antrag nach § 24 Absatz 2 Satz 2 UmwStG gestellt wird und dadurch die sofortige Versteuerung eines Veräußerungsgewinns für den Einbringenden vermieden werden soll.

Diese Grundsätze gelten auch, wenn ein weiterer Gesellschafter in eine bereits bestehende Gesellschaft gegen eine Einlage in das Gesellschaftsvermögen der Gesellschaft eintritt oder bei Gründung einer zweigliedrigen Personengesellschaft ein Gesellschafter sein Einzelunternehmen einbringt und der andere Gesellschafter seine Einlageverpflichtung durch eine Barzahlung erbringt.[5]

Die bisher ganz h. M. geht davon aus, dass beide Methoden (Brutto- und Nettomethode) zu den gleichen steuerlichen Ergebnissen führen, also keine Auswirkungen auf die Steuerhöhe haben.[6] Dies soll nach Ansicht des Niedersächsischen FG[7] anders sein, wenn ein Gesellschafter ausscheidet. Danach sind negative Ergänzungsbilanzen, die anlässlich des Eintritts eines neuen Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft zur Vermeidung des Überspringens stiller Reserven und zum Zwecke der Buchwertfortführung für die Altgesellschafter nach der Nettomethode gebildet worden sind, bei den Altgesellschaftern wieder (gewinnerhöhend) aufzulösen, wenn der neu eingetretene Gesellschafter gegen Abfindung und unter Auflösung der für ihn spiegelbildlich gebildeten positiven Ergänzungsbilanz wieder aus der Gesellschaft ausscheidet. Die herrschende Literaturmeinung[8] sieht das anders. Danach ist zwar die positive Ergänzungsbilanz des Ausscheidenden aufzulösen, die negativen Ergänzungsbilanzen der ...

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