Entgeltminderungen aufgrund geänderter Entgeltvereinbarung: Zeitpunkt der Umsatzsteuer- und Vorsteuerberichtigung

OFD Hannover, 06.09.1999, S 7330 - 35 - StH 542/S 7330 - 25 - StO 355

1. Berichtigung der Umsatzsteuer beim leistenden Unternehmer

Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz geändert, so hat der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag zu berichtigen § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG). Die Berichtigung ist gem. § 17 Abs. 1 Satz 3 UStG für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist. Bei Entgeltminderungen aufgrund einer geänderten Entgeltvereinbarung ist dabei zu unterscheiden:

1.1 Berechnet der leistende Unternehmer seine USt nach vereinbarten Entgelten § 16 Abs. 1 Satz 1 UStG), so hat er die Steuer für seinen Umsatz regelmäßig bereits für den Besteuerungszeitraum zu berichtigen, in dem die Änderung des Entgelts vereinbart wird, weil zu diesem Zeitpunkt bereits eine entsprechende Verbindlichkeit gegenüber dem Leistungsempfänger entsteht. Auf den Zeitpunkt der Erfüllung der Verbindlichkeit kommt es grundsätzlich nicht an ( BFH-Urteil vom 30.11.1995, V R 57/94, BStBl 1996 II S. 206). Dies gilt auch für Entgeltminderungen, die erst nach Vereinnahmung der Gegenleistung vereinbart werden.

Beispiele:

1.1.1 Bonusvergütungen

Rechtsverbindlich zugesagte umsatzabhängige Boni oder Rückvergütungen sind in dem Besteuerungszeitraum zu berücksichtigen, in dem die Bonus-/Rückvergütungsverbindlichkeit gegenüber dem Leistungsempfänger entsteht. Das ist bei Jahres-Boni-/Rückvergütungen grundsätzlich der Ablauf des Wirtschaftsjahres, zu dem die Bonus-/Rückvergütungsverpflichtung begründet und deshalb in die Bilanz eingestellt wird. Auf die Bonus-/Rückvergütungsgutschrift und den Zeitpunkt ihrer Auszahlung kommt es grundsätzlich nicht an.

1.1.2 Mängelrügen

Mindert sich der Kaufpreis für eine Leistung aufgrund einer Mängelrüge, ändert sich die Bemessungsgrundlage bereits in dem Zeitpunkt, in dem sich der leistende Unternehmer mit der Minderung, z.B. durch Erteilung einer Kaufpreisgutschrift, einverstanden erklärt ( BFH-Urteil vom 13.12.1995, XI R 16/95, BStBl 1996 II S. 208).

1.2 Berechnet der leistende Unternehmer seine Steuer nach vereinnahmten Entgelten § 20 UStG), so führen Änderungen der Entgeltvereinbarung nur dann zu einer USt-Berichtigung nach § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, wenn der leistende Unternehmer das ursprüngliche vereinbarte Entgelt bereits vereinnahmt hat. Die USt-Berichtigung ist dann für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem das bereits vereinnahmte Entgelt ganz oder teilweise zurückgezahlt wird.

2. Vorsteuerberichtigung beim Leistungsempfänger

Wegen des in § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG angestrebten Gleichgewichts von Steuerbetrag und in Anspruch genommenem Vorsteuerabzug hat der Leistungsempfänger seinen Vorsteuerabzug grundsätzlich für den Besteuerungszeitraum zu berichtigen, für den der leistende Unternehmern seine USt nach den in Rdn. 1 dargestellten Grundsätzen zu berichtigen hat (BFH-Urteil vom 30.11.1995, a.a.O., Abschn. II. 1. a)). Eine Ausnahme besteht lediglich für die Fälle, in denen der leistende Unternehmer die Ist-Besteuerung des § 20 UStG anwendet und das vereinbarte Entgelt noch vor seiner Bezahlung absprachegemäß gemindert wird. Hier hat der Leistungsempfänger die bereits gezogenen Vorsteuerbeträge gem. § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 3 UStG für den Besteuerungszeitraum zu berichtigen, in dem die Änderung des Entgelts vereinbart wird.

Normenkette

UStG § 17 Abs. 1 Nr. 1