Einbringung in eine Personengesellschaft nach Zivilrecht ... / 1.2 Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Personengesellschaft

Das Unternehmen eines im Handelsregister eingetragenen Einzelkaufmanns kann nach § 123 Abs. 3 i. V. m. §§ 124 und 152 UmwG im Wege der Ausgliederung in eine bestehende Personenhandelsgesellschaft eingebracht werden. Dabei gliedert der Einzelkaufmann das von ihm betriebene Unternehmen durch Sonderrechtsnachfolge (partielle Gesamtrechtsnachfolge) aus seinem Vermögen zur Aufnahme auf eine bereits bestehende Personenhandelsgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus. Nach § 152 Satz 2 UmwG ist eine Ausgliederung jedoch nicht möglich, wenn die Verbindlichkeiten des Einzelkaufmanns sein Vermögen übersteigen.

Eine Ausgliederung aus dem Vermögen eines Einzelkaufmanns kann nach § 152 Satz 1 UmwG nur zur Aufnahme durch die Personenhandelsgesellschaft erfolgen, während die Ausgliederung zur Neugründung nicht vom Umwandlungsgesetz zugelassen wird. Dies beruht auf der Tatsache, dass die Gründung einer Einmann-Personengesellschaft begrifflich ausgeschlossen ist.

Hinweis

Umweg über GmbH & Co. KG

Nach den Vorschriften des Umwandlungsgesetzes ist somit in der Praxis die unmittelbare Neugründung einer Personenhandelsgesellschaft durch Ausgliederung eines Einzelunternehmens nicht möglich. Allerdings kann die vom Gesetzgeber ausgeschlossene Möglichkeit der Ausgliederung zur Neugründung einer Personenhandelsgesellschaft leicht dadurch erreicht werden, dass zunächst die Personenhandelsgesellschaft (z. B. eine GmbH & Co. KG) ohne oder mit geringer Einzahlungsverpflichtung gegründet wird. Nach Gründung und Eintragung im Handelsregister erfolgt dann die Einbringung des Einzelunternehmens durch Ausgliederung zur Aufnahme auf die nunmehr bestehende Personenhandelsgesellschaft.

Bei der Ausgliederung hat der Einzelkaufmann nach § 125 i. V. m. § 17 Abs. 2 UmwG eine Schlussbilanz zu erstellen. Für diese Schlussbilanz gelten die Vorschriften über die Jahresbilanz entsprechend, woraus folgt, dass in der Schlussbilanz die Buchwerte anzusetzen sind. Die Schlussbilanz darf auf einen Stichtag aufgestellt werden, der höchstens acht Monate (in den Jahren 2020 und 2021: zwölf Monate) vor der Anmeldung der Ausgliederung zum Handelsregister liegt. Soll z. B. die Bilanz zum 31.12.2020 bzw. 31.12.2021 als Schlussbilanz dienen, muss die Anmeldung der Ausgliederung zum Handelsregister bis spätestens zum 31.12.2021 bzw. 31.08.2022 erfolgen.

Für einen nicht im Handelsregister eingetragenen Einzelkaufmann stehen die Vorschriften des Umwandlungsgesetzes nicht zur Verfügung. Jedoch kann die Einbringung in eine Personenhandelsgesellschaft wie z. B. eine GmbH & Co. KG – unabhängig davon, ob der Einbringende in das Handelsregister eingetragen ist oder nicht – auch im Wege der Einzelrechtsnachfolge durch Sacheinlage erfolgen. Zu diesem Zweck wird z. B. zunächst die künftige Komplementär-GmbH gegründet. Anschließend tritt diese GmbH dem bisherigen Einzelunternehmen als Gesellschafter bei. Nach Abschluss eines Gesellschaftsvertrags über eine Kommanditgesellschaft, bei der die GmbH die Komplementär-Funktion übernimmt, wird die GmbH & Co. KG in das Handelsregister eingetragen. Alternativ kann auch zunächst eine Bargründung der GmbH & Co. KG vorgenommen werden. In einem zweiten Schritt wird dann das Einzelunternehmen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten auf die GmbH & Co. KG übertragen. Steuerlich besteht in beiden Fällen die Möglichkeit, die Einbringung steuerneutral unter Fortführung der Buchwerte durchzuführen.

In der Praxis wird oftmals im Rahmen einer Betriebsaufspaltung die Einbringung des Besitzunternehmens in eine GmbH & Co. KG vorgenommen, um damit eine dauerhafte Qualifikation als Betriebsvermögen herbeizuführen. Das Besitzunternehmen wird zu diesem Zweck in eine gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägte GmbH & Co. KG eingebracht, womit eine unbeabsichtigte Auflösung der Betriebsaufspaltung durch Wegfall der personellen und/oder sachlichen Verflechtung und damit eine Betriebsaufgabe verhindert werden kann. Da das Besitzunternehmen steuerlich als Gewerbebetrieb angesehen wird, kann eine steuerneutrale Einbringung nach der Vorschrift des § 24 UmwStG vorgenommen werden.

Übersicht: Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Personenhandelsgesellschaft

Rechtsträger	Art der Umwandlung	Steuerliche Behandlung
Einzelkaufmann (im Handelsregister eingetragen)	Ausgliederung zur Aufnahme gem. §§ 123 Abs. 3, 152 UmwG auf bestehende Personenhandelsgesellschaft im Wege der Gesamtrechtsnachfolge	Sacheinlage gem. § 24 UmwStG, auf Antrag steuerliche Rückbeziehung von maximal acht Monaten (in den Jahren 2020 und 2021: zwölf Monate)
Einzelunternehmen (nicht im Handelsregister eingetragen) und Einzelkaufmann	Sacheinlage durch Einzelrechtsnachfolge	Sacheinlage gem. § 24 UmwStG; keine steuerliche Rückbeziehung möglich