Differenzbesteuerung setzt entgeltlichen Erwerb voraus

Leitsatz

1. Bei der nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 UStG für die Differenzbesteuerung erforderlichen Lieferung muss es sich um eine Lieferung gegen Entgelt handeln.

2. Lieferungen eines Gesellschafters an seine Gesellschaft können entgeltlich z.B. gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder unentgeltlich als "verdeckte Einlage" erfolgen.

Normenkette

§ 25a UStG 1993/1999, Art. 26a der 6. EG-RL

Sachverhalt

Eine GbR betrieb einen Antiquitätenhandel und versteuerte auch solche Umsätze nach § 25a UStG, bei denen ihre Gesellschafter die Gegenstände ohne Vorsteuerabzug erworben und aus ihrem Privatvermögen in die GbR eingelegt hatten.

Das FG meinte, § 25a UStG sei auch bei einer Einlage aus dem Privatvermögen in das Unternehmen des Wiederverkäufers anzuwenden und maßgeblich sei der Einkaufspreis des Gesellschafters (FG Köln, Urteil vom 15.08.2007, 4 K 5412/03, Haufe-Index 1959696, EFG 2008, 816).

Entscheidung

Die Revision des FA führte zur Zurückverweisung. Aus den Feststellungen des FG ergab sich nicht, ob die Einlage des Gesellschafters gegen Entgelt erfolgt war.

1. Eine entgeltliche Leistung des Gesellschafters an seine Gesellschaft kann auch vorliegen, wenn für Gesellschaftereinlagen Gutschriften auf dem jeweiligen Gesellschafterkapitalkonto erfolgen (BFH, Urteil vom 16.03.1993, XI R 52/90, BStBl II 1993, 562). Insoweit ist zu berücksichtigen, dass umsatzsteuerrechtlich auch Sacheinlagen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten entgeltlicher Charakter zukommt (vgl. hierzu BFH, Urteil vom 13.11.2003, V R 79/01, BFH/NV 2004, 685, BFH/PR 2004, 235).

2. Läge danach durch Gewährung von Gesellschaftsrechten oder Gutschriften auf einem Kapitalkonto ein entgeltlicher Erwerb der Klägerin vor und hat die Klägerin beim Empfang der Einlage weiter auch mit der erforderlichen Wiederverkaufsabsicht gehandelt (vgl. hierzu EuGH, Urteil vom 08.12.2005, C-280/04, Jyske Finans, Slg. 2005, I-10683, BFH/NV Beilage 2006, 131, BFH/PR 2006, 75), sind nicht die früheren Erwerbskosten der Gesellschafter, sondern ist der nach Tauschgrundsätzen für den Zeitpunkt der Einlage zu ermittelnde Wert der gewährten Gesellschaftsrechte oder die Höhe der Gutschrift auf dem Kapitalkonto maßgeblich.

Hinweis

1. Die Anwendung der Differenzbesteuerung setzt nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 UStG eine entgeltliche Lieferung an den Wiederverkäufer voraus. Denn nach Art. 26a Teil B Abs. 1 der 6. EG-RL ist Besteuerungsgrundlage bei der Lieferung von Gegenständen i.S.d. Vorschrift der Unterschied zwischen dem von dem steuerpflichtigen Wiederverkäufer geforderten Verkaufspreis und dem Einkaufspreis des Gegenstands. Bei unentgeltlichen Lieferungen an den Wiederverkäufer erübrigt sich die von § 25a UStG und vorgesehene "Differenzbesteuerung", die die Ermittlung einer Differenz zwischen Einkaufs- und Verkaufspreis voraussetzt (vgl. § 25a Abs. 3 S. 1 UStG und Art. 26a Teil B Abs. 3 der 6. EG-RL).

2. Nach Abschn. 276a Abs. 4 S. 2 UStR ist die Differenzbesteuerung auf die Einlage aus dem Privatvermögen des Wiederverkäufers in sein Unternehmen nicht anzuwenden. Dies ist umstritten und vom BFH noch nicht entschieden. Die Besprechungsentscheidung betrifft – von FA und FG übersehen – eine andere Fallkonstellation: Einlage eines einem Gesellschafter gehörenden Gegenstands in das Vermögen einer GbR und Verkauf der GbR. Es kam daher darauf an, ob insoweit ein entgeltlicher Erwerb der GbR vorlag (vgl. BFH, Urteil vom 06.09.2007, V R 16/06, BFH/NV 2008, 1710).

Es kam deshalb auch nicht auf die umstrittene Frage an, ob die Differenzbesteuerung auf einen Wiederverkäufer anzuwenden ist, der nach Art. 26a Teil A Buchst. e der 6. EG-RL die dort bezeichneten Gegenstände "zur Deckung seines unternehmerischen Bedarfs verwendet". Denn auch bei Wiederverkäufern, die Gegenstände zur Deckung ihres unternehmerischen Bedarfs verwenden, kann die Differenzbesteuerung nur bei Vorliegen einer entgeltlichen Lieferung an den Wiederverkäufer angewendet werden, wie sich aus Art. 26a Teil B Abs. 3 der 6. EG-RL ("Einkaufspreis") ergibt.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 18.12.2008 – V R 73/07