Zusammenfassung

 
Überblick

Die Mindestbesteuerung ist immer wieder Gegenstand juristischer Auseinandersetzungen. Im vorliegenden Beitrag wird auf Gefahrenquellen hingewiesen, die bislang kaum beachtet worden sind. Insbesondere wird die BFH-Rechtsprechung, die der Abschnittsbesteuerung Vorrang vor dem objektiven Nettoprinzip einräumt, einer kritischen Würdigung unterzogen. Auch sollten in bestimmten Fällen Billigkeitsmaßnahmen in Erwägung gezogen werden. Es erweist sich, dass die Mindestbesteuerung dem Standort Deutschland eher schadet.

I. Einleitung

Die aktuelle Fassung des Verlustabzugs nach § 10d EStG und § 10a GewStG hat eine lange Vorgeschichte. Durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 und das Steuersenkungsgesetz 2000 wurden der horizontale Verlustausgleich und der Verlustrücktrag bei der Einkommensteuer und Körperschaftsteuer eingeschränkt[1]. Unabhängig von der Frage der Verfassungswidrigkeit der Mindestbesteuerung 1999–2003[2] entschloss sich der Gesetzgeber im Steuervergünstigungsabbaugesetz 2003, ab 2004 eine neue Form der Mindestbesteuerung zu schaffen, indem der Verlustvortrag zeitlich gestreckt werden soll. Neben einem Sockelbetrag in Höhe von 1 000 000 Euro sind nur noch 60 % des diesen Sockelbetrages übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte sofort abzugsfähig. Diese Regelung gilt auch bei der Gewerbesteuer. Durch das zwischenzeitlich verabschiedete Steuervereinfachungsgesetz 2013 vom 2.2.2013[3] ist im Übrigen der Verlustrücktrag ab dem Veranlagungszeitraum 2013 auf 1 000 000 Euro erhöht worden.

Offenkundig wollte der Gesetzgeber 2004 durch eine fiskalische Zwecknorm den Vorrang der Abschnittsbesteuerung gegenüber einer abschnittsübergreifenden Nettobesteuerung betonen. Aufgrund weiterer Steuersatzerleichterungen durch die Unternehmenssteuerreform 2008 sieht sich der Fiskus in dieser Überlegung bestätigt. Allerdings ist Deutschland mit dieser Mindestgewinnbesteuerung im Verhältnis zu anderen Ländern, insbesondere Industrieländern, die Ausnahme. Zudem kennen die meisten Staaten nach wie vor einen unbegrenzten Verlustvortrag oder zumindest einen sehr langfristigen. Lediglich beim Verlustrücktrag ist Deutschland auf der Positivliste, allerdings nicht für Gewerbesteuerzwecke[4]. Die Angst vor der Mobilisierung hoher Verlustvorträge der Industrie könnte ein fiskalisches Motiv sein, relativiert sich jedoch durch die niedrigeren Steuersätze seit 2008, gegen die solche Altverluste gehen können. Hinreichende Urteile und Meinungsäußerungen zu den Folgen der neuen Mindestbesteuerung liegen vor[5]. Es bleibt zu prüfen, ob sich zusätzliche Gefahrenquellen aus dieser Besteuerung ergeben, die bislang kaum beachtet wurden.

[1] § 2 Abs. 3 EStG i.V. m. § 10d Abs. 1 S. 2–4 EStG a. F.
[3] BStBl. I 2013, 285.
[4] Kleine Anfrage vom 16.12.2010, BT-Drs. 17/4279, und Antwort der Bundesregierung vom 17.2.2011, BT-Drs. 17/4653.
[5] Bareis, DB 2013, 1265 zu BFH, 23.1.2013 – I R 35/12, BFH/NV 2013, 858; BFH 22.8.2012 – I R 9/11, BFH/NV 2013, 161; einschließlich BVerfG, 24.4.2013 – II BvR 2998/12; BFH 20.9.2012 – IV R 29/10, DStR 2012, 2488.

II. Stand der Diskussion über die Mindestbesteuerung

Die Finanzgerichte waren sich über die Verfassungsmäßigkeit der neuen Mindestbesteuerung uneinig[6]. Tendenziell wird die Verfassungsmäßigkeit bejaht, aber im Einzelfall eine Billigkeitslösung befürwortet[7]. Des Weiteren wird die Verfassungsmäßigkeit vor allem in den Fällen als gegeben begründet, in denen die endgültige Versagung des Verlustabzugs durch eine Handlung der Steuerpflichtigen verursacht ist[8]. Der BFH ist hingegen relativ rigoros und lehnt jeden Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit ab[9]. Möglichen Billigkeitsmaßnahmen gegenüber ist der BFH sehr skeptisch, wenn eine gewillkürte Maßnahme vorliegt und geht sogar so weit, dass mangelnde Prognosen über zukünftige Erträge zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen sollen, das mangels Voraussehbarkeit der Steuerpflicht zukünftiger Erträge keine Rolle spielen[10]. Einen Definitiventscheid zur Mindestbesteuerung im Rahmen einer Liquidation hat hingegen der BFH nicht gefällt, da er aus seiner Sicht hierüber nicht ausdrücklich entscheiden musste. Im Urteil vom 23.1.2013[11] geht der BFH allerdings über diesen Spielraum hinaus und will uneingeschränkt, noch dazu mit einer Einschränkung des Sockelbetrages auf Einmaligkeit, die Mindestbesteuerung in der Insolvenz voll zur Geltung bringen. Eine ernsthafte Auseinandersetzung mit den Fragen der Verfassungsmäßigkeit findet nicht statt. Die Rechtsprechung hat sich wohl endgültig festgelegt. Die Finanzverwaltung nimmt im Hinblick auf Definitivsituationen eine abwartende Rolle ein.[12]

Auch wenn sich die Rechtsprechung mit dem Schrifttum auseinandergesetzt hat, steht der Vorwurf im Raum, dass bei Definitiveffekten, die zu einem endgültigen Verlust des Verlustvortrages führen, Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung angezeigt sind. Naheliegend könnte eine teleologischen Reduktion bzw. eine verfassungskonforme Auslegung der Vorschriften zur Mindestb...

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