Degressive Abschreibung bei beweglichen Wirtschaftsgütern

Zusammenfassung

Begriff

Bei der degressiven Abschreibungsmethode sind die Jahres-Abschreibungsbeträge in den ersten Jahren der Nutzung relativ hoch, sie werden aber von Jahr zu Jahr geringer. In den ersten Jahren wird am stärksten abgeschrieben, in den letzten Jahren am geringsten (fallende Jahresbeträge). Man unterscheidet vor allem folgende Formen der degressiven AfA, die nach § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB handelsrechtlich alle zulässig sind, wenn der durch sie widergespiegelte Wertverzehr eines Vermögensgegenstands des Anlagevermögens dem tatsächlichen Abnutzungsverlauf entspricht und damit sachgerecht abgebildet wird: Die arithmetisch-degressive Abschreibung, die geometrisch-degressive Abschreibung und die degressive Abschreibung mit planmäßigem Übergang zur linearen Abschreibung. Der Bilanzierende hat grundsätzlich die freie Wahl, welche Abschreibungsmethode er in der Handelsbilanz anwendet. Jedoch sollte die Abschreibungsmethode die GoB beachten^[1]. Steuerlich hat der Steuerpflichtige keine freie Wahl: Anders als nach den handelsrechtlichen Vorschriften ist nach § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG nur die geometrisch degressive Abschreibung zulässig.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Die handelsrechtliche Norm für die degressive AfA ist § 253 Abs. 3 HGB. Steuerrechtlich ist die degressive AfA für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens in § 7 Abs. 2 EStG geregelt. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich in R 7.1, R 7.3 – R 7.4 EStR 2012 und H 7.1, H 7.3 – H 7.4 EStH 2022.

[1] Atilgan, DStR 2023 S. 106, Tz. II.2.

1 Degressive Abschreibung entspricht eher dem Vorsichtsprinzip

Die lineare Abschreibungsmethode ist einfach, aber nicht genau. Sie berücksichtigt nicht, dass der Wertverzehr in den einzelnen Jahren typischerweise unterschiedlich ist. Die degressiven Verfahren versuchen, diese Schwächen zu vermeiden. Sie berücksichtigen den Nutzungsverlauf und den Verlauf der Wertminderungen durch die Vorverlagerung des Aufwands in die ersten Jahre besser als die lineare Methode. Sie entsprechen daher eher dem Vorsichtsprinzip:

• Durch sie wird der Gefahr der technisch-wirtschaftlichen Überholung Rechnung getragen, die gerade in den ersten Nutzungsjahren zu größeren Verlusten führen kann.
• Außerplanmäßige Abschreibungen sind bei Wahl dieser Abschreibungsmethode seltener. Fehleinschätzungen der Nutzungsdauer wirken sich geringer aus, weil bereits in den Anfangsjahren hohe Abschreibungsbeträge verrechnet werden.
• Der fallende Abschreibungsverlauf ermöglicht eine gleichmäßigere Aufwandsverteilung auf die einzelnen Jahre der Nutzung, wenn die fallenden Abschreibungsbeträge in den späteren Jahren i. d. R. durch höhere Reparatur- und Instandhaltungsaufwendungen aufgefüllt werden. Sinkende Abschreibungsquote und steigende Reparaturkosten weisen dann auch in den späteren Jahren zusammen den periodenentsprechenden Aufwand aus.

Ein degressiver Verlauf der Abschreibungen ist also insbesondere bei bestimmten Anlagen denkbar, bei denen in den ersten Jahren der geplanten Nutzung ein deutlicher technischer Fortschritt erwartet wird, oder bei Anlagen, die planmäßig in den ersten Jahren der Nutzungsdauer deutlich mehr als in den letzten Jahren der geplanten Nutzungsdauer beansprucht werden. Der Grundsatz der Bewertungsstetigkeit ist jedoch zu beachten; geänderte steuerliche Vorschriften stellen keine Ausnahme vom Stetigkeitsgrundsatz dar, die eine Änderung von Abschreibungsmethoden rechtfertigten.^[1] Sowohl handelsrechtlich als auch steuerrechtlich besteht für die degressive Abschreibung bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen ein Wahlrecht.

Steuerrechtliche Beschränkungen

• Anders als die handelsrechtlichen Vorschriften lässt das Steuerrecht nur die geometrisch-degressive Methode (Buchwert-AfA) zu.^[2] Die arithmetisch-degressive AfA ist steuerrechtlich unzulässig.

  Degressive AfA für bewegliche Wirtschaftsgüter sind nur zulässig, wenn bestimmte Aufzeichnungspflichten erfüllt werden (§ 7 Abs. 2 Satz 3 i. V. m. § 7a Abs. 8 EStG). Die Wirtschaftsgüter, die degressiv abgeschrieben werden, müssen danach in ein laufend zu führendes Verzeichnis aufgenommen werden. Sind die entsprechenden Angaben allerdings bereits aus der Buchführung ersichtlich, braucht dieses gesonderte Verzeichnis nicht geführt zu werden.

• Neben der geometrisch-degressiven AfA sind außerplanmäßige Abschreibungen in Form von Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Absetzung (AfaA) nicht zulässig.^[3] Der Steuerpflichtige hat aber die Möglichkeit, zur linearen AfA überzuwechseln,^[4] um sodann die AfaA geltend machen zu können.
• Ein Übergang von der linearen AfA zur degressiven AfA ist dagegen unzulässig.^[5]
• Die Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen schließt die degressive AfA aus.^[6] Die Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 5 EStG für kleine und mittlere Betriebe ist jedoch unter den dort genannten Voraussetzungen neben der degressiven AfA zulässig. Wurden für ein Wirtschaftsgut neben den Sonderabschreibungen nach § 7g Abs. 5 EStG degressive AfA nach § 7 Abs. 2 EStG vorgenommen, kann auch nach Ablauf des maßgebenden Begüns...