Coronavirus: Auswirkungen a... / 4 Stichtag nach dem 31.12.2019: Ansatz und Bewertung von Rückstellungen

Das Coronavirus und die Folgen seiner Bekämpfung sorgen zweifelsohne für Risiken der (weiteren) wirtschaftlichen Entwicklung. Fraglich ist, ob, wann und wie dies im Jahresabschluss nach HGB zu berücksichtigen ist.

Rückstellungen grundsätzlich erst für Stichtage nach dem 31.1.2020 möglich

Da zum Stichtag 31.12.2019 keine objektiven Anhaltspunkte für eine Wertminderung von Vermögensgegenständen vorlagen, bestand – bis auf ganz wenige Ausnahmen von Unternehmen, die etwa bereits von Zulieferungen aus Wuhan abgeschnitten waren, keine Möglichkeit, die später ggf. offenbar werdenden ökonomischen Folgen der Corona-Pandemie bereits in den damaligen Stichtagswerten als wertaufhellende Ereignisse einzustufen, was auch im Fachlichen Hinweis des IDW vom 3.4.2020 so gesehen wird. Vielmehr ist von einem wertbegründenden Ereignis für das Geschäftsjahr 2020 auszugehen. Spätestens für Jahresabschlüsse ab dem Stichtag 29.2.2020 dürfte somit die Herausforderung bestehen, die Folgen der Pandemie nicht nur im Nachtragsbericht des Anhangs und im Prognose- sowie Risiko- und Chancenbericht des Lageberichts zu beschreiben, sondern ggf. bereits neben Abschreibungen von Vermögensgegenständen auch etwa als drohende Verluste in den Rückstellungen oder als Verbindlichkeitsrückstellungen zu berücksichtigen.

Ansatz von Rückstellungen

Rückstellungen sind künftige Ausgaben, die abgelaufene Geschäftsjahre betreffen, aber der Höhe nach – ausnahmsweise auch dem Grunde nach (z. B. Garantierückstellung) – am Bilanzstichtag nicht sicher bekannt sind. Sie ergänzen die Verbindlichkeiten, die genau bestimmbare Schulden darstellen. Mit einer Inanspruchnahme der Rückstellungen muss zu rechnen sein, was mit einer ca. 50%-Eintrittswahrscheinlichkeit gleichgesetzt werden kann. Die Rückstellungen dienen einer treffenderen Erfolgsermittlung und Periodenabgrenzung. Ausgaben, die später gemacht werden, wirtschaftlich aber das abgelaufene Geschäftsjahr betreffen, müssen im Interesse einer zutreffenden Aufwandsverteilung und als Folge des Imparitäts- und Vorsichtsprinzips aus § 252 HGB das abgelaufene Geschäftsjahr belasten. Erst 2018 hat der BFH noch einmal für dem Ansatz von Verbindlichkeitsrückstellungen entschieden:[1] Zum Bilanzstichtag muss aufgrund objektiver Kriterien stets ernsthaft mit einer Inanspruchnahme zu rechnen sein, um eine Rückstellung bilden zu dürfen. Wichtig ist auch die Beachtung des Einzelbilanzierungsprinzips: Rückstellungen dürfen nur für ganz konkrete Sachverhalte gebildet werden und müssen bei Entfall des Grundes aufgelöst werden.

Bewertung von Rückstellungen

Nach § 253 Abs. 1 HGB sind Rückstellungen mit dem "nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag" anzusetzen. Es ist somit der Betrag, der zur Erfüllung der Schuld aufgebracht werden muss; dies ist bei Geldleistungsverpflichtungen der Rückzahlungsbetrag und bei Sachleistungs- oder Sachwertverpflichtungen der im Erfüllungszeitpunkt voraussichtlich aufzuwendende Geldbetrag. Zudem wird mit der Verwendung des Begriffs "Erfüllungsbetrag" ausdrücklich klargestellt, dass bei der Rückstellungsbewertung in der Zukunft – unter Einschränkung des Stichtagsprinzips – künftige Preis- und Kostensteigerungen zu berücksichtigen sind. Schließlich hat eine Abzinsung des Erfüllungsbetrags zu erfolgen, wenn die Rückstellung eine Restlaufzeit von mindestens einem Jahr aufweist. Dabei gilt es den von der Deutschen Bundesbank errechneten laufzeitadäquaten Durchschnittszinssatz der letzten 7 (für Pensions- und ähnliche Verpflichtungen 10) Geschäftsjahre zu verwenden.

Implikationen von Corona auf Rückstellungsarten

Die Folgen der Corona-Pandemie wirken sich ganz unterschiedlich auf die nach § 249 HGB ansatzfähigen Rückstellungsarten aus, was im Folgenden an den zentralen Rückstellungsarten exemplarisch verdeutlicht wird:

Corona-Pandemie und Pensionsrückstellungen

Bei leistungsorientierten Zusagen ändert sich die reine Verpflichtung grundsätzlich nicht. Die ergriffenen Maßnahmen dürften die Sterblichkeitsrate nicht signifikant verändern, so dass es hier zu keinen Anpassungen kommen wird. Allerdings könnten schon kurzfristig die weiteren Prämissen der Berechnung durch die Auswirkungen der Pandemie zu verändern sein. So dürften die bislang erwarteten Lohn- und Gehaltssteigerungen in der absehbar längerfristig angespannten wirtschaftlichen Lage zu hoch erscheinen und wären dann zu senken, was zu einer Entlastung führt, die erfolgswirksam nach HGB in der GuV zu berücksichtigen ist. Analog gilt dies für den Karriere- und Rententrend. Allerdings ist aktuell der Abzinsungssatz weiter gesunken (etwa der 10-jährige Durchschnittszinssatz bei 15-jähriger Restlaufzeit um mehr als 0,1 Prozentpunkte im Vergleich zum 31.12.2019). Dies führt zu einer Verringerung des Zinseszinseffekts und somit zu einer erhöhten abgezinsten Verpflichtung, die ebenfalls erfolgswirksam in der GuV zu erfassen ist und somit die ggf. positive Wirkung durch niedrigere Trendannahmen kompensiert.

Coronavirus und Restrukturierung...

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Haufe Finance Office Premium. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Haufe Finance Office Premium 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Inhalt.


Meistgelesene beiträge