Brexit: Ertragsteuern - Fall 26: Gewinnausschüttung einer deutschen Tochtergesellschaft an UK-Muttergesellschaft

Fall:

Die in Deutschland ansässige A-GmbH ist eine 100 %ige Tochtergesellschaft der in UK ansässigen X-plc. Die Aktien der X-plc. sind an der Londoner Börse notiert und werden dort umfangreich gehandelt. Die A-GmbH schüttet ihren Gewinn an die X-plc. aus.

Ist KapESt einzubehalten?

Lösung:

Die Gewinnausschüttung unterliegt einer KapESt von 5 %.

Hintergrundinfo:

Gewinnausschüttungen einer Kapitalgesellschaft, die Geschäftsleitung oder Sitz im Inland hat, unterliegen nach § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 3 S. 1 EStG der Kapitalertragsteuer, die nach § 43a Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG 25 % beträgt. Die Erhebung der KapESt kann nach § 43b EStG bzw. einem DBA eingeschränkt oder ausgeschlossen sein.

§ 43b EStG beruht auf der Mutter-Tochter-Richtlinie der EU und soll nach seinem Zweck die Erhebung der KapESt innerhalb der EU ausschließen, wenn die Beteiligung mindestens 10 % beträgt. Mit dem Brexit ist die X-plc. nicht mehr in einem EU-Staat ansässig und daher unter der Mutter-Tochter-Richtlinie nicht mehr berechtigt. Allerdings bezieht sich § 43b EStG nicht ausdrücklich auf die Mutter-Tochter-Richtlinie, sondern zählt die begünstigten Muttergesellschaften nach § 43b Abs. 2 EStG in der Anlage 2 zum EStG auf.

Nach dieser Anlage 2 sind Gesellschaften i. S. d. Mutter-Tochter-Richtlinie und damit begünstigte Gesellschaften alle Körperschaften, die eine der in Nr. 1 der Anlage aufgeführte Rechtsform aufweisen und ohne Wahlmöglichkeit einer der in Nr. 3 aufgeführten Steuern unterliegen. Nach Nr. 1 Buchst. aa) der Anlage 2 gehören dazu alle nach dem Recht des UK gegründeten Gesellschaften. Nach Nr. 3 der Anlage 2 fällt unter die Steuern, der die Gesellschaft unterliegen muss, auch die corporation tax des Vereinigten Königreichs.

Damit wäre die Ansicht vertretbar, dass § 43b EStG, entgegen der Mutter-Tochter-Richtlinie, deren Anwendungsbereich konstitutiv und unilateral auf UK-Muttergesellschaften auch nach dem Brexit ausdehnt, solange die Anlage 2 nicht entsprechend geändert wird. Allerdings spricht gegen eine solche Ansicht, dass weitere Voraussetzung dafür, dass eine Gesellschaft eine begünstigte Körperschaft ist, darin besteht, dass sie nach dem "Steuerrecht eines Mitgliedstaates... als in diesem Staat ansässig betrachtet wird". Sie muss also in einem Mitgliedstaat der EU ansässig sein. Nach dem Brexit erfüllt die X-plc. diese Voraussetzung nicht mehr. M.E. ist daher § 43b EStG auch ohne eine Änderung der Anlage 2 nach Wirksamwerden des Brexits im Verhältnis zu UK nicht mehr anwendbar.

Eine Reduzierung der KapESt kann sich auch aus Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. a DBA-UK ergeben. Nach dem in dieser Vorschrift enthaltenen internationalen Schachtelprivileg darf Deutschland auf die Gewinnausschüttung nur eine KapESt von 5 % erheben. Die Einschränkungen, die in Art. 23 Abs. 1 DBA-UK in der Form von Subject-to-tax-Klauseln bzw. Switch-over-Klauseln enthalten sind, gelten nur für die Besteuerung unbeschränkt Stpfl., also nicht für die beschränkte Stpfl. der X-plc., die ja Schuldner der KapESt ist. Das Protokoll zu Art. 10 und 11 des DBA-UK stellt zwar das unbeschränkte Recht der Bundesrepublik zum Steuerabzug wieder her, allerdings nur für Gewinnausschüttungen auf Forderungen mit Gewinnbeteiligung (hybride Finanzinstrumente) und für den Fall, dass die Gewinnausschüttung bei der A-GmbH gewinnmindernd geltend gemacht werden kann. Beide Tatbestände liegen nicht vor, sodass es bei einer KapESt von 5 % bleibt.

SolZ zusätzlich zu der KapESt von 5 % entsteht nicht, da der Abzugssatz von 5 % ein Höchstbetrag ist, der auch den SolZ einschließt. Bei dem SolZ handelt es sich um einen Zuschlag zur ESt bzw. KSt, der nach Art. 2 Abs. 3 DBA-UK unter die Regelungen des DBA fällt. Nach § 5 SolZG reduziert sich zuerst der SolZ, sodass er nicht zusätzlich zu der KapESt erhoben wird.

Zwar wäre die Gewinnausschüttung bei der X-plc. nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei, jedoch ist nach § 43 Abs. 1 S. 3 EStG trotzdem KapESt zu erheben. Der KapESt-Abzug hat nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG abgeltende Wirkung. Eine Betriebsstätte in Deutschland, der man die Beteiligung an der A-GmbH zuordnen könnte und die nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG die abgeltende Wirkung beseitigen würde, wird nach dem Sachverhalt nicht unterhalten. Aus europarechtlichen Gründen ermöglicht § 32 Abs. 2 Nr. 2 KStG eine Veranlagung, was die Abgeltungswirkung ebenfalls ausschließen würde. Zwar gilt dies nur für den Steuerabzug nach § 50a Abs. 1, 2 und 4 EStG, nicht für die KapESt, man kann aber fragen, ob aus europarechtlichen Gründen dieses Veranlagungswahlrecht nicht auf die KapESt ausgedehnt werden muss. Voraussetzung wäre dann aber nach § 32 Abs. 4 KStG, dass die X-plc. nach dem Recht eines EU- oder EWR-Staates gegründet wurde und Sitz und Geschäftsleitung in einem EU- oder EWR-Staat hat. Zwar kann argumentiert werden, dass die X-plc. nach dem Recht eines EU-Staates gegründet wurde, da UK zur Zeit der Gründung noch Mitglied der EU war. Es fehlt aber jedenfalls an dem Merkmal des Sitzes und der Geschäftsleitung in ...

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