BGH Urteil vom 09.01.1996 - IX ZR 103/95

Entscheidungsstichwort (Thema)

Belehrungspflicht des Steuerberaters zur Reduzierung der Gewerbesteuer mittels Rücklagenbildung nach § 6b EStG im Einspruchsverfahren gegen Gewerbesteuermeßbescheid

Leitsatz (amtlich)

Wird ein steuerlicher Berater beauftragt, gegen einen Gewerbesteuermeßbescheid Einspruch einzulegen, so hat er den Mandanten regelmäßig auch auf eine im Einzelfall erkennbar nicht fernliegende Möglichkeit hinzuweisen, den zu versteuernden Gewerbeertrag durch die Bildung einer zulässigen Rücklage zu verringern.

Normenkette

BGB §§ 611, 675; GewStG § 7; EStG § 6b Abs. 3; StBerG § 33

Verfahrensgang

OLG Nürnberg (Urteil vom 23.02.1995; Aktenzeichen 2 U 3456/94)

LG Nürnberg-Fürth (Urteil vom 22.09.1994; Aktenzeichen 4 O 4105/93)

Tenor

Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des 2. Zivilsenats des Oberlandesgerichts Nürnberg vom 23. Februar 1995 – berichtigt durch Beschluß vom 20. März 1995 – aufgehoben.

Die Sache wird zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Revision, an das Berufungsgericht zurückverwiesen.

Von Rechts wegen

Tatbestand

Die klagende GmbH verwaltet und vermietet Grundbesitz. Im Jahre 1988 erzielte sie unter anderem aus dem Verkauf von zwei Eigentumswohnungen und einem Grundstück einen Gewinn von 683.339 DM. Das Finanzamt behandelte diesen als Gewerbeertrag und setzte durch Bescheid vom 25. Mai 1990 für die Klägerin einen Gewerbesteuermeßbetrag von 20.990 DM für 1988 fest. Gleichzeitig setzte die Stadtverwaltung eine Gewerbesteuer von 86.059 DM fest. Die Klägerin beauftragte die beklagten Steuerberater, Rechtsmittel einzulegen. Einspruch und Klage blieben erfolglos; die allein geltend gemachte Gewinnkürzung gemäß § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG wurde abgelehnt, weil die Klägerin nicht nur eigenen Grundbesitz verwaltete, sondern auch einen Kommanditanteil an einer anderen grundstücksverwaltenden Kommanditgesellschaft hielt. Die Klägerin bezahlte die Gewerbesteuer.

Bereits im November 1989 hatte der Geschäftsführer der Klägerin mit dem Beklagten zu 1) die Möglichkeit erörtert, daß bei der Klägerin aus einer Grundstücksveräußerung ein Buchgewinn entstehe und zu Gewerbesteuerzahlungen führen werde. Es wurde besprochen, daß Buchgewinne möglichst weitgehend in eine „6 b-Rücklage” eingebracht werden sollten, um das Anfallen von Gewerbesteuer zu vermeiden, und daß Ende 1990 mit der Liquidation der Klägerin begonnen werden sollte; um dies zu erreichen, müßten die Bilanz zum 31. Dezember 1988 und die Steuererklärung noch geändert werden, weil darin bereits ein gewerbesteuerpflichtiger Gewinn ausgewiesen sei.

Die Klägerin verlangt Ersatz der entrichteten Gewerbesteuer in Höhe von 86.059 DM zuzüglich Zinsen. Sie behauptet, die Beklagten hätten ihr bis in das Jahr 1991 hinein versichert, die Klägerin sei als Verwalterin von Grundbesitz allgemein von der Gewerbesteuerpflicht befreit, des komplizierten Weges über § 6 b EStG bedürfe es daher nicht; zudem laufe für eine im Jahre 1988 gebildete Rücklage eine Frist von 4 Jahren zu deren Auflösung. Das Landgericht hat der Klage wegen des Hauptanspruchs stattgegeben, das Oberlandesgericht hat sie abgewiesen. Dagegen richtet sich die Revision der Klägerin.

Entscheidungsgründe

Das Rechtsmittel führt zur Aufhebung und Zurückverweisung.

I.

1. Das Berufungsgericht hat ausgeführt: Die Klägerin habe nicht nachgewiesen, daß sie die Beklagten 1988 oder später mit der Erledigung der buchhalterischen Aufgaben oder der gesamten steuerlichen Beratung beauftragt habe. Im November 1989 habe der Geschäftsführer der Klägerin eine ausreichende Beratung über die steuerrechtlichen Folgen des Grundstücksverkaufs und die Bildung einer Rücklage nach § 6 b EStG für den Fall einer Liquidation erhalten. Bei dem Auftrag, gegen die Festsetzung des Gewerbesteuermeßbetrages Einspruch einzulegen, sei das Problem bereits fest auf eine mögliche Kürzung des Gewerbeertrags gemäß § 9 Nr. 1 S. 2 f. GewStG umrissen gewesen. Dieses Problem wäre – hätte man den Gewerbesteuerertrag durch eine Rücklage nach § 6 b EStG auf Null gebracht – in einer späteren Gewerbesteuererklärung erneut aufgetaucht. Die Beklagten hätten sich deshalb mit Recht auf Vortrag zu diesem Punkt beschränkt, nachdem die Klägerin ihnen keine geänderte Bilanz für 1988 übergeben habe.

2. Damit hat das Berufungsgericht die Belehrungspflichten des steuerlichen Beraters zu eng bemessen.

a) Dieser hat im Rahmen des ihm erteilten Auftrags (§§ 675, 611 BGB) den Mandanten auch ungefragt über die bei der Bearbeitung auftauchenden steuerrechtlichen Fragen zu belehren (BGH, Urt. v. 28. November 1966 – VII ZR 132/64, WM 1967, 72, 73; v. 6. Dezember 1979 – VII ZR 19/79, WM 1980, 308, 309; v. 7. Mai 1992 – IX ZR 151/91, NJWRR 1992, 1110, 1111; v. 9. November 1995 – IX ZR 161/94, z.V.b.).

Der Auftrag, gegen einen belastenden Steuerbescheid Rechtsmittel einzulegen, hat in aller Regel erkennbar das Ziel, den Auftraggeber von der festgesetzten unerwünschten Steuerlast auf zulässigem Wege möglichst zu befreien. Zu diesem Zweck sind grundsätzlich alle konkret nicht fernliegenden, nützlich erscheinenden gesetzlichen Möglichkeiten in Betracht zu ziehen, auch wenn sie zusätzliche innerbetriebliche oder erlaubte bilanzielle Änderungen voraussetzen. Häufig kann gerade durch eine Änderung des steuerlich erheblichen Geschäftsvorgangs ein Wegfall oder eine Minderung der Steuerpflicht erreicht werden. Ist dies noch nach Erlaß eines Steuerbescheids zulässig, so hat der – mit der Vertretung im Rechtsbehelfsverfahren beauftragte – steuerliche Berater von sich aus während des Laufs der Rechtsmittelfrist auch auf solche Wahlrechte grundsätzlich hinzuweisen, damit der Auftraggeber sich entscheiden kann, ob er die erforderlichen innerbetrieblichen Voraussetzungen schaffen will.

Dagegen will der Steuerpflichtige – entgegen der Auffassung des Berufungsgerichts – durchweg nicht nur eine bestimmte Rechtsfrage beantwortet haben. Lediglich unter ganz besonderen Umständen kommt eine derartige Verengung der Belehrungspflicht in Betracht. Vorliegend ergibt aber nicht einmal der Vortrag der Beklagten Anhaltspunkte dafür, daß es der Klägerin nicht vorrangig darauf angekommen ist, eine Steuerbelastung zu vermeiden. Im Gegenteil hat die Klägerin unstreitig unter anderem den Gewerbesteuermeßbescheid mit folgendem Anschreiben vom 29. Mai 1990 an die Beklagten übersandt:

„… beiliegend der befürchtete Gew.St. Bescheid …. Hier muß schnellstens reagiert werden! Haben Sie zwischenzeitlich eine Problemlösung herauskristallisieren können?

Für eine baldige Nachricht wäre ich Ihnen dankbar ….”

Hiermit knüpfte die Klägerin ersichtlich an die frühere Erörterung vom November 1989 an und drückte den Wunsch nach einer umfassenden „Problemlösung” aus. Aufgrund dessen konnten die Beklagten sich von Rechts wegen keinesfalls darauf verlassen, die Klägerin werde ihnen von sich aus eine geänderte Bilanz übermitteln, wenn sie an einer Beseitigung der Gewerbesteuerschuld durch Bildung einer Reinvestitionsrücklage interessiert war. Derartige Zusammenhänge können steuerlich nicht geschulte Mandanten erfahrungsgemäß sogar dann nicht von sich aus zuverlässig herstellen, wenn die allgemeine Möglichkeit etwa ein halbes Jahr früher erörtert worden ist. Auch der Umstand, daß die vorangegangene Besprechung auf Plänen zu einer Liquidation der Klägerin aufbaute, ändert an der Belehrungspflicht der Beklagten im Zusammenhang mit dem erteilten Rechtsbehelfsmandat nichts. Die Bildung einer Rücklage gemäß § 6 b Abs. 3 EStG setzt nicht eine – zu liquidierende – juristische Person voraus, so daß erst recht Anlaß bestand, die Klägerin auf die erweiterte Möglichkeit für den Fall hinzuweisen, daß 1990 eine Ersatzbeschaffung erfolgen würde; denn sonst entstand die Steuerpflicht 1990. Endlich ist es, entgegen der Auffassung des Berufungsgerichts, in diesem Zusammenhang unerheblich, daß die erforderliche Bilanzänderung möglicherweise einer eingehenden Prüfung aller Unterlagen und einer Erörterung der Reinvestitionsmöglichkeit bedurfte. Ohne einen besonderen Auftrag waren die Beklagten dazu zwar im Rahmen des erteilten Rechtsbehelfsmandats nicht verpflichtet. Sie schuldeten aber wenigstens den Hinweis, daß die Bildung einer solchen Rücklage gegenüber der Festsetzung des Gewerbesteuermeßbescheids Aussicht auf Erfolg bot und welche Voraussetzungen für eine fristgerechte Geltendmachung im Einspruchsverfahren zu erfüllen waren.

b) Ein derartiger Hinweis hatte vorliegend Aussicht auf Erfolg. Der von den Beklagten anzufechtende Gewerbesteuermeßbescheid beruhte allein auf dem Gewerbeertrag der Klägerin für 1988. Dieser ist nach § 7 GewStG grundsätzlich der nach den Vorschriften des Einkommen- oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb. Für die klagende GmbH war der Gewinn gemäß § 8 Abs. 1 KStG auch unter Berücksichtigung der Möglichkeiten des § 6 b EStG zu ermitteln (vgl. BFHE 158, 520, 525 und Abschn. 26 Abs. 1 Nr. 1 KStR). Der Gewinn konnte also durch Bildung einer Rücklage nach § 6 b Abs. 3 EStG – wie von den Parteien schon im November 1989 erörtert – gemindert werden.

Indem der Beklagte zu 1) es unterlassen hat, auf diese nicht fernliegende Möglichkeit hinzuweisen, hat er seine vertragliche Belehrungspflicht gegenüber der Klägerin fahrlässig verletzt. Er konnte nicht davon ausgehen, daß die Klägerin statt dessen mit dem Bestreben nach einer Kürzung des Gewinns gemäß § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG mit Sicherheit Erfolg haben würde: Im Gegenteil war ein Erfolg dieser Rechtsbehelfsbegründung von vornherein sehr zweifelhaft (vgl. Hess. FG EFG 1989, 422, später bestätigt von BFH BStBl 1992 II 628, 629). Das Gebot, bei der Beratung den sicheren Weg zu empfehlen, machte deshalb einen Hinweis auf die Möglichkeit der Ertragsverringerung durch Rücklagenbildung erforderlich.

c) Die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für den eingetretenen Schaden ist dargetan. Die Bildung einer Reinvestitionsrücklage gemäß § 6 b Abs.3 EStG setzte allerdings eine entsprechende wirtschaftliche Entscheidung der Klägerin voraus. Nach ihrer Behauptung hat sie später aufgrund anderweitiger Belehrung die Bilanz für 1989 – im Hinblick auf in diesem Jahr verkaufte andere Grundstücke – noch geändert und die gebildete Rücklage 1991 für den Kauf eines Grundstücks aufgelöst; bei rechtzeitiger Belehrung durch die Beklagten wäre sie schon mit der Bilanz für 1988 entsprechend verfahren.

Da die Rücklage in der Bilanz ausgewiesen werden muß, hätte zuvor die bereits erstellte und dem Finanzamt eingereichte Bilanz der Klägerin für 1988 rückwirkend geändert werden müssen. Der Antrag auf Bilanzänderung hätte vor Bestandskraft der Veranlagung beim Finanzamt gestellt werden müssen und können. Dieses hätte der Änderung – nach der vom Landgericht eingeholten Auskunft der Oberfinanzdirektion Nürnberg vom 18. April 1994 – hier gemäß § 4 Abs. 2 S. 2 EStG zugestimmt. Die Zweijahresfrist des § 6 b Abs. 3 S. 2 EStG a.F. war im Mai 1990 (noch) einzuhalten.

II.

Die Revision rügt weiter mit Erfolg, daß das Berufungsgericht nicht folgende – unter Beweis gestellte – Behauptung der Klägerin berücksichtigt hat: Der Beklagte zu 1) habe bei Beratungsgesprächen erklärt, für die Bildung einer Rücklage nach § 6 b EStG (durch rückwirkende Änderung der Bilanz) laufe eine Frist von vier Jahren ab dem Veranlagungsjahr.

Eine solche Rechtsauskunft wäre falsch gewesen. Die Rücklage kann ohnehin allein im Jahre der Gewinnerzielung gebildet werden. Wirtschaftlichen Sinn ergibt sie im Hinblick auf den Zeitpunkt der späteren Auflösung. Nach § 6 b Abs. 3 S. 2 EStG a.F. konnten Beträge aus der gebildeten Rücklage nur mit den Anschaffungskosten für Wirtschaftsgüter verrechnet werden, die in den folgenden zwei Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt wurden. Diese Frist ist erst durch Artikel 1 Nr. 6 des Wohnungsbauförderungsgesetzes vom 22. Dezember 1989 (BGBl I 2408) auf vier Jahre verlängert worden. Gemäß § 52 Abs. 9 EStG ist die geänderte Fassung des § 6 b EStG erstmals auf Veräußerungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 1989 vorgenommen wurden. Für die von der Klägerin im Jahre 1988 getätigte, hier fragliche Veräußerung galt somit noch die kürzere Frist.

Sogar wenn den Beklagten nur ein verhältnismäßig eng gefaßtes Mandat erteilt worden war, durften sie in dessen Rahmen jedenfalls keine unzutreffenden Rechtsauskünfte erteilen. Nach der Behauptung der Klägerin hat sie die Bildung einer Rücklage deswegen nicht beschleunigt, weil sie auf die Richtigkeit der Auskunft vertraute. Sie will erst 1991 von anderer Seite zutreffend über die Rechtslage aufgeklärt worden sein und dann sofort eine Rücklage wegen anderer Verkäufe noch für das Bilanzjahr 1989 gebildet haben.

Trifft dieses Vorbringen zu, so hätten die Beklagten es durch fahrlässig vertragswidriges Verhalten verschuldet, daß die Bilanz nicht schon für 1988 geändert und hierdurch Gewerbesteuer erspart wurde.

III.

1. Hilfsweise meint das Berufungsgericht: Die Klägerin habe nicht nachgewiesen, daß sie finanziell in der Lage gewesen wäre, einen Buchgewinn aus dem Grundstücksverkauf wieder zu reinvestieren. Die vorgelegten Bilanzen für 1989 und 1990 wiesen Bilanzverluste von fast 3,5 Mio. DM (1989) und von mehr als 2,5 Mio. DM (1990) aus. Danach erscheine es mindestens zweifelhaft, ob eine Investition finanziell „verkraftbar” gewesen wäre.

2. Das hält der Verfahrensrüge der Revision nicht stand. Diese zeigt auf, daß die Bilanz der Klägerin für 1990 unstreitig einen Jahresgewinn von mehr als 940.000 DM ausweist, der nur infolge Verrechnung mit dem Verlustvortrag von knapp 3,5 Mio. DM aus dem Vorjahr zu einem Gesamtverlust führte; über Zusammensetzung und Ursachen des bilanziellen Verlustvortrags und damit über die hier allein entscheidende Liquidität der Klägerin hat das Berufungsgericht nichts festgestellt. Es hat nicht erkennbar beachtet, daß der Verlustvortrag für 1989 möglicherweise gerade durch die Bildung von Rücklagen erhöht und der 1990 erzielte Gewinn durch sie gemindert war.

Zudem läßt die Begründung des Berufungsgerichts nicht erkennen, ob es seine Überzeugung aufgrund des § 287 ZPO zu bilden versucht hat. Diese Vorschrift – und nicht § 286 ZPO – war zur Beurteilung der aufgeworfenen Frage anzuwenden, ob eine (unterstellte) Vertragsverletzung der Beklagten einen Schaden auf seiten der Klägerin verursacht hat. Das Berufungsgericht hat ferner nicht erkennbar beachtet, daß die Klägerin nach ihrer Darstellung sofort eine Rücklage für Verkäufe im Jahr 1989 gebildet und im Jahre 1991 ein Ersatzobjekt erworben hat, nachdem sie von anderer Seite steuerrechtlich zutreffend beraten worden war.

IV.

Das angefochtene Urteil beruht danach auf Rechtsfehlern und erweist sich nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 563 ZPO). Die Klage ist unter dem Gesichtspunkt der Schlechterfüllung des Geschäftsbesorgungsvertrages nach §§ 675, 611 BGB dem Grunde nach schlüssig (siehe oben I 2 b und c, II). Entgegen der Auffassung der Revisionserwiderung ist ein Schaden im Rechtssinne bereits dadurch eingetreten, daß die Klägerin eine Steuerschuld zu bezahlen hatte, die sie bei pflichtgemäßer Beratung durch die Beklagten jedenfalls in dieser Form vermieden hätte. Zwar ist es wahrscheinlich, daß sie dann andere Nachteile erlitten hätte. Denn ein Verzicht auf die sofortige Versteuerung der realisierten Gewinne führt im allgemeinen nur zu einer Verzögerung der Versteuerung und damit im Ergebnis zu einer Zinsersparnis. Das kann sich aber auch ändern, beispielsweise wenn die Voraussetzungen des § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG für die Folgezeit hergestellt werden. Zu den konkreten Auswirkungen einer Rücklagenbildung und damit zur Schadenshöhe im einzelnen hat die Klägerin noch vorzutragen. Darauf hätte der Tatrichter bei einer dem Grunde nach schlüssigen Klage aber gemäß § 139 Abs. 1 ZPO hinweisen müssen.

Andererseits ist der Senat nicht zu einer eigenen abschließenden Entscheidung in der Lage (§ 565 Abs. 3 ZPO). Die Beklagten bestreiten nicht nur, eine Reinvestitionsfrist von vier Jahren genannt zu haben (oben II), sondern auch, daß die Klägerin zu einer Rücklage für das Bilanzjahr 1988 bereit und in der Lage gewesen wäre. Für die Frage, wie die Klägerin sich im Falle einer vollständigen und zutreffenden Belehrung durch die Beklagten verhalten hätte, kann es ein wesentlicher Anhaltspunkt sein, welche Vorteile ihr eine solche Rücklage nach Abwägung mit den Nachteilen im Ergebnis gebracht hätte. Dies ist zugleich für die Schadenshöhe im einzelnen (s.o.) bedeutsam.

Damit die erforderlichen Feststellungen getroffen werden können, ist die Sache an das Berufungsgericht zurückzuverweisen. Diesem kann die Klägerin erforderlichenfalls auch ihre Bedenken gegen dessen Wertung vortragen, daß die Beklagten nicht schon ab 1988 umfassend mit der steuerrechtlichen Betreuung und Beratung auch der Klägerin beauftragt gewesen seien.

Fundstellen

Haufe-Index 2078678

BB 1996, 526