Leitsatz (amtlich)

1. Hat das FA über die gesonderte Gewinnfeststellung zu Unrecht Feststellungsbescheide erlassen, so kann es nach deren Aufhebung bei den bestandskräftigen Folgebescheiden die erforderlichen Berichtigungen jedenfalls dann vornehmen, wenn die Feststellungsbescheide wirksam waren und unter dem Vorbehalt der Nachprüfung standen.

2. Zum Inhalt des Grundsatzes der Gewährung rechtlichen Gehörs.

 

Orientierungssatz

1. Art. 103 Abs. 1 GG i.V.m. § 96 Abs. 2 FGO gewährleisten den Verfahrensbeteiligten die Gelegenheit, sich zu den der Entscheidung zugrunde liegenden Tatsachen und Beweisergebnissen zu äußern (BVerfG-Rechtsprechung). Im Streitfall hatte das FG das rechtliche Gehör versagt, weil es erstmals in der mündlichen Verhandlung das Problem aufgeworfen hatte, ob die Tätigkeit des Klägers als "Liebhaberei" zu beurteilen sei. Dabei war es dem Antrag des Prozeßbevollmächtigten, den Kläger hierzu einzuvernehmen, nicht gefolgt. Vielmehr hatte es die Frage, ob "Liebhaberei" vorliegt, lediglich aufgrund des Studiums der Steuerakten bejaht.

2. Das Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht bei Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften, streben nach einer Betriebsvermögensmehrung in Gestalt eines Totalgewinns --bezogen auf die gesamte Betriebsdauer--, erfordert eine langfristige Prognose, die auf der Grundlage der bisherigen Betriebsführung und Wirtschaftsführung des Steuerpflichtigen gewonnen werden muß, aber auch die künftige Wirtschaftsplanung miteinzubeziehen hat. Die Tatsache, daß der Steuerpflichtige über zehn Jahre hinweg nur Verluste erzielt hat, ist zwar ein gewichtiger Anhaltspunkt, reicht aber allein nicht aus, die Gewinnabsicht zu verneinen. Aus weiteren Beweisanzeichen muß die Feststellung möglich sein, daß der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausübt (vgl. BFH-Beschluß vom 25.6.1984 GrS 4/82). Hier: Betrieb einer Landwirtschaft und Forstwirtschaft.

3. Ein Gewinnfeststellungsbescheid nach § 180 Abs. 1 Nr. 2b AO 1977, der auf einer Verkennung der Zuständigkeitsregelung in § 19 Abs. 1, § 26 Satz 1 AO 1977 beruht, ist nicht nichtig (§ 125 Abs. 3 Nr. 1 AO 1977). Er ist zwar fehlerhaft, aber wirksam (§ 124 Abs. 2 AO 1977).

 

Normenkette

AO 1977 § 18 Abs. 1 Nr. 1, § 19 Abs. 1, § 180 Abs. 1 Nr. 2b, § 124 Abs. 2, § 175 Abs. 1 Nr. 1, § 164; GG Art. 103 Abs. 1; FGO § 96 Abs. 2; EStG §§ 13, 12 Nr. 1; AO 1977 § 125 Abs. 3 Nr. 1, § 26 S. 1

 

Tatbestand

Der ledige Kläger und Revisionskläger (Kläger) hatte bis einschließlich Februar 1975 seinen Hauptwohnsitz in X (Finanzamtsbezirk X; im folgenden X). Am 1.März 1975 meldete er seinen Hauptwohnsitz im Bezirk des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) an. Dieses FA erhielt vom Zuständigkeitswechsel im November 1976 Kenntnis. In der Zeit vom 9.Dezember 1975 bis 6.August 1976 hatte er daneben im FA-Bezirk Y (Y) einen Zweitwohnsitz.

Im Jahre 1973 erwarb der Kläger in Z einen land- und forstwirtschaftlichen Hof von rd. 8 ha für 103 600 DM. In den Streitjahren bestand die landwirtschaftliche Betätigung des Klägers im wesentlichen aus der Haltung von Kleinvieh. Der zum 30.Juni 1976 mit 13 590 DM bilanzierte Tierbestand setzte sich z.B. aus 205 Hühnern, 32 Gänsen, 2 Ponys, 60 Schafen und 7 Ziegen zusammen. Die aus dieser Betätigung durch Betriebsvermögensvergleich ermittelten Einkünfte betrugen laut den vom Kläger eingereichten Bilanzen sowie Gewinn- und Verlustrechnungen im Wirtschaftsjahr 1973/74 ./. 19 232 DM, im Wirtschaftsjahr 1974/75 ./. 27 588 DM und im Wirtschaftsjahr 1975/76 ./. 78 896 DM. Die Erträge aus dem Verkauf und dem Eigenverbrauch von Tieren beliefen sich auf 60 DM im Wirtschaftsjahr 1973/74, 2 250 DM im Wirtschaftsjahr 1974/75 und 2 834 DM im Wirtschaftsjahr 1975/76. Andererseits wandte der Kläger im gleichen Zeitraum für einen Weidenzaun rd. 18 000 DM und für die Modernisierung und Instandhaltung des landwirtschaftlichen Gebäudes rd. 110 000 DM auf. Dabei wurden u.a. eine Stallung zu Wohnräumen umgebaut sowie zwei Bäder und eine Sammelheizung mit zentraler Warmwasserversorgung eingebaut.

In den folgenden Wirtschaftsjahren wurden ausweislich der eingereichten Bilanzen sowie Gewinn- und Verlustrechnungen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in folgender Höhe erzielt:

1976/77 ./. 42 950 DM

1977/78 ./. 66 991 DM

1978/79 ./. 47 581 DM

1979/80 ./. 50 879 DM

1980/81 ./. 50 001 DM

1981/82 ./. 72 848 DM.

Auch im Wirtschaftsjahr 1982/83 wurde nach den Angaben der Steuerberaterin des Klägers ein Verlust erzielt.

Der Kläger erwarb in diesem Zeitraum weitere landwirtschaftliche, überwiegend in anderen Gemeinden belegene Grundstücke mit einer Gesamtfläche von ca. 11 ha. Der zum 30.Juni 1980 mit 31 051 DM bilanzierte Tierbestand, der sich in den Folgejahren kaum mehr veränderte, setzte sich nur noch aus Schafen und Ziegen zusammen. Die landwirtschaftlichen Erlöse resultierten ganz überwiegend aus der Veräußerung von Tieren einschließlich der Wolle sowie --in geringerem Umfang-- von Grüngut. Sie betrugen durchschnittlich rd. 17 000 DM pro Wirtschaftsjahr, waren jedoch --wie bereits in den Streitjahren-- ausnahmslos niedriger als die Personalkosten und die Abschreibungen auf das Inventar.

Die Einkommensteuerveranlagungen für die Streitjahre wurden wie folgt durchgeführt:

1. Veranlagungszeitraum 1973

Die Einkommensteuererklärung 1973 reichte der Kläger am 18.Juni 1975 beim FA X ein. Sie enthielt keine Angaben zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft. Der gemäß § 100 Abs.2 der Reichsabgabenordnung (AO) vorläufige Einkommensteuerbescheid des FA X vom 1.August 1975 wies deshalb keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aus.

Am 30.Juni 1976 reichte der Kläger beim FA X u.a. die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs für das Wirtschaftsjahr 1.Juli 1973 bis 30.Juni 1974 ein. Diese Unterlagen, aus denen sich ein Verlust in Höhe von 19 232 DM ergab, wurden an das beklagte FA weitergeleitet, das mit Gewinnfeststellungsbescheid vom 19.Januar 1977, der gemäß § 164 Abs.1 der Abgabenordnung (AO 1977) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erging, die Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft für das Kalenderjahr 1973 gesondert auf ./. 19 232 DM feststellte. Aufgrund dieses Feststellungsbescheids änderte das FA am 22.April 1977 den vom FA X erlassenen Einkommensteuerbescheid 1973, wobei gleichzeitig der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde. Der Änderungsbescheid, der nunmehr Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von ./. 19 232 DM enthielt, wurde ausdrücklich auf § 175 (Abs.1) Nr.1 AO 1977 gestützt.

Am 25.November 1980 hob das FA gemäß § 164 Abs.2 und 3 AO 1977 seinen Gewinnfeststellungsbescheid 1973 vom 19.Januar 1977 ersatzlos auf, nachdem sich herausgestellt hatte, daß es im Zeitpunkt des Erlasses des Gewinnfeststellungsbescheids sowohl Wohnsitz- als auch Lage-FA i.S. des § 180 Abs.1 Nr.2 b AO 1977 gewesen war und sonach die verfahrensmäßigen Voraussetzungen für den Erlaß eines gesonderten Gewinnfeststellungsbescheids nicht vorgelegen hatten. Aufgrund dieser Aufhebung wurde der geänderte Einkommensteuerbescheid 1973 mit Bescheid vom 26.November 1980 nochmals geändert, wobei die Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft nunmehr --entsprechend der in § 4a Abs.2 Nr.1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vorgesehenen Aufteilung-- mit ./. 9 616 DM, d.h., mit der Hälfte des vom Kläger für das Wirtschaftsjahr 1973/74 erklärten Verlustes von ./. 19 232 DM angesetzt wurden.

2. Veranlagungszeitraum 1974

Die Einkommensteuererklärung 1974 reichte der Kläger --zusammen mit den Bilanzen sowie den Gewinn- und Verlustrechnungen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs für die Wirtschaftsjahre 1973/74 und 1974/75 und einer Erklärung zur gesonderten Feststellung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft für 1974-- am 30.Juni 1976 beim FA X ein. Die Gewinn- und Verlustrechnung für 1974/75 wies einen Verlust in Höhe von ./. 27 588 DM aus. In der Einkommensteuererklärung und der Erklärung zur gesonderten Feststellung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft waren die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit (./. 9 616 DM und ./. 13 794 DM *=) ./. 23 410 DM erklärt, d.h., mit jeweils der Hälfte der für die Wirtschaftsjahre 1973/74 und 1974/75 laut Gewinn- und Verlustrechnungen ermittelten Verluste angesetzt. In der Anlage L zur Einkommensteuererklärung 1974 hatte der Kläger beantragt, den aufgrund Betriebsvermögensvergleichs ermittelten Gewinn (Verlust) des Wirtschaftsjahres 1974/75 der Besteuerung zugrunde zu legen.

Das FA X leitete die Einkommensteuererklärung 1974 --offensichtlich wegen des zu dieser Zeit bestehenden Zweitwohnsitzes des Klägers-- an das FA Y und die Erklärung zur gesonderten Feststellung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft an das beklagte FA weiter. Das FA Y erließ am 3.November 1976 einen nach § 100 Abs.2 AO vorläufigen Einkommensteuerbescheid 1974, der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von ./. 23 410 DM auswies. Das beklagte FA erließ am 19.Januar 1977 einen gemäß § 164 Abs.1 AO 1977 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Feststellungsbescheid, mit dem der Gewinn des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft für das Kalenderjahr 1974 mit ./. 27 588 DM, d.h., in Höhe des für das Wirtschaftsjahr 1974/75 ermittelten Verlustes, festgesetzt wurde. Anschließend änderte das FA mit Bescheid vom 22.April 1977 gemäß § 175 (Abs.1) Nr.1, § 164 Abs.2 AO 1977 den vorläufigen Bescheid des FA Y, wobei die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nunmehr --entsprechend der Festsetzung im Gewinnfeststellungsbescheid vom 19.Januar 1977-- mit ./. 27 588 DM angesetzt wurden.

Am 15.Dezember 1980 hob das FA den unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Gewinnfeststellungsbescheid 1974 gemäß § 164 Abs.2 und 3 AO 1977 ersatzlos auf. Als Folge davon änderte es am 13.März 1981 unter Hinweis auf die §§ 175 (Abs.1) Nr.1, 177 AO 1977 den Einkommensteuerbescheid 1974. Der Änderungsbescheid vom 13.März 1981 enthielt nunmehr Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von ./. 10 244 DM. Dieser Verlust beinhaltete zunächst die Hälfte des für das Wirtschaftsjahr 1973/74 aufgrund Betriebsvermögensvergleichs ermittelten Verlustes von ./. 9 616 DM. Ferner wurde die Hälfte des für das Wirtschaftsjahr 1974/75 gemäß § 13a Abs.2 EStG 1974 ermittelten Verlustes von (./. 1 257 DM : 2 *=) ./. 628 DM angesetzt. Der vom Kläger für das Wirtschaftsjahr 1974/75 aufgrund Betriebsvermögensvergleichs ermittelte Verlust von ./. 27 588 DM wurde insoweit nicht mehr berücksichtigt, da nach Auffassung des FA der mit Abgabe der Anlage L zur Einkommensteuererklärung 1974 am 30.Juni 1976 gestellte Antrag nicht mehr innerhalb der Frist des § 13a Abs.1 Satz 2 EStG 1974 gestellt worden war. Ein weiteres Schreiben der Steuerberaterin des Klägers vom 28.Juni 1974, in dem mitgeteilt wurde, daß der Kläger "von Beginn an (1.Juli 1973) freiwillig Bücher führen und Abschlüsse nach § 4/1 machen (möchte)", wurde vom FA lediglich als Antrag nach § 12 Abs.2 des Gesetzes über die Ermittlung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittsätzen (GDL) gewertet, der für das Wirtschaftsjahr 1974/75 keine Gültigkeit mehr habe.

3. Veranlagungszeitraum 1975

Der Kläger reichte am 23.Mai 1977 seine Einkommensteuererklärung 1975 mit der Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs für das Wirtschaftsjahr 1975/76 beim FA ein. In der Einkommensteuererklärung wurde ein Verlust aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von ./. 53 242 DM erklärt, der sich jeweils aus der Hälfte der vom Kläger durch Betriebsvermögensvergleich ermittelten Verluste für das Wirtschaftsjahr 1974/75 (./. 27 588 DM) und 1975/76 (./. 78 896 DM) zusammensetzte. In dem gemäß § 164 Abs.1 AO 1977 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassenen Einkommensteuerbescheid 1975 vom 21.Juni 1977 wurde der Verlust aus Land- und Forstwirtschaft --wie vom Kläger erklärt-- mit ./. 53 242 DM angesetzt. Bei der gemäß § 164 Abs.2 AO 1977 endgültigen Veranlagung vom 16.Februar 1981 wurde der Verlust nur noch in Höhe von ./. 40 077 DM berücksichtigt, wobei für das Wirtschaftsjahr 1974/75 --wie bereits im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 1974-- nicht der vom Kläger durch Betriebsvermögensvergleich ermittelte Verlust von ./. 27 588 DM, sondern der sich gemäß § 13a Abs.2 a.F. EStG ergebende Verlust von ./. 629 DM zugrunde gelegt wurde. Das FA stellte sich insoweit wiederum auf den Standpunkt, daß der nach § 13a Abs.1 Satz 2 EStG 1974 erforderliche Antrag nicht wirksam gestellt worden sei.

Die Einsprüche des Klägers, mit denen er sich sowohl gegen die Änderung der Einkommensteuerbescheide 1973 und 1974 aufgrund der Aufhebung der entsprechenden Gewinnfeststellungsbescheide als auch gegen die Nichtberücksichtigung des aufgrund Betriebsvermögensvergleichs ermittelten Verlustes aus Land- und Forstwirtschaft im Wirtschaftsjahr 1974/75 in den Einkommensteuerbescheiden 1974 und 1975 wandte, blieben ohne Erfolg.

Auch die Klagen, die das Finanzgericht (FG) bezüglich Einkommensteuer 1973 bis 1975 zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung miteinander verband, hatten keinen Erfolg.

Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

Er beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung den Einkommensteuerbescheid 1973 vom 26.November 1980 in Gestalt der Einspruchsentscheidung sowie den Einkommensteuerbescheid 1974 vom 13.März 1981 in Gestalt der Einspruchsentscheidung aufzuheben; ferner unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 1975 vom 16.Februar 1981 in Gestalt der Einspruchsentscheidung die Einkommensteuer auf 80 664 DM festzusetzen; hilfsweise, die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

1. Die Revision ist hinsichtlich des Streitjahrs 1973 unbegründet.

a) Die Gewinnfeststellungen 1973 und 1974 waren fehlerhaft. Spätestens nachdem das FA vom Wohnsitzwechsel des Klägers erfahren hatte (November 1976), waren die Voraussetzungen einer gesonderten Feststellung nach § 180 Abs.1 Nr.2 b AO 1977 nicht mehr gegeben. Denn gemäß § 19 Abs.1 i.V.m. § 26 Satz 1 AO 1977 war das FA als Wohnsitz-FA auch für die Besteuerung des Klägers nach dem Einkommen zuständig geworden.

Die gesonderten, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs.1 AO 1977) stehenden Feststellungsbescheide 1973 und 1974 vom 19.Januar 1977 waren jedoch nicht nichtig. Dies ergibt sich bereits aus der Regelung des § 125 Abs.3 Nr.1 AO 1977, wonach ein Verwaltungsakt nicht schon deshalb nichtig ist, weil die Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind. Aufgrund der besonderen Umstände des Streitfalls --getrennte Abgabe der Einkommensteuererklärung 1973 und der für die Festsetzung der Besteuerungsgrundlage "Land- und Forstwirtschaft" erforderlichen Unterlagen (Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung), Weiterleitung der Unterlagen 1973 und der Erklärung zur gesonderten Feststellung 1974 nebst Unterlagen durch das FA X an das beklagte FA, bevor dieses vom Zuständigkeitswechsel Kenntnis erhielt-- war bei dem zuständigen Bearbeiter der Irrtum entstanden, auch nach Eintritt des Zuständigkeitswechsels noch eine gesonderte Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für beide Streitjahre vornehmen zu müssen. Die unrichtige Anwendung des § 180 Abs.1 Nr.2 b AO 1977 beruhte also auf einer Verkennung der Zuständigkeitsregelung in § 19 Abs.1, § 26 Satz 1 AO 1977, wonach ein Zusammenfallen von Betriebssitz und Wohnsitz und somit von Lage- (§ 18 Abs.1 Nr.1 AO 1977) und Wohnsitz-FA eine gesonderte Feststellung unzulässig macht. Fehlerhafte, aber nicht nichtige Verwaltungsakte sind wirksam (§ 124 Abs.2 AO 1977).

Die Wirksamkeit der beiden Grundlagenbescheide hatte zur Folge, daß sie bis zu ihrer Aufhebung für die Folgebescheide nach § 182 Satz 1 AO 1977 bindend gewesen sind; denn die in ihnen festgestellten negativen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft waren für die Einkommensteuerbescheide 1973 und 1974 von Bedeutung (s. Urteil des FG Münster vom 8.Juli 1980 VI 668/78 E, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1981, 66; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12.Aufl., § 182 AO 1977 Tz.1). Von dieser Bindungswirkung ging das FA auch aus, weil es die vorläufigen Einkommensteuerbescheide nach § 175 (Abs.1) Nr.1 AO 1977 entsprechend den in den Grundlagenbescheiden festgestellten Verlusten jeweils zugunsten des Klägers berichtigte.

b) Nach Wegfall der Bindungswirkung durch Aufhebung der Grundlagenbescheide konnte das FA gemäß § 175 (Abs.1) Nr.1 AO 1977 die erforderlichen Berichtigungen der bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 1973 und 1974 jedenfalls in dem hier vorliegenden Fall vornehmen, da die entsprechenden Grundlagenbescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung standen.

Aufgrund des Vorbehalts konnten die Grundlagenbescheide nach § 164 Abs.2 AO 1977 jederzeit ersatzlos aufgehoben werden. Die Aufhebung hatte dann zur Folge, daß das FA nunmehr im Rahmen des Einkommensteuerveranlagungsverfahrens die Ermittlungen und rechtlichen Würdigungen vornehmen durfte, zu denen es aufgrund des Vorbehalts der Nachprüfung bei den Feststellungsbescheiden berechtigt gewesen wäre, die es aber bisher nicht vorgenommen hatte. Der Vorbehalt der Nachprüfung bei den Feststellungsbescheiden schlägt nach deren ersatzloser Aufhebung auf die Einkommensteuerbescheide als ursprüngliche Folgebescheide durch; ihre Bestandskraft steht dem nicht entgegen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 8.April 1965 III 132/61 U, BFHE 82, 352, BStBl III 1965, 376, und vom 24.November 1965 VI 128/65 U, BFHE 84, 365, BStBl III 1966, 131, zur Vorläuferregelung des § 218 Abs.4 AO; ferner FG Münster in EFG 1981, 66, und Tipke/Kruse, a.a.O., § 175 AO 1977 Tz.4). Im Hinblick auf den Vorbehalt der Nachprüfung der beiden Feststellungsbescheide vom 19.Januar 1977 hatte das FA die vom Kläger ermittelten Verluste zunächst ungeprüft übernommen. Nach ersatzloser Aufhebung dieser Bescheide konnte es dann die vorbehaltene Nachprüfung bei den Einkommensteuerbescheiden als den ursprünglichen Folgebescheiden nachholen.

c) Das FA hat die Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft für den Veranlagungszeitraum 1973 der Höhe nach zutreffend berichtigt. Denn es hat den für das Wirtschaftsjahr 1973/74 ermittelten Verlust aus Land- und Forstwirtschaft richtigerweise je zur Hälfte auf die Veranlagungszeiträume 1973 und 1974 aufgeteilt (§ 2 Abs.5 Nr.1 EStG i.V.m. § 2 Abs.6 Nr.1 EStG 1971).

2. Für die Streitjahre 1974 und 1975 führt die Revision zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

a) Für das Wirtschaftsjahr 1974/75 ist die vom FG offengelassene Frage, ob der Kläger beim FA einen rechtzeitigen Antrag auf Übernahme seiner freiwilligen Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich als Besteuerungsgrundlage nach § 13a Abs.1 Satz 2 Nr.1 und Satz 3 EStG gestellt hat, zu bejahen. Bei sachgerechter Auslegung ist in dem Schreiben der Steuerberaterin des Klägers vom 28.Juni 1974 nicht nur ein Antrag gemäß § 12 Abs.2 GDL zu sehen, der die Gewinnermittlung bis 1973/74 betrifft; der Antrag sollte vielmehr auch die folgenden --bereits unter der Geltung des § 13a EStG stehenden-- Gewinnermittlungszeiträume betreffen. Denn im Zeitpunkt des Antrages war § 13a EStG 1974 bereits veröffentlicht (s. Gesetz zur Reform des Vermögensteuerrechts und Änderung anderer Steuergesetze vom 17.April 1974, BGBl I, 949, BStBl I 1974, 233, 249). Ansonsten wäre es unerklärlich, warum der Kläger die Kosten einer freiwilligen Buchführung und Bilanzierung von vornherein auf sich nahm, wenn er seinen Antrag nicht auch auf die Wirtschaftsjahre ab 1.Juli 1974 erstrecken wollte.

Danach war für das Wirtschaftsjahr 1974/75 der Gewinn des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft nicht nach § 13a EStG a.F., sondern aufgrund des Vermögensvergleichs nach der freiwilligen Buchführung des Klägers zu ermitteln.

b) Eine Zurückverweisung war geboten, weil das FG dem Kläger das rechtliche Gehör versagt hat (§ 119 Nr.3 FGO).

Das FG hat nämlich die Frage eines wirksamen Antrags nach § 13a EStG dahingestellt sein lassen und erstmals in der mündlichen Verhandlung das Problem aufgeworfen, ob die Tätigkeit des Klägers als "Liebhaberei" zu beurteilen sei. Dabei ist es dem Antrag des Prozeßbevollmächtigten, den Kläger hierzu einzuvernehmen, nicht gefolgt. Vielmehr hat es die Frage, ob "Liebhaberei" vorliegt, lediglich aufgrund des Studiums der Steuerakten für die Wirtschaftsjahre 1973/74 bis einschließlich 1981/82 bejaht.

Art.103 Abs.1 des Grundgesetzes (GG) i.V.m. § 96 Abs.2 FGO gewährleisten den Verfahrensbeteiligten die Gelegenheit, sich zu den der Entscheidung zugrunde liegenden Tatsachen und Beweisergebnissen zu äußern (Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 9.März 1965 2 BvR 176/63, BVerfGE 18, 399, 404; vom 11.Mai 1965 2 BvR 242/63, BVerfGE 19, 32, 36, und vom 11.Oktober 1978 2 BvR 214/76, BVerfGE 49, 325, 328). Daran hat es im Streitfall hinsichtlich der tatsächlichen Umstände, die eine einkommensteuerrechtlich nicht relevante Tätigkeit (sog. Liebhaberei) beim Kläger begründen sollen, gefehlt. Zwar hat das FG wegen der von Anfang an bis einschließlich des Wirtschaftsjahres 1982/83 erwirtschafteten hohen Verluste mit Recht zunächst die Gewinnerzielungsabsicht des Klägers geprüft, da sie die Voraussetzung für die Anerkennung der durch Vermögensvergleich ermittelten Verluste aus Land- und Forstwirtschaft darstellt (vgl. Beschluß des Großen Senats vom 25.Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, 433 ff., BStBl II 1984, 751, 765 ff.). Es hat aber seine Erkenntnisse lediglich aus dem Studium der Steuerakten für die Wirtschaftsjahre 1973/74 bis einschließlich 1981/82 gewonnen, ohne die vom Kläger behauptete langfristige Wirtschaftsplanung hinsichtlich seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes näher zu prüfen. Da die Frage der "Liebhaberei" erstmals in der Hauptverhandlung zur Sprache gebracht wurde und der Prozeßbevollmächtigte des Klägers beantragt hatte, den Kläger hierzu einzuvernehmen, hätte das FG dem Kläger auch persönlich Gelegenheit geben müssen, zu dem aus den Steuerakten gewonnenen Beweisergebnis Stellung zu nehmen und sich zur geplanten Entwicklung seines Betriebes, insbesondere zu dessen künftigen Gewinnchancen, näher zu äußern.

Im zweiten Rechtsgang wird das FG die Gewinnerzielungsabsicht insbesondere unter dem Gesichtspunkt des Strebens nach einer Betriebsvermögensmehrung in Gestalt eines Totalgewinns --bezogen auf die gesamte Betriebsdauer-- zu prüfen haben. Dieses vom Großen Senat in seinem erwähnten Beschluß in BFHE 141, 405, 433 ff., BStBl II 1984, 751, 765 ff. aufgestellte Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht bei Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften erfordert eine langfristige Prognose, die auf der Grundlage der bisherigen Betriebs- und Wirtschaftsführung des Steuerpflichtigen gewonnen werden muß, aber auch die künftige Wirtschaftsplanung miteinzubeziehen hat. Daher ist die Tatsache, daß der Kläger über neun Wirtschaftsjahre hinweg nur Verluste in einer Gesamthöhe von 456 966 DM erzielt und auch das zehnte Jahr mit einem Verlust abgeschlossen hat, zwar ein gewichtiger Anhaltspunkt, reicht aber allein nicht aus, die Gewinnabsicht im obigen Sinne zu verneinen. Außerdem muß nach dem Beschluß des Großen Senats aus weiteren Beweisanzeichen die Feststellung möglich sein, daß der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausübt. Hierfür spricht im Streitfall prima facie, daß der Kläger sich mit seinen Investitionen beim Erwerb seines landwirtschaftlichen Anwesens vor allem auch einen gehobenen Wohnsitz auf dem Lande geschaffen hat.

3. Sollte das FG entgegen seiner bisherigen Auffassung zu einer Anerkennung der geltend gemachten Verluste aus Land- und Forstwirtschaft für die Wirtschaftsjahre 1974/75 kommen, sind vom FA auch der Ergänzungsabgabe- und der Stabilitätszuschlagbescheid entsprechend zu ändern (§ 8 Abs.2 des Ergänzungsabgabegesetzes und § 8 Abs.2 des Stabilitätszuschlaggesetzes). In diesem Zusammenhang geht der Senat zugunsten des Klägers davon aus, daß er seine Revision gegen die Vorentscheidung (Az. III 203/81, III 226/81) betreffend Ergänzungsabgabe und Stabilitätszuschlag 1973 und 1974 nur hilfsweise für den Fall eingelegt hat, daß er mit seiner Nichtzulassungsbeschwerde Erfolg hat.

 

Fundstellen

Haufe-Index 61476

BStBl II 1987, 89

BFHE 148, 119

BFHE 1987, 119

BB 1987, 187

BB 1987, 187-188 (ST)

HFR 1987, 169-171 (ST)

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