Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Wenn dem Kommanditisten einer KG entsprechend dem Gesellschaftsvertrag durch die Handelsbilanz Teile des Gewinns zugeteilt werden, so kann der Kommanditist nicht unter Berufung auf negative Kapitalkonten der Komplementäre und den schlechten Vermögensstand der Gesellschaft verlangen, daß der ihm durch die Bilanz zugeteilte Gewinn einkommensteuerlich mit 0 DM angesetzt wird. EStG 1955 §§ 4, 5, 15 Ziff. 2.

 

Normenkette

EStG §§ 4-5, 15/2

 

Tatbestand

Die Bgin. ist als Kommanditistin an der Firma X. KG mit 35 % Gewinnanteil beteiligt; an dieser Beteiligung hatte der Kaufmann S. eine Unterbeteiligung von 50 v. H. Nach der einheitlichen Gewinnfeststellung für 1956 beantragte die Kommanditistin, ihren Gewinnanteil mit 0 DM anzusetzen. Er sei uneinbringlich, da die persönlich haftenden Gesellschafter A. X. und L. X. negative Kapitalkonten hätten; außerdem schwebe gegen die Firma ein Rückerstattungsverfahren. Stille Reserven seien nicht vorhanden. Das Landesamt für Vermögenskontrolle habe untersagt, ihr irgendwelche Beträge auszuzahlen.

Finanzamt und Steuerausschuß hielten es für unerheblich, ob die Bgin. über ihren Gewinnanteil verfügen könne. Entscheidend sei, daß er ihr gutgeschrieben worden sei. Da der Gewinn durch Bestandsvergleich ermittelt werde, müßten auch noch nicht zugeflossene Beträge versteuert werden. Steuerpflichtig sei der Vermögenszuwachs und nicht etwa die Entnahme.

An dem Berufungsverfahren sind die persönlich haftenden Gesellschafter der KG gemäß § 241 Abs. 2 AO beteiligt worden, desgleichen der Anteilsteilhaber der Bgin., der Kaufmann S. Das Finanzgericht hat dem Antrag der Bgin. stattgegeben und außerdem einen Verlust in Höhe ihrer Kommanditeinlage von 3000 DM anerkannt. Die Vermögenslage der Gesellschaft sei nur dann für die Gewinnfeststellung nicht maßgebend, wenn der Weiterbetrieb des Unternehmens auf dem freien Willen der Gesellschafter mit positivem Kapitalkonto beruhe. Davon könne hier keine Rede sein, da die Bgin. den Weiterbetrieb des Unternehmens und die laufende Erhöhung der negativen Kapitalkonten der persönlich haftenden Gesellschafter wegen der Vermögenskontrolle nicht verhindern könne.

Die Vermögenslage der KG sei schlecht. Die Bgin. habe auf Auszahlung ihres Gewinnanteils nur die Gesellschaft, nicht auch die persönlich haftenden Gesellschafter in Anspruch nehmen können. Sie habe kein Recht, die persönlich haftenden Gesellschafter auf Leistung aus ihrem Privatvermögen zu verklagen. Es handele sich insoweit nicht um den Anspruch eines Dritten, für den die Gesellschafter beschränkt oder unbeschränkt haften (§§ 128, 171 HGB), sondern um einen Anspruch aus dem Gesellschaftsverhältnis, der nur aus dem Gesellschaftsvermögen zu erfüllen ist. Die Bgin. hätte daher zwar auf Auszahlung ihres Gewinnanteils die Gesellschaft verklagen, das von ihr erwirkte Urteil aber nicht erfolgreich vollstrecken können. Das Finanzgericht hat den Gewinn der KG um den Gewinnanteil der Bgin. und um den Wert der Kommanditeinlage gemindert; auf die Bgin. entfiel ein Verlust in Höhe der Kommanditeinlage.

Mit der Rb. trägt der Vorsteher des Finanzamts vor, die Bgin. hätte sehr wohl die laufende Erhöhung der negativen Kapitalkonten der persönlich haftenden Gesellschafter verhindern können. Im Jahre 1956 sei der Sohn des Komplementärs A. X., L. X., als tätiger Komplementär ohne Einlage mit Zustimmung der Kommanditistin in die Firma eingetreten. Seit dieser Zeit liege die Geschäftsführung bei dem letztgenannten Gesellschafter. Die änderung des Gesellschaftsvertrags 1956 und der Eintritt des Sohnes des bisherigen Komplementärs als Gesellschafter habe der Zustimmung der Kommanditistin bedurft. Sie müsse also zu diesem Zeitpunkt davon ausgegangen sein, daß die Aussichten der Firma sich verbessern würden, obwohl der neue Gesellschafter keine Einlage leistete. Die Kommanditistin habe es auch in der Hand gehabt, vertraglich die Entnahmen des eintretenden Gesellschafters zu begrenzen. Soweit die Tatsache des aktenkundigen Eintritts des Gesellschafters unberücksichtigt geblieben sei, habe das Finanzgericht wider den klaren Inhalt der Akten verstoßen. Folge man dem Finanzgericht darin, daß der Kommanditistin der vertragsmäßig zustehende Gewinnanteil nicht zuzurechnen ist, so könne der weiteren Maßnahme, die Kommanditeinlage im Jahr 1956 "abzuschreiben", nicht zugestimmt werden. Bereits 1954 und 1955 habe das negative Kapitalkonto die Einlage überschritten. An diesen Stichtagen sei die Vermögenslage der Bgin. nicht besser als am 31. Dezember 1956 gewesen. Die Gewinnverteilung hätte schon früher im Sinne des Finanzgerichts durchgeführt werden müssen. Nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung könne das Unterlassen mit gewinnmäßiger Auswirkung in einem späteren Veranlagungszeitraum nicht nachgeholt werden.

 

Entscheidungsgründe

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Das Finanzgericht ist von der Frage ausgegangen, ob die negativen Kapitalkonten der persönlich haftenden Gesellschafter abgeschrieben werden konnten. Diese Frage stand aber hier nicht an, denn die Bgin. hatte beantragt, im Rahmen der einheitlichen Gewinnfeststellung ihren Gewinnanteil ohne Rücksicht auf die Bilanzierung der KG mit 0 DM anzusetzen, obwohl sie ein positives Kapitalkonto hatte. Für die Frage, ob die negativen Kapitalkonten der persönlich haftenden Gesellschaften abzuschreiben sind, war hier kein Raum, weil die KG in ihren Handelsbilanzen eine derartige Abschreibung nicht vorgenommen hatte. Es ist hier der Grundsatz der Abhängigkeit der Steuerbilanz von der Handelsbilanz zu beachten, siehe hierzu z. B. Entscheidung des Reichsfinanzhof I A 138/35 vom 28. April 1936, RStBl 1936 S. 757. Im übrigen bedeutet ein negatives Kapitalkonto keinesfalls ohne weiteres eine überschuldung. Siehe Urteile des Bundesfinanzhofs I 259/60 U vom 31. Januar 1961 (BStBl 1961 III S. 158, Slg. Bd. 72 S. 428) und I 280/61 U vom 24. Juli 1962 (BStBl 1962 III S. 419). Die Vorentscheidung, die der Bgin. die Abschreibung ihres positiven Kapitalkontos gestattet, kann nicht mit den Urteilen des Reichsfinanzhofs VI A 1311/29 vom 24. Juni 1931 (Steuer und Wirtschaft 1931 Nr. 890) und VI A 690/34 vom 5. Februar 1936 (RStBl 1936 S. 555) begründet werden; denn diese befassen sich mit dem Antrag auf Abschreibung eines negativen Kapitalkontos eines ihrer Gesellschafter. Im übrigen handelt es sich auch um einen anders gearteten Tatbestand. Darum kann das Ergebnis, nach dem die negativen Kapitalkonten der persönlich haftenden Gesellschafter bestehen bleiben, die Bgin. aber einseitig ihre positiven Kapitalkonten und laufenden Gewinne abschreiben könnte, nicht gebilligt werden. Denn dies würde dazu führen, daß die Bgin. keine Einlage in der KG mehr hätte, was offenbar von der Bgin. handelsrechtlich nicht gewollt und im steuerlichen Verfahren nicht beantragt ist. Eine Fortführung der KG unter steuerlicher Beachtung der Ausführungen der Vorentscheidung hätte zur Folge, daß die KG ihre Gewinne stets nur zu dem Teil zu versteuern brauchte, der auf die persönlich haftenden Gesellschafter entfiele. Ferner ist nicht verständlich, warum sich die Vorinstanz - wenn sie schon die Kommanditeinlage und den Gewinnanteil für uneinbringlich hielt - nicht mit einem Darlehen der Bgin. an die KG befaßt hat, das auf der Passivseite der KG-Bilanz ausgewiesen ist. Für die Sicherheit bzw. Unsicherheit des Darlehens gilt das gleiche, was für die Einbringlichkeit des Kapitalkontos und des Gewinns gesagt worden ist.

Der Reichsfinanzhof hat es im Urteil VI A 515-516/35 vom 16. September 1936 (RStBl 1936 S. 1214) für nicht ausgeschlossen gehalten, daß bei Vorliegen eines negativen Kapitalkontos eines Unternehmers die übrigen Gesellschafter der Gefährdung der zukünftigen Ausgleichsforderung durch Abschreibung auf ihre Kapitalkonten Rechnung tragen. In diesem Falle sprach für das Ergebnis die Abschreibung des negativen Kapitalanteils und die Abschreibung eines Darlehens der Gesellschafter an die Gesellschaft. Nichts ist hiervon im vorliegenden Falle geschehen. Hier weist die Bilanz der Firma bereits in der DM-Eröffnungsbilanz ein Minuskapital des Komplementärs von 30 000 DM aus, das am 31. Dezember 1950 einen Stand von 32 000 DM auswies. Auch die Bgin. hat ihr Darlehnskonto in der Bilanz stets fortgeführt. Unabhängig davon, daß nach den Bilanzen die Bgin. zu keiner Zeit ihr Kapitalkonto herabgesetzt oder darauf verzichtet hat, braucht im vorliegenden Rechtsstreit hierauf nicht eingegangen zu werden, weil die Bgin. einen derartigen Antrag auch steuerlich nicht gestellt hat.

Der Rechtsstreit beschränkt sich auf das Begehren der Bgin., ihren Gewinnanteil in 1956, da uneinbringlich, mit 0 DM zu bewerten. Dies ist nicht möglich, weil die von Personengesellschaften erzielten Gewinne persönliche gewerbliche Gewinne der Gesellschaften sind und diesen als am Schluß des Geschäftsjahres zugeflossen gelten. Für die Frage, wie hoch der Gewinn der KG ist, ist deren Bilanz maßgeblich. Dieser Gewinn kann durch Abschreibungen, gegebenenfalls auch durch Abschreibungen auf negative Kapitalkonten vermindert werden. Auch die Bgin. kann durch Verzicht auf ihr Darlehen oder ihr Kapitalkonto die Höhe des Gewinnes der KG beeinflussen. Die Bgin. kann durch Vereinbarung mit den Komplementären auf den Gewinnanteil verzichten; das hätte zur Folge, daß auch vom Finanzamt eine andere Gewinnverteilung anzuerkennen und der gesamte Gewinn auf die Komplementäre aufzuteilen wäre. Wenn aber der Bgin. durch die Bilanz Teile des Gewinns zugeteilt werden, so hat diese handelsrechtliche Handhabung auch für die Versteuerung Gültigkeit; denn die Steuerpflichtigen sind bei der einheitlichen Gewinnfeststellung an die Gewinnverteilung der Gesellschaft in der Handelsbilanz gebunden (vgl. Entscheidung des Reichsfinanzhofs VI A 135/37 vom 17. März 1937, RStBl 1937 S. 925). Bezeichnend für die vorliegende Rechtslage ist die Aussage der beteiligten Komplementäre vor dem Finanzgericht, eine Erhöhung ihrer Gewinnanteile um den Gewinn der Bgin. sei nicht möglich, da der Gewinnanteil dieser vertragsmäßig zustehe und sie hierauf nicht verzichtet habe. Die Verteilung des Gewinns, die die Gesellschafter vorgenommen haben, ist auch steuerlich maßgebend, so daß die Zurechnung des anteiligen Gewinns an die Bgin. nicht zu beanstanden ist.

Die Einspruchsentscheidung ist aber insoweit zu berichtigen, als sie die Nichtberücksichtigung der Unterbeteiligung des Herrn S. bestehen läßt. Da über das Bestehen der Unterbeteiligung an der KG im Verfahren über die einheitliche Gewinnfeststellung zu entscheiden ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs IV 333/55 U vom 30. Oktober 1958, BStBl 1959 III S. 249, Slg. Bd. 68 S. 653), ist der einheitliche Gewinnfeststellungsbescheid vom 19. August 1958 dahin abzuändern, daß der Bgin. 1 627,50 DM und dem Unterbeteiligten S. 1 627,50 DM zugerechnet werden.

 

Fundstellen

Haufe-Index 410639

BStBl III 1963, 41

BFHE 1963, 112

BFHE 76, 112

BB 1963, 76

DB 1963, 84

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