BFH Urteil vom 30.08.1966 - VI 287/65

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Der für zusammen veranlagte Eheleute in § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 mit 1.000 DM festgelegte zusätzliche Sonderausgabenhöchstbetrag für Versicherungsbeiträge steht beiden Ehegatten gemeinsam zu und ist nicht mit je 500 DM auf jeden von ihnen aufzuteilen. Ist also nur ein Ehegatte Arbeitnehmer, tritt die Kürzung daher auch insoweit ein, als der für ihn von seinem Arbeitgeber gezahlte Beitrag den Betrag von 500 DM übersteigt.

Normenkette

EStG § 10/3/3/d

Tatbestand

Die steuerpflichtige Ehefrau ist Kommanditistin des Betriebs, in dem ihr Ehemann Arbeitnehmer ist. Die Steuerpflichtige (Stpfl.), die beide im Jahre 1963 noch nicht 50 Jahre alt waren, machten in ihrer Einkommensteuererklärung für dieses Jahr, in der sie Zusammenveranlagung beantragten, beschränkt abzugsfähige Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Ziff. 2 und 3 EStG 1963 mit insgesamt 5.634 DM geltend. Davon ließ das Finanzamt (FA) nach § 10 Abs. 3 EStG 1963 als Höchstbetrag nur 3.460 DM zum Abzug zu, und zwar nach Ziff. 3 a 2.200 DM, nach Ziff. 3c 1.100 DM und nach Ziffer 3 d 160 DM. Bei der Anwendung des § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 verrechnete es auf den für die Stpfl. in Betracht kommenden Höchstbetrag von 1.000 DM Arbeitgeberzuschüsse zur gesetzlichen Rentenversicherung des Ehemannes in Höhe von 840 DM und ließ so nur den Unterschiedsbetrag von 160 DM zum Abzug zu.

Die Sprungberufung, mit der die Stpfl. einen um 340 DM höheren Abzug begehrten, weil nach ihrer Auffassung nur die auf den Ehemann entfallende Hälfte des Höchstbetrags von 1.000 DM um den Anrechnungsbetrag gekürzt werden dürfe, hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) führte aus, die von den Stpfl. begehrte Berechnung bedeute, daß bei dem in § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. 2 EStG 1963 geregelten Sonderfall - entgegen dem sonst für den Sonderausgabenabzug bei zusammen veranlagten Eheleuten geltenden Grundsätzen - diese getrennt behandelt würden. Das sei nicht angängig. Sowohl bei getrennter Veranlagung als auch bei der Zusammenveranlagung von Eheleuten sei der abzugsfähige Höchstbetrag bei den beschränkt abzugsfähigen Sonderausgaben für beide gemeinsam zu berechnen. Es deute nichts darauf hin, daß der Gesetzgeber diesen Grundsatz für § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 habe durchbrechen wollen. Die Einkünfte der Ehegatten würden zwar für jeden von ihnen gesondert ermittelt. Die Sonderausgaben seien jedoch unabhängig von den Einkünften. Aus der Freibetragsregelung in § 18 Abs. 4 EStG könnten die Stpfl. nichts für ihre Auffassung herleiten. Daß die in § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 vorgesehene Kürzung mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zusammenhänge, sei zwar richtig; diese Beziehung liege aber außerhalb der für die Besteuerung der Arbeitnehmertätigkeit des Ehemanns rechtserheblichen Tatsachen. Darin liege auch kein Verstoß gegen das Grundgesetz (GG), da es - wie der BFH im Urteil VI 82/64 U vom 22. Januar 1965 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 81 S. 488 - BFH 81, 488 -, BStBl III 1965, 176) dargelegt habe - auf die steuerliche Behandlung von Eheleuten im ganzen ankomme und diese durchwegs für sie günstig sei. Wenn sich in verhältnismäßig seltenen Fällen Nachteile ergäben, die nicht wesentlich ins Gewicht fielen, müßten sie in Kauf genommen werden.

Die Stpfl. vertreten auch in ihrer nach dem Inkrafttreten der FGO als Revision zu behandelnden Rb die Auffassung, der Sonderausgabenbetrag des § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 von 1.000 DM sei, wenn nur ein Ehegatte Arbeitnehmer ist, allenfalls bis zur Höhe des für ihn vorgesehenen Betrags von 500 DM zu kürzen. Das ergebe sich aus dem Sinn des Gesetzes. Bei einem ledigen Arbeitnehmer werde der über 500 DM hinausgehende Arbeitgeberbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung nicht angerechnet, wirke sich also steuerlich nicht aus. Die Auffassung des FA und des FG bedeute eine Benachteiligung der verheirateten Arbeitnehmer, zumal ein lediger Arbeitnehmer bei gleichem Arbeitslohn dieselbe Rente erhalte wie ein verheirateter. Aus den Vorschriften über die Zusammenrechnung der Sonderausgaben bei Eheleuten könne nichts für die Auslegung des § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 hergeleitet werden, da diese Vorschrift eine Kürzung des Sonderausgabenabzugs betreffe. Nur wenn diese Kürzungsvorschrift auf die Person des als Arbeitnehmer tätigen Ehegatten beschränkt werde, bestehe für alle Eheleute Rechtsgleichheit, wie sie das GG fordere. Sie beantragten daher, den Abzug von weiteren 340 DM als Sonderausgaben.

Entscheidungsgründe

Die Revision gegen das in den "Entscheidungen der Finanzgerichte" 1965 S. 484 veröffentlichte Urteil des FG ist nicht begründet.

§ 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG 1963 enthält eine Sonderregelung für die als Sonderausgaben abzugsfähige Versicherungsbeiträge im Sinn von § 10 Abs. 1 Ziff. 2 EStG 1963. Diese sind bei unverheirateten Steuerpflichtigen und getrennt besteuerten Eheleuten bis zu 500 DM, bei zusammen veranlagten Ehegatten bis zu 1.000 DM ohne Rücksicht auf die sonst nach § 10 Abs. 3 EStG geltende Begrenzung des Abzugs bei den beschränkt berücksichtigungsfähigen Sonderausgaben abzugsfähig. Der Betrag von 500 DM bzw. 1.000 DM verringert sich jedoch bei Arbeitnehmern um den von dem Arbeitgeber geleisteten gesetzlichen Beitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung.

Das FG ist der Auffassung, daß bei zusammen veranlagten Eheleuten diese Kürzung von dem ihnen zustehenden Gesamtbetrag von 1.000 DM vorzunehmen ist und nicht von 500 DM, die auf jeden Ehegatten entfallen. Es geht bei dieser Beurteilung zutreffend davon aus, daß die Einkünfte jedes Ehegatten bei der Zusammenveranlagung zwar gesondert zu ermitteln sind, daß die Sonderausgaben aber von dem aus den Einkünften beider Eheleute bestehenden Gesamtbetrag ihrer Einkünfte abzuziehen sind. Im Urteil des BFH IV 239/59 S vom 3. August 1961 (BFH 73, 552, BStBl III 1961, 466) wurde demgemäß bei zusammen veranlagten Eheleuten, die beide freiberuflich tätig waren, jedem von ihnen der Freibetrag nach § 18 Abs. 4 EStG zugestanden. Da diese Entscheidung die Ermittlung der Einkünfte betraf, kann aus ihr nichts für die Abzugsfähigkeit von Sonderausgaben hergeleitet werden. So ist es insbesondere für die Abzugsfähigkeit von Sonderausgaben ohne Bedeutung, welcher Ehegatte die als Sonderausgaben abzugsfähigen Beträge aufgewendet hat. Daß zusammen veranlagte Eheleute hinsichtlich des Sonderausgabenabzugs als Einheit behandelt werden, zeigt deutlich die Höchstbetragsregelung in § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. a und b EStG 1963, die nur einen für beide Eheleute gemeinsamen Höchstbetrag vorsieht. Daß diese Regelung mit dem GG zu vereinbaren ist, hat der Senat im Urteil VI 82/64 Z (a. a. O.) eingehend dargelegt. Die Ausführung der Stpfl. geben keinen Anlaß zu einer änderung dieser Auffassung.

Der Wortlaut des § 10 Abs. 3 Ziff. 3 Buchst. d EStG bietet keinen Anhalt, daß die Eheleute beim Sonderausgabenabzug in dieser Vorschrift ausnahmsweise nicht als Einheit behandelt werden sollen. Der Sinn und Zweck der Regelung spricht vielmehr eindeutig für die Auffassung des FA und des FG. Die Versicherungsbeiträge sollen die Zukunft beider Ehegatten in gleicher Weise sichern. Das trifft insbesondere für die gesetzliche Rentenversicherung zu, deren Rentenbezüge beider Eheleuten zugute kommen, vor allem auch dem überlebenden Ehegatten, der nicht als Arbeitnehmer tätig war. Bei dieser Sachlage ist es, sinnvoll, den im Fall der Zusammenveranlagung auf 1.000 DM erhöhten gemeinsamen Sonderausgabenhöchstbetrag für Versicherungsbeiträge um die von dem Arbeitgeber eines Ehegatten geleisteten Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung zu kürzen. Die Vorentscheidung, der die gleiche Rechtsauffassung zugrunde liegt, ist daher nicht zu beanstanden.

Fundstellen

Haufe-Index 412265

BStBl III 1966, 676

BFHE 1966, 757

BFHE 86, 757