Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Bewertung Bewertung/Vermögen-/Erbschaft-/Schenkungsteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Zur Frage des wirtschaftlichen Eigentums an dem Gebäude, das ein anderer als der Eigentümer des Grund und Bodens auf diesem errichtet hat.

 

Normenkette

StAnpG § 11 Ziff. 4; BewG § 50 Abs. 3, § 94

 

Tatbestand

Es handelt sich um die Fortschreibung des Einheitswerts für das Geschäftsgrundstück der Beschwerdeführerin (Bfin.), einer Erbengemeinschaft, auf den 1. Januar 1951. Das Finanzamt hat den Einheitswert der Bfin. zugerechnet. Diese ist der Auffassung, daß ihr nur der Wert des Grund und Bodens zugerechnet werden könne. Das darauf errichtete Gebäude stehe im wirtschaftlichen Eigentum der R.- GmbH (künftig als R. bezeichnet) und müsse daher dieser zugerechnet werden. Das früher auf dem Grundstück befindliche Geschäftshaus ist durch Kriegseinwirkung völlig zerstört worden. Die Bfin. hat das Grundstück in enttrümmertem Zustand an die R. für 5 1/2 Jahre vermietet. Der Mietzins entspricht dem Betrag, den die Bfin. für Verzinsung und Amortisation der im Grundbuch eingetragenen Lasten (einschließlich aufgelaufener Zinsen), für Steuern und Abgaben und zur Befriedigung und Löschung eines im Grundbuch eingetragenen Pfändungsvermerks (einschließlich Kosten der Löschung) aufzuwenden hat. Die R. hat das Recht, die Liegenschaft zu benutzen und für ihre gewerblichen Zwecke aufzubauen, wobei sie hinsichtlich des Aufbaus und Ausführungen an die Pläne eines bestimmten Architekten gebunden ist. Die Aufbauten müssen so stabil durchgeführt werden, daß spätere Aufstockung ohne weiteres möglich ist. Mit der Errichtung geht das Eigentum an den Aufbauten entschädigungslos auf die Bfin. über und verbleibt ihr, ohne daß Beseitigung und Veränderung der Aufbauten beiderseits verlangt werden kann. Auch der Bfin. steht jederzeit das Recht zu, die Liegenschaft weiter aufzubauen oder aufbauen zu lassen, wenn auch nur stockweise, sowie die gewonnenen Räume im eigenen Namen und für eigene Rechnung zu verwerten. Nach Ablauf des Vertrags kann die R., die im Erdgeschoß des Gebäudes von ihr errichteten Läden auf die Dauer von zehn Jahren mieten. Die Jahresmiete beträgt in diesem Falle 36.000 DM ohne Heizungskosten und erhöht sich um mehr aufzuwendende Steuern und Abgaben. Schließlich verpflichtet sich die Bfin. gegenüber der R., auf dem Grundstück eine Grundschuld über 100.000 DM zur Sicherung aller Ansprüche aus dem Vertrag eintragen zu lassen. Die R. hat in den Jahren 1949 und 1950 ein massives Geschäftsgebäude, bestehend aus Keller, Erdgeschoß und teilweise ausgebautem Obergeschoß mit Stahlbetondecken und Notdach errichtet. Die Baukosten belaufen sich auf 185.695 DM. Nach Mitteilung des städtischen Vermessungsamts handelt es sich bei den Aufbauten um den ersten Bauabschnitt im Zuge der Errichtung eines siebenstöckigen Geschäftshauses. Von den im Erdgeschoß entstandenen zwei Läden hat die R. den einen selbst in Benutzung genommen. Der andere ist von ihr an ein Modegeschäft, die im Obergeschoß errichteten Büroräume sind an eine Anwaltssozietät untervermietet. Laut Mietnachweisung beträgt die Gesamtjahresrohmiete einschließlich des Mietwerts der von der R. selbst genutzten Räume 40.800 DM. Die Bfin. hat beantragt, ihr gegenüber den Einheitswert des Grund und Bodens, der R. gegenüber als wirtschaftlicher Eigentümerin den Einheitswert des auf fremdem Grund und Boden errichteten Gebäudes festzustellen. Einspruch und Berufung der Bfin. sind ohne Erfolg geblieben. Auch die Rechtsbeschwerde (Rb.) führt nicht zum Erfolg.

 

Entscheidungsgründe

Die Bfin. erblickt einen wesentlichen Verfahrensmangel des Finanzgerichts darin, daß dieses von ihr benannte Zeugen nicht gehört habe. Sie hat am Schluß ihres Schriftsatzes vom 23. März 1953 gebeten, "falls es noch für erforderlich gehalten werde, den Rechtsanwalt W. und den Direktor S. als Zeugen zu vernehmen". über die Vornahme und den Umfang einer Beweisaufnahme entscheidet das Finanzgericht nach seinem Ermessen. Wenn es die Vernehmung der Zeugen im Streitfall nicht für erforderlich gehalten hat, zumal auf sie nicht zum Nachweis einer bestimmt bezeichneten rechtserheblichen Tatsache Bezug genommen worden war, kann ihm hieraus keine mangelnde Aufklärung des Sachverhalts zur Last gelegt werden. Das weitere Vorbringen der Rb. richtet sich gegen die vom Finanzgericht vorgenommene Auslegung des Vertrags. Vertragsauslegung ist Tatsachenfeststellung und als solche in der Rechtsbeschwerde nicht angreifbar, es sei denn, daß sie gegen die Denkgesetze oder rechtlichen Auslegungsgrundsätze (z. B. §§ 133, 157, 242 BGB) verstößt. Solche Verstöße liegen hier nicht vor. Auch ein Rechtsirrtum des Finanzgerichts über den Begriff des wirtschaftlichen Eigentums ist nicht erkennbar. Aus § 50 Abs. 3 des Bewertungsgesetzes (BewG) folgt nicht, daß im Streitfall wirtschaftliches Eigentum der R. an dem von ihr errichteten Gebäude angenommen werden kann, und ihr gegenüber insoweit ein besonderer Einheitswert festgestellt werden muß. Die Entscheidung über das wirtschaftliche Eigentum ist vielmehr aus § 11 Ziff. 4 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) zu entnehmen. Hiervon ist das Finanzgericht mit Recht ausgegangen. Es hat ausführlich die vertraglichen Vereinbarungen geprüft und diejenigen Umstände hervorgehoben, die seiner Auffassung nach zu dem Schluß führen mußten, daß die Bfin. die tatsächliche Verfügungsmacht über das Gebäude erlangt hat. Hierher gehören nach Auffassung des Finanzgerichts insbesondere der entschädigungslose übergang des Eigentums an dem Gebäude im Zeitpunkt der Errichtung auf die Bfin. und der Verbleib in ihrem Eigentum, ohne daß Beseitigung des Aufbaus und Veränderung verlangt werden kann, die verhältnismäßig kurze Dauer des Vertrags, die Bindung der R. an bestimmte Baupläne, ihre Verpflichtung zu stabiler, spätere Aufstockung gestattender Bauweise, die Befugnis der Bfin., ihrerseits jederzeit den Aufbau fortzusetzen, der überwiegende Wert des Grund und Bodens in erstklassiger Geschäftslage gegenüber den Gebäudeherstellungskosten nach Wertverhältnissen von 1935, schließlich die gesamte finanzielle Regelung und Interessenlage. Die finanzielle Planung zeige folgendes Bild: Das vereinbarte Entgelt (Tragung der Steuern, Abgaben usw.) betrage nach früherer Mitteilung der Bfin. jährlich 4.800 DM und liege weit unter den für derartige Objekte üblichen Mietentgelten. Dieses niedrige Entgelt sei nur im Hinblick auf den Aufbau auf Kosten der R. und die entschädigungslose überlassung des Gebäudes an die Bfin. zu erklären. Die übliche Miete ergebe sich aus der von der R. mitgeteilten Jahresrohmiete von 40.800 DM bzw. der nach Ablauf des Vertrags von der Bfin. zu zahlenden Miete von 36.000 DM für die Erdgeschoßläden. Es ergebe sich daher für die R. eine jährliche Ersparnis von 36.000 DM (40.800 DM - 4.800 DM), somit für 5 1/2 Jahre Vertragsdauer ein Gesamtbetrag von 198.000 DM, der seinen Ausgleich durch die (nicht ganz so hohen) Herstellungskosten für das Gebäude finde. Somit werde im Ergebnis für die Bfin. der gleiche wirtschaftliche Erfolg erzielt, wie wenn die R. ihr zum Aufbau des Geschäftshauses einen Zuschuß in Höhe der Aufbaukosten gegeben hätte, der durch Verrechnung mit der (üblichen) Miete zurückgezahlt werde. Wenn das Finanzgericht bei dieser Gestaltung der Verhältnisse zwischen der Bfin. und der R. unter Berücksichtigung der beiderseitigen Interessenlage zur Bejahung wirtschaftlicher Verfügungsmacht und damit des wirtschaftlichen Eigentums der Bfin. an dem von der R. auf dem Grund und Boden errichteten Gebäude gelangt ist, so läßt diese Feststellung keinen Rechtsirrtum des Finanzgerichts über den Begriff des wirtschaftlichen Eigentums erkennen. Insbesondere kann der Rb. darin nicht gefolgt werden, daß die Bestimmung über den entschädigungslosen Eigentumsübergang nur die spätere Geltendmachung von Ansprüchen auf Beseitigung des errichteten Gebäudes ausschließen sollte. Es war nach Lage der Sache nicht ernstlich damit zu rechnen, daß die Beseitigung des mit erheblichen Kosten durchgeführten Wiederaufbaus von der Bfin. gefordert bzw. von der R. herbeigeführt werde. Sofern gleichwohl ausdrücklich Ausschließung dieser Möglichkeit vertraglich festgelegt werden sollte, war hierzu jedenfalls keine Bestimmung erforderlich und geeignet, die den entschädigungslosen übergang des Gebäudes auf die Bfin. und den Verbleib des Eigentums bei dieser vorsah und lediglich in einem angehängten Nebensatz die Beseitigungs- und Veränderungsbefugnis beiderseits ausschloß. Auch trifft es nicht zu, daß die fragliche Bestimmung über den übergang des Eigentums an dem Gebäude im Hinblick auf die §§ 94, 95 BGB lediglich einen an sich überflüssigen Zusatz darstelle. Denn die angeführten Vorschriften des BGB enthalten weder etwas über die Entschädigung für die Errichtung des Gebäudes noch über dessen evtl. Beseitigung oder Veränderung. Wenn die R. in der Art der Durchführung des Aufbaus nicht frei war, sich vielmehr grundsätzlich an gewisse Pläne halten, und darüber hinaus so stabil bauen mußte, daß spätere Aufstockung erfolgen konnte, wenn das errichtete Gebäude entschädigungslos in das Eigentum der Bfin. überging und die R. auch nicht etwa nachträglich den Aufbau wieder beseitigen oder verändern konnte, so sind dies beachtliche Gründe, die gegen die Annahme des von der Bfin. geltend gemachten wirtschaftlichen Eigentums der R. an dem Gebäude sprechen. Es kommen die verhältnismäßig kurz bemessene Vertragsdauer und der überwiegende Wert des Grund und Bodens gegenüber dem Gebäudewert hinzu, Umstände, die jedenfalls mehr gegen als für das wirtschaftliche Eigentum der R. sprechen. Aus den Abhandlungen von Rössler, Deutsche Steuer-Zeitung 1954 A S. 7 und Baltzer, Steuer und Wirtschaft 1953 Spalte 651, ist nichts Gegenteiliges zu entnehmen.

Nach der Auffassung von Baltzer ist gerade der Umstand, daß ein Mieter vor bzw. nach Ablauf der Mietdauer das von ihm errichtete Gebäude nicht abreißen darf, ein beachtliches Kennzeichen für das Fehlen seiner Sachherrschaft über das Gebäude. Ebenso wird in dieser Abhandlung die Auffassung vertreten, daß kurze Mietdauer besonders bei wertvollen Aufbauten eher gegen das wirtschaftliche Eigentum des Mieters spricht, als wenn ein auf lange Zeit abgeschlossener Mietvertrag vorliegt. Dem Umstand, daß die R. den einen Laden und die Büroräume untervermietet hat, kommt im Rahmen der oben dargestellten finanziellen Gestaltung keine entscheidende Bedeutung zu. Entsprechendes gilt von der Eintragung einer Grundschuld auf dem Grundstück der Bfin. Hiernach ist die Auffassung der Vorbehörden nicht zu beanstanden, daß die Bfin. gemäß § 11 Ziff. 4 StAnpG als bürgerlich-rechtliche und wirtschaftliche Eigentümerin des Grundstücks einschließlich des darauf errichteten Gebäudes anzusehen ist. Für die Anwendung des § 50 Abs. 3 BewG und damit für die Feststellung eines Einheitswerts für den Grund und Boden einerseits und eines weiteren Einheitswert für das Gebäude andererseits ist daher im Streitfall kein Raum. Vielmehr war der Einheitswert für die wirtschaftliche Einheit des bebauten Grundstücks, wie geschehen, der Bfin. zuzurechnen.

 

Fundstellen

Haufe-Index 407927

BStBl III 1954, 194

BFHE 1954, 736

BFHE 58, 736

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