BFH Urteil vom 28.10.1958 - VII 185/57 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht/Abgabenordnung Zollrecht

Leitsatz (amtlich)

Sind Eingangsabgaben nachzufordern, weil die Zollstelle sie auf Grund einer objektiv unrichtigen oder irreführenden Zollanmeldung nicht oder zu niedrig festgesetzt hat, so ist die nachträgliche Einziehung dieser Abgaben ohne Rücksicht darauf, ob sie abgewälzt werden können, dann nicht unbillig, wenn die unrichtige Zollanmeldung auf Umständen beruht, die der Zollbeteiligte zu vertreten hat, weil er nicht alles ihm Zumutbare getan hat, um seiner Pflicht zur Mitwirkung an einer gesetzmäßigen Verzollung zu genügen.

Die Nachforderung von Eingangsabgaben auf Grund von § 223 AO ist nicht in das Ermessen der Verwaltung gestellt; diese ist vielmehr verpflichtet, die Nachforderung geltend zu machen, es sei denn, daß dem auf Grund besonders gelagerter außergewöhnlicher Umstände des einzelnen Falles die Grundsätze von Treu und Glauben entgegenstehen.

Da der Zollbeteiligte durch seinen Antrag das Zollverfahren bestimmt (ß 74 Abs. 1 ZG) und damit die Voraussetzungen für das Entstehen oder Nichtentstehen einer Zollschuld setzt, kann die Einziehung einer Eingangsabgabenforderung, die auf Grund seines Antrags entstanden ist, nicht allein deshalb unter dem Gesichtspunkt einer "ungerechtfertigten Bereicherung" des Steuergläubigers als unbillig angesehen werden, weil der Zollbeteiligte nach Lage des Falles durch die Stellung eines anderen Antrages das Entstehen einer Abgabenschuld hätte vermeiden können. Ist jedoch der Zollbeteiligte ohne sein Verschulden durch Organe der Zollverwaltung zur Stellung des in seinen Wirkungen für ihn ungünstigen Antrages veranlaßt worden, so kann darin ein Billigkeitsgrund liegen.

Soweit der Bundesminister der Finanzen in den "Richtlinien zur Anwendung des § 131 der Reichsabgabenordnung auf dem Gebiet der Zölle und Verbrauchsteuern vom 7. Dezember 1953" die ihm unterstellten Zolldienststellen ermächtigt hat, beim Vorliegen bestimmter Tatbestände aus sachlichen Gründen die Eingangsabgaben zu erlassen, liegt darin gleichzeitig die allgemeine Anerkennung dieser Tatbestände als Grund für einen Billigkeitserlaß. Mit Rücksicht auf den Grundsatz der Selbstbindung der Verwaltung kann der Umstand, daß Zolldienststellen trotz Vorliegens eines solchen Tatbestandes im Einzelfall von der Ermächtigung keinen Gebrauch gemacht haben, einen Ermessensmißbrauch darstellen. Die Finanzgerichte haben daher, wenn ein solcher Ermächtigungstatbestand in dem zu entscheidenden Fall in Frage kommen kann, in unmittelbarer Anwendung des § 131 AO zu prüfen, ob die darin liegende allgemeine Anerkennung als Billigkeitsgrund sich innerhalb der durch das Gesetz gezogenen Ermessensgrenzen hält. Trifft dies zu, so haben die Finanzgerichte als Grundlage für ihre Entscheidung darüber, ob ein Ermessensmißbrauch durch die ermächtigte Dienststelle vorliegt, im Rahmen ihrer Tatsachenermittlungspflicht festzustellen, ob der zur Entscheidung stehende Sachverhalt dem Ermächtigungstatbestand entspricht.

Normenkette

AO §§ 131, 223; ZG § 74 Abs. 1, § 76

Tatbestand

I. -

Die Beschwerdeführerin (Bfin.) betreibt den Import und Export u. a. von pflanzlichen und tierischen ölen und Fetten. Die Firma hat, wie sich z. B. aus ihrem Reingewinn im Jahre 1954 ergibt, als eine bedeutende Fachfirma ihrer Branche zu gelten. Auf Grund von Verhandlungen, die der Inhaber der Firma anläßlich einer Amerikareise im Herbst 1954 mit amerikanischen Lieferanten führte, kam der Ankauf von 300 t einer Ware zustande, die in der Auftragsbestätigung vom 28. Oktober sowie in der Rechnung vom 1. Dezember 1954 als "Acidulated Palmoil Soapstock" bezeichnet war. Die Auftragsbestätigung ging am 1. November 1954 bei der Bfin. ein. Die Ware selbst wurde nach ihrem Eintreffen am 22. Dezember 1954 vom Eingangszollamt mit Zollbegleitschein an das Zollamt H. überwiesen. In der Zollanmeldung zur Abfertigung auf Begleitschein A war die Ware von dem Zolldeklaranten als "Palmfettsäure" angemeldet worden. Bei der Abfertigung zum freien Verkehr durch das Zollamt H. am 24. Dezember 1954 änderte der Bevollmächtigte der Bfin. in der Zollanmeldung die Warenbezeichnung um in: "laut Kaufvertrag Neutralisationspaste (Soapstock) aus Palmölfettsäure" und beantragte zoll- und ausgleichsteuerfreie Ablassung. Das Zollamt entnahm eine Probe zur Untersuchung durch die Zolltechnische Prüfungs- und Lehranstalt und fertigte die Ware nach Zolltarifnummer 1517-A antragsgemäß abgabenfrei zum freien Verkehr ab.

Nachdem das Untersuchungsergebnis der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt vom 13. April 1955 dem Zollamt H. zugegangen war, in dem die von der Bfin. eingeführte Ware als "ein durch Säurebehandlung aus Palmöl-Soapstock abgeschiedenes technisches Fettsäuregemisch der Tarifnummer 1510-A" angesprochen war, teilte das Zollamt nach vorheriger mündlicher Erörterung der Angelegenheit mit der Bfin. dieser am 20. April 1955 den Sachverhalt schriftlich mit und forderte sie auf, die Verzollungsunterlagen zum Zwecke der Abgabenerhebung erneut vorzulegen. Die Bfin. widersprach darauf mit Schreiben vom 28. April 1955 der nachträglichen Verzollung der Ware, insbesondere mit Rücksicht darauf, daß seit der Eingangsabfertigung nahezu vier Monate vergangen seien, die Ware inzwischen zum größten Teil verkauft sei und die Eingangsabgaben daher nicht mehr abgewälzt werden könnten, und beantragte unter Bezugnahme auf die "Richtlinien für die Anwendung des § 131 der Reichsabgabenordnung auf dem Gebiet der Zölle und Verbrauchsteuern vom 7. Dezember 1953" (Bundeszollblatt - BZBl - 1953 S. 810 ff.) Abgabenerlaß aus Billigkeitsgründen.

Mit Steuerbescheid vom 9. Mai 1955 setzte das Zollamt die Eingangsabgaben mit 27.810,85 DM fest. Der Steuerbescheid wurde rechtskräftig, nachdem die Bfin. auf die Einlegung eines Einspruchs mit Schreiben vom 20. Mai 1955 verzichtet hatte, in dem sie aber erneut um Abgabenerlaß aus Billigkeitsgründen für die gesamte eingeführte Warenpartie nachsuchte.

Mit Verfügung vom 12. September 1955 lehnte das Hauptzollamt den Antrag der Bfin. auf Erlaß der Eingangsabgaben aus Billigkeitsgründen ab, da weder sachliche noch persönliche Gründe gegeben seien, die einen solchen Erlaß rechtfertigten. Die gegen diesen ablehnenden Bescheid von der Bfin. eingelegte Beschwerde an die Oberfinanzdirektion vom 12. September 1955 wurde von dieser mit Beschwerdeentscheidung vom 28. Dezember 1955 als unbegründet zurückgewiesen. Die im erweiterten Rechtsmittelweg nach Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes für die Bundesrepublik Deutschland (GG) beim Finanzgericht eingelegte Berufung, mit der die Ablehnung des Billigkeitserlasses nur noch in Höhe der Eingangsabgaben für die wiederausgeführte Ware angefochten wurde, blieb ebenfalls ohne Erfolg.

II. - In der Rechtsbeschwerde (Rb.) trägt die Bfin. vor:

Die eingeführte Ware sei von vornherein zur Wiederausfuhr bestimmt gewesen. Sie hätte demnach im Zollveredelungsverkehr abgabenfrei wiederausgeführt werden können, wenn nur "die kleine Formalität des Antrags nicht unterblieben wäre".

Es widerspreche rechtsstaatlichen Grundsätzen, daß der Staat sich auf Grund formaler Verfahrensfehler zu Unrecht bereichere. Die Nichtanwendung des § 131 der Reichsabgabenordnung (AO) könne in einem solchen Falle nur dann noch ermessensgemäß sein, wenn der formale Mangel ausschließlich oder doch ganz überwiegend auf einem Verschulden des Steuerpflichtigen beruhe. Der formale Mangel sei im vorliegenden Fall aber nicht durch die Bfin. zu vertreten, da er durch die unklare Fassung des Zolltarifs und durch das verspätete Gutachten der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt verursacht sei.

Wegen der unklaren Fassung der Erläuterungen zum Zolltarif und der Tatsache, daß die im Streitfalle fragliche Ware erstmalig von der Bfin. über das Zollamt H. eingeführt worden sei, hätten weder das Zollamt noch die Bfin. "so recht Bescheid gewußt". Deswegen sei die Ware zollfrei gelassen worden und deswegen sei der Antrag auf Abfertigung zum Eigenveredelungsverkehr unterblieben. Damit treffe das Zollamt das größere Verschulden; denn es müsse den Zolltarif besser kennen.

Auch der Hinweis der Vorinstanzen, die Bfin. hätte eine verbindliche Zollauskunft beantragen müssen, um den Folgen einer etwaigen falschen Abfertigung zu entgehen, greife nicht durch. Die Bfin. sei zur Einholung einer solchen Auskunft nicht verpflichtet. Außerdem wäre diese Auskunft, wie das Untersuchungszeugnis der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt beweise, erst nach drei bis vier Monaten erteilt worden und damit sowieso nicht mehr verwertbar gewesen. Daher könne die Tatsache, daß die Bfin. diese Auskunft nicht beantragt habe, nicht ursächlich für den der Bfin. entstandenen Schaden sein.

Die verspätete Gutachtenerteilung stelle zudem eine Amtspflichtverletzung der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt dar. Ebenso habe das Zollamt H. seine Amtspflichten dadurch verletzt, daß es nicht auf Beschleunigung der Gutachtenerteilung gedrängt habe. Die Jahresfrist der §§ 94, 144 AO stelle nur die äußerste zeitliche Grenze dar, die das Gesetz der überprüfung eines Bescheides zubillige. Die Zollverwaltung sei jedoch verpflichtet, die überprüfung innerhalb dieser Frist in angemessener Zeit und so schnell als möglich vorzunehmen; sie sei nicht befugt, die Jahresfrist in jedem Falle voll auszunutzen. Vier Monate seien aber keine angemessene Frist; dies sei höchstens ein Zeitraum von eins bis zwei Wochen.

Wenn die Oberfinanzdirektion glaube, daß eine etwa mögliche Schadensersatzklage nach § 839 Abs. 3 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) kein Grund für eine Billigkeitsentscheidung sei, so sei dies unzutreffend. Denn solange die Möglichkeit bestehe, den Schaden aus der Amtspflichtverletzung im Wege eines Erlasses nach § 131 AO zu beseitigen, sei eine Schadensersatzklage gar nicht zulässig. Daraus folge, daß eine Amtspflichtverletzung einen Billigkeitserlaß zwingend erfordere.

Vorsorglich werde bestritten, daß das Zollamt den Zollbevollmächtigten der Bfin. auf den vorläufigen Charakter der Abfertigung hingewiesen habe.

Ebenso werde vorsorglich an Hand einer beigefügten Kalkulation bestritten, daß die Eingangsabgaben abgewälzt worden seien.

Schließlich habe das Finanzgericht die Bedeutung der Richtlinien zur Anwendung von § 131 AO verkannt. Die Nichtanwendung der Richtlinien zum Nachteil der Steuerpflichtigen sei stets ein Ermessensmißbrauch. Darüber hinaus regelten die Richtlinien aber auch nicht alle Fälle, in denen ein Erlaß geboten sei.

Entscheidungsgründe

III. -

Die Rb. hat keinen Erfolg.

Da es sich bei den mit der Berufung nach Art. 19 Abs. 4 GG angegriffenen Verwaltungsakten um Ermessensentscheidungen der Verwaltung handelt, kann sich die Nachprüfung dieser Entscheidungen durch die Finanzgerichte nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. Urteile I 103/51 U vom 29. Januar 1952 und IV 350/51 U vom 13. März 1952, Bundessteuerblatt - BStBl - 1952 III S. 57 und S. 104, Slg. Bd. 56 S. 137 und S. 264, sowie das Urteil V z 181/57 U vom 27. März 1958, BStBl 1958 III S. 248, BZBl 1958 S. 446, Slg. Bd. 66 S. 647) nur darauf erstrecken, ob die Verwaltung bei ihren Entscheidungen die ihr für die Ermessensausübung durch das Gesetz gesetzten Grenzen eingehalten hat. Soweit die Ermessensausübung innerhalb dieser Grenzen liegt, ist sie rechtmäßig, auch wenn im einzelnen Fall eine andere Entscheidung denkbar wäre oder im Hinblick auf die gegebenen Verhältnisse den erkennenden Gerichten vielleicht sogar angebrachter erscheinen könnte. Eine überschreitung der Ermessensgrenze liegt in solchen Fällen nur dann vor, wenn die von der Verwaltung getroffene Entscheidung unter Berücksichtigung der Belange der öffentlichen Hand und der des Steuerpflichtigen nach allgemeiner Auffassung mit den Grundsätzen von Recht und Billigkeit unvereinbar ist. Der erkennende Senat hat daher die Vorentscheidung dahin geprüft, ob das Finanzgericht den vorstehend genannten Grundsätzen gefolgt ist und ob ihm dabei gegebenenfalls Rechtsirrtümer bei der Beurteilung des Sachverhalts unterlaufen sind. Diese Prüfung hat aus den nachstehenden Gründen ergeben, daß die Vorentscheidung die Grundsätze hinsichtlich der überprüfung von Ermessensentscheidungen eingehalten hat und daß sie Rechtsirrtümer nicht erkennen läßt.

Die Vorentscheidung ist mit Recht davon ausgegangen, daß die Verwaltung sowohl in der den Billigkeitsantrag ablehnenden Verfügung des Hauptzollamts, wie auch in der Beschwerdeentscheidung der Oberfinanzdirektion sich nicht darauf beschränkt habe, zu prüfen, ob etwa einer der in den "Richtlinien zur Anwendung des § 131 der Reichsabgabenordnung auf dem Gebiet der Zölle und Verbrauchsteuern" (Erlaß des Bundesministers der Finanzen vom 7. Dezember 1953

III B - Z 2401 - 770/53 ----------------------- , BZBl 1953 S. 810 ff. - im folgenden III C - V 9930 - 180/53 kurz "Richtlinien" genannte -) aufgeführten Tatbestände einen Billigkeitserlaß rechtfertige, sondern daß sie darüber hinaus alle etwa in Frage kommenden Billigkeitsgründe, wenn auch mit negativem Ergebnis, in den Kreis ihrer überlegungen einbezogen habe, da beide Entscheidungen die Feststellung enthielten, daß im vorliegenden Falle weder persönliche noch sachliche Gründe einen Erlaß rechtfertigten.

Mit Recht hat die Vorinstanz nicht beanstandet, daß die Verwaltung das Vorliegen sogenannter "persönlicher Billigkeitsgründe" verneint hat. Darunter versteht man Gründe, die die Einziehung der Steuern mit Rücksicht auf die wirtschaftliche Lage des Abgabenschuldners unbillig erscheinen lassen. Daß hiervon im vorliegenden Falle bei dem für das Jahr 1954 ausgewiesenen Gewinn der Bfin. nicht gesprochen werden kann, bedarf keiner weiteren Erörterung.

Es bleibt mithin zu prüfen, ob sogenannte "sachliche", das heißt sich aus dem steuerlichen Tatbestand selbst ergebende, von der Wirtschaftslage des Steuerschuldners unabhängige Gründe vorliegen, die einen Abgabenerlaß erfordern würden, die aber entweder von der Verwaltung geprüft und von ihr in mißbräuchlicher Ausübung ihres Ermessens verneint oder von ihr nicht erkannt worden sind, obwohl sie bei pflichtgemäßer Nachprüfung hätten erkannt werden müssen. Wie der Bundesfinanzhof in dem bereits erwähnten Urteil vom 27. März 1958 entschieden hat, sind Billigkeitserlasse aus sachlichen Gründen nur insoweit als innerhalb der Ermessensgrenzen liegend durch die Ermächtigung des § 131 AO gedeckt, als nach dem erklärten oder mutmaßlichen Willen des Gesetzgebers auf dem in Frage kommenden Steuerrechtsgebiet angenommen werden kann, daß der Gesetzgeber die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage - hätte er sie geregelt - im Sinne des beabsichtigten Erlasses entschieden haben würde. Die von der Bfin. vorgetragenen Gründe sind daher unter dem Gesichtspunkt zu prüfen, ob sie bei Berücksichtigung dieser Grundsätze nach allgemeiner Auffassung einen Erlaß so eindeutig rechtfertigen, daß sie die ablehnende Beurteilung durch die Verwaltung als ermessensmißbräuchlich und die Billigung dieser Ablehnung durch das finanzgerichtliche Urteil damit als rechtsirrtümlich erscheinen lassen.

IV. -

Es kann sowohl dahingestellt bleiben, ob es sich bei der durch den Steuerbescheid des Zollamts vom 9. Mai 1955 geltend gemachten Abgabenforderung um eine Nachforderung im Sinne von § 223 AO handelt - nur auf solche Nachforderungen bezieht sich die Ermächtigung der "Richtlinien" unter 2 A II 3 des zweiten Teiles -, als auch, ob die Abgaben im Sinne dieser Ermächtigung als abgewälzt gelten können, was von der Bfin. auch in der Rb. wieder bestritten wird. Selbst wenn man beides unterstellt, steht einem Erlaß der Abgaben entgegen, daß, wie im folgenden dargelegt wird, die Nachforderung nicht "auf nicht von dem Zollschuldner zu vertretende Umstände zurückzuführen ist".

Hinsichtlich der rechtlichen Bedeutung der "Richtlinien" für die Rechtsprechung der Finanzgerichte wird auf die Ausführungen in dem bereits mehrfach erwähnten Urteil des Bundesfinanzhofs vom 27. März 1958 Bezug genommen.

Die in der Rb. zur Frage der Verantwortlichkeit für das Zustandekommen der - von der Bfin. behaupteten - "Nachforderung" gemachten Ausführungen lassen erkennen, daß sich die Bfin. über die Bedeutung der Mitwirkungspflicht des Zollbeteiligten beim Zustandekommen einer zutreffenden Verzollung sowie über die der Nachforderungspflicht der Zollverwaltung (ß 223 AO) zugrunde liegenden Rechtsgedanken nicht im klaren ist. Zwar ist der Zollbeteiligte nach dem deutschen Zollrecht (ß 76 Abs. 1 Nr. 3 des Zollgesetzes - ZG -) nicht verpflichtet, wie dies in vielen anderen Staaten gefordert wird, eine verbindliche Anmeldung der eingeführten Ware nach der Benennung des Zolltarifs abzugeben. Er kann vielmehr die Ware auch nach Sprachgebrauch oder Handelsübung bezeichnen. Das bedeutet aber nicht, daß er nicht verpflichtet wäre, eine zutreffende Anmeldung abzugeben und, wenn Zweifel hinsichtlich einer zutreffenden Bezeichnung bestehen, von sich aus alles zu tun, was einer Beseitigung dieser Zweifel dienen kann. Dies gilt vor allem dann, wenn der Importeur, wie die Bfin., im vorliegenden Fall eine Ware seines engeren Fachgebiets erstmalig einführt. Es wird vielfach übersehen, daß die Zollanmeldung einer Steuererklärung gleichkommt, die der Besteuerung zugrunde gelegt werden kann, und daß die Abgabe einer wenn auch nur objektiv unrichtigen oder zu Irrtümern Anlaß gebenden Erklärung für den Erklärenden zwangsläufig die Möglichkeit einer Nachforderung innerhalb der vom Gesetzgeber dafür gesetzten Frist nach sich zieht.

Dies trifft im besonderen Maße für das Gebiet der Erhebung der Eingangsabgaben zu. Denn nur bei Anerkennung dieser Grundsätze ist eine den Verkehrs- und Handelsbedürfnissen gerechtwerdende schnelle Abfertigung, die dem Importeur unverzüglich die Verfügungsmöglichkeit über die eingeführten Waren verschafft, überhaupt möglich, ohne daß die nach dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gebotene und im Interesse eines lückenlosen Zollschutzes notwendige richtige Erhebung der Eingangsabgaben in Gefahr geriete. Unter anderem weil diese schnelle Abfertigung zwangsläufig Fehlerquellen in sich birgt, hat der Gesetzgeber für Zölle die unbeschränkte Nachforderungsmöglichkeit innerhalb der Verjährungsfrist im Rahmen des § 223 AO in Verbindung mit § 94 AO zugelassen. Daß diese Nachforderungen, soweit nicht auf Grund besonders gelagerter außergewöhnlicher Umstände des einzelnen Falles die Grundsätze von Treu und Glauben entgegenstehen, der Verwaltung als Pflicht obliegen und nicht in ihr Ermessen gestellt sind, hat der Bundesfinanzhof bereits mehrfach entschieden (vgl. das in der Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern - ZfZ - 1956 S. 146 auszugsweise abgedruckte Urteil V z 60/55 vom 13. Dezember 1955 und aus neuester Zeit das Urteil V z 187/57 S vom 26. Juni 1958, BStBl 1958 III S. 347, BZBl 1958 S. 626). Wenn schon - das ist der Grundgedanke der gesetzlichen Regelung - die Wirtschaft in unzähligen Fällen die Vorteile einer schnellen Abfertigungsmöglichkeit für sich in Anspruch nimmt, so muß sie es hinnehmen, daß sich dieses Verfahren unter Umständen in Form von Nachforderungen auf Grund unterlaufener Versehen - und zwar bis zum Ablauf der vom Gesetz gesetzten Frist - in einzelnen Fällen für sie nachteilig auswirkt. Recht und Billigkeit ist hier vom Gesetzgeber Genüge getan durch den Ausgleich zwischen regelmäßigem Vorteil und gelegentlichem Nachteil. Es ist einleuchtend, daß bei dieser Sachlage darüber hinausgehende Billigkeitsmaßnahmen im einzelnen Falle nur unter besonders einschränkenden Voraussetzungen möglich sind, wenn die Anwendung des § 131 AO nicht zu einer nicht vertretbaren Ungleichheit der Besteuerung führen soll. Die Frage, wann also eine Nachforderung auf nicht vom Zollschuldner zu vertretende Umstände zurückzuführen ist, muß nach strengen Maßstäben beurteilt werden.

Wendet man diese, dem Wesen des Zollrechts entsprechenden Maßstäbe auf den vorliegenden Fall an, so ergibt sich eindeutig, daß die Nachforderung ganz oder doch zum erheblich überwiegenden Teil auf Umstände zurückzuführen ist, die die Bfin. zu vertreten hat.

Der Inhaber der Bfin. hat die Ware bei einem persönlichen Aufenthalt in den Vereinigten Staaten gekauft. Es würde jeder Lebenserfahrung widersprechen und würde zudem ein von der Bfin. eingegangenes und daher in seinen Folgen von ihr selbst zu tragendes Risiko bedeuten, wenn ihr Inhaber sich nicht bei den Lieferanten in Amerika über die Beschaffenheit der gekauften und in die Bundesrepublik einzuführenden Ware, ihre Zusammensetzung und ihre Geeignetheit für die geplanten Verwendungszwecke eingehend unterrichtet hätte. Der Senat trägt daher auch keine Bedenken, davon auszugehen, daß der Inhaber der Bfin., wenn er es als Fachimporteur von ölen und Fetten nicht schon vorher gewußt haben sollte, spätestens bei dieser Gelegenheit sich über die Bedeutung von "Acidulated Palmoil Soapstock" klar geworden sein muß. Jedes Wörterbuch weist aus, daß "Acidulated" "sauer oder gesäuert" heißt. Demnach mußte es sich bei der gekauften Ware um einen gesäuerten, das heißt mit Säure behandelten Palmöl-Soapstock handeln. Da der Inhaber der Bfin., wie er selber angibt, für die Bfin. wiederholt Eigenveredelungsverkehre mit Fettsäuren zur Herstellung von destillierten Fettsäuren durchgeführt hat und die in Amerika eingekaufte Ware zu demselben technischen Verarbeitungsvorgang einsetzen wollte und auch eingesetzt hat, so mußte es für ihn schon aus diesem Grunde, wenn auch vielleicht nicht feststehend, so doch als wahrscheinlich erscheinen, daß die von ihm gekaufte Ware in die gleiche Tarifposition gehören müßte wie diejenigen Fettsäuren und sauren öle, die er bereits im Veredelungsverkehr hatte verarbeiten lassen. In dem Anlieferungsschein, mit dem die Bfin. die Ware an die Einlagerungsfirma überstellte und der bereits am 22. Dezember 1954 ausgestellt ist, bezeichnete die Bfin. selbst die Ware als "Palmölfettsäure (Soapstock)". Der Inhaber der Bfin. gibt in seinem Schreiben vom 12. September 1955 an die Oberfinanzdirektion auch zu, daß er bei nachträglicher eingehender Beschäftigung mit der Tariffrage festgestellt habe, daß die Anmeldung als "Neutralisationspaste(Soapstock)" unrichtig war. Dabei hätte schon die rein sprachliche Gegenüberstellung: "Neutralisationspaste" und "Gesäuerter Palmöl-Soapstock" begründete Zweifel erregen müssen. Die Bfin. hätte, um ihrer Pflicht zu einer richtigen Zollanmeldung zu genügen, sich nicht erst hinterher, sondern rechtzeitig vorher ernstlich mit dieser Frage beschäftigen müssen, zumal sie diese Ware erstmalig einführte. Die Bfin. wäre zudem sehr wohl in der Lage gewesen, sich vor der Abfertigung Klarheit über die wirkliche Beschaffenheit der Ware und über die Tariffrage zu verschaffen. Dazu wäre nur erforderlich gewesen, daß der Inhaber der Bfin. entweder selbst eine Probe von der gekauften Ware aus Amerika mitgebracht oder doch wenigstens veranlaßt hätte, daß eine solche sofort, notfalls mit Luftpost, vorausgeschickt würde. Da der Kauf, wie sich aus dem Schreiben des Inhabers der Bfin. an die Bundesstelle für den Warenverkehr der gewerblichen Wirtschaft vom 13. Oktober 1954 ergibt, damals schon abgeschlossen war, so hätte die Probe spätestens Ende Oktober bereits in Händen der Bfin. sein können. Das hätte aber noch völlig ausgereicht, um bei einem entsprechenden Hinweis auf die Eilbedürftigkeit der Angelegenheit rechtzeitig eine verbindliche Zollauskunft zu erhalten, zumal alle daran beteiligten Stellen einschließlich der Antragstellerin an einem Orte saßen.

Was die Bfin. zum Beweis dafür vorträgt, daß die Auskunft niemals rechtzeitig erteilt worden wäre, weil nämlich die Zolltechnische Prüfungs- und Lehranstalt vier Monate für die Untersuchung der vom Zollamt entnommenen Probe gebraucht habe, ist abwegig. Die Dienststellen der Zollverwaltung können das übermaß an Arbeit, das ihnen durch die Entwicklung des Warenverkehrs nach dem Kriege zugefallen ist, nur dadurch erledigen, daß sie die eiligen Sachen vor den weniger eiligen erledigen. Eine verbindliche Zollauskunft ist immer als eilige Sache zu behandeln. Die nachträgliche Untersuchung einer Warenprobe ist demgegenüber weniger eilig. Das Gesetz läßt, wie oben ausgeführt, für etwaige sich auf Grund einer solchen Untersuchung ergebende Nachforderungen eine Frist von etwa einem Jahr zu. Welche Folgen daraus für den Zollbeteiligten erwachsen, hängt davon ab, wie er sich bei der Abgabe der Zollanmeldung und auch gegebenenfalls vorher verhalten hat.

Zum mindesten hätte die Bfin. aber, wenn die Zeit für die Erteilung der verbindlichen Zollauskunft knapp geworden wäre, durch eine rechtzeitige, das heißt vor der Abfertigung liegende Rückfrage bei der untersuchenden Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt feststellen können, ob begründete Zweifel hinsichtlich der Zollfreiheit der Ware bestehen, und sie hätte dann vorsichtshalber die Ware zum Eigenveredelungsverkehr abfertigen lassen können. All dies, was die Bfin. zur Bewirkung einer objektiv richtigen Zollanmeldung und zur Abwendung des sich für sie aus einer unrichtigen Zollabfertigung ergebenden Risikos hätte tun müssen oder können, ist nicht geschehen. Statt dessen ist die zunächst zutreffende Zollanmeldung zur Abfertigung auf Begleitschein A nachträglich von dem Beauftragten der Bfin. in eine unzutreffende Warenbezeichnung abgeändert worden. Aus der Tatsache, daß das Zollamt, dem Untersuchungsmöglichkeiten für die eingeführte Fettsäure nicht zur Verfügung standen, daraufhin, um den Abfertigungsantrag nicht aufzuhalten, die Ware unter Entnahme einer Probe antragsgemäß abgabenfrei abgelassen hat, können irgendwelche Gründe für den beantragten Erlaß nicht abgeleitet werden. Im übrigen mußte die Bfin. als erfahrene Importeurin mit Rücksicht auf die Probeentnahme damit rechnen, daß bei der von ihr selbst zugegebenen Zweifelhaftigkeit der Tariffrage die Untersuchung der Ware zu einer anderen Tarifierung und damit zu einer nachträglichen änderung des Zollbescheides führen konnte.

Bei dieser Sachlage kann nicht davon die Rede sein, daß es sich - wie die Bfin. in der mündlichen Verhandlung vorgebracht hat - bei der ganzen Angelegenheit um einen "beiderseitigen Irrtum der Bfin. und des Zollamtes" gehandelt habe. Der Senat vermag daher keinen Rechtsirrtum darin zu erblicken, daß die Vorinstanz die ablehnenden Entscheidungen der Verwaltung als im Rahmen der Ermessensgrenzen liegend anerkannt hat.

V. - Auch alle anderen Gründe, die die Bfin. noch zusätzlich zur Begründung ihres Begehrens hat vortragen lassen, können zu keinem anderen Ergebnis führen.

Es ist belanglos, daß die Ware angeblich von vornherein zur Wiederausfuhr bestimmt war und daß sie, wäre sie zum Veredelungsverkehr abgefertigt worden, zollfrei geblieben wäre. Das deutsche Zollrecht kennt im Falle der Abfertigung einer Ware zum freien Verkehr allgemein keine Erstattung der Eingangsabgaben für den Fall, daß die Waren nachträglich wiederausgeführt werden. Dieser Grundsatz kann auch nicht im Wege über Billigkeitsmaßnahmen nach § 131 AO generell angetastet werden (vgl. hierzu die Ausführungen des wiederholt erwähnten Urteils V z 181/57 U vom 27. März 1958).

Daß die Ware im vorliegenden Falle zum freien Verkehr und nicht zum Veredelungsverkehr abgefertigt wurde, hat die Bfin., wie aus den Ausführungen unter IV hervorgeht, selbst bewirkt. Da nach dem deutschen Zollrecht der Zollbeteiligte durch seinen Antrag das Zollverfahren bestimmt (ß 74 Abs. 1 ZG) und damit die Voraussetzungen für das Entstehen oder Nichtentstehen einer Zollschuld setzt, kann die Einziehung einer Eingangsabgabenforderung, die auf Grund seines Antrags entstanden ist, nicht allein deshalb etwa unter dem Gesichtspunkt einer "ungerechtfertigten Bereicherung" des Steuergläubigers als unbillig angesehen werden, weil der Zollbeteiligte nach Lage des Falles durch die Stellung eines anderen Antrags das Entstehen der Abgabenschuld hätte vermeiden können. Billigkeitsgründe könnten in einem solchen Falle nur dann vorliegen, wenn der Zollbeteiligte ohne eigenes Verschulden durch Organe der Zollverwaltung zur Stellung des in seinen Wirkungen für ihn ungünstigen Antrages veranlaßt worden wäre. Dies ist im vorliegenden Fall aber nicht geschehen.

Der erkennende Senat vermag auch nicht festzustellen, daß das Zollamt oder die Zolltechnische Prüfungs- und Lehranstalt in irgendeiner Weise ihre Amtspflichten verletzt hätten, was einen Billigkeitserlaß rechtfertigen würde. Da die Bfin., wie oben ausgeführt, das Risiko, unter Umständen mit einer Nachforderung belastet zu werden, selbst herbeigeführt hat, und da die Bfin. auch als erfahrene Importeurin, von der die Kenntnis der für sie in Frage kommenden rechtlichen Vorschriften erwartet werden muß, mit einer eventuellen Nachforderung innerhalb der vom Gesetz dafür gesetzten Frist im Hinblick auf die Probeentnahme rechnen mußte, so hätte sie, um ihr Risiko zu verringern, gegebenenfalls den Versuch machen müssen, die überprüfung bei der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt durch eine entsprechende Rückfrage zu beschleunigen, ehe sie endgültig über die inzwischen verarbeitete Ware weiterverfügte, obwohl allerdings dadurch an der abgabenmäßigen Folge der Abfertigung zum freien Verkehr sowieso nichts mehr hätte geändert werden können. Daß eine nachträgliche Abfertigung der Waren zum Veredelungsverkehr mit zollschuldbefreiender Wirkung nicht mehr möglich gewesen wäre, hat die Bfin., wie aus ihrer Argumentation zu schließen ist, offenbar auch verkannt.

Wenn endlich von der Bfin. vorgebracht wird, in ihrem Falle sei außerdem ein Billigkeitserlaß nach 2 A I 8 a und d im Zweiten Teil der "Richtlinien" gerechtfertigt und eine Versagung des Erlasses entgegen den in den "Richtlinien" formulierten Tatbeständen stelle einen Ermessensmißbrauch dar, so sind auch diese Ausführungen unzutreffend.

Die "Richtlinien" sind, wie in dem Urteil vom 27. März 1958 ausgeführt ist, als Verwaltungsanweisung unmittelbar nicht von rechtsverbindlicher Wirkung und können daher durch die Gerichte nicht ausgelegt werden. Da aber mit Rücksicht auf die Selbstbindung der Verwaltung an eine gleichmäßige Durchführung der Gesetze - hier des § 131 AO - die Verweigerung eines Billigkeitserlasses durch Dienststellen der Verwaltung entgegen einer durch die Befugnisübertragung durch den Bundesminister der Finanzen zum Ausdruck kommenden Anerkennung eines bestimmten Tatbestandes als eines sachlichen Billigkeitsgrundes eine mißbräuchliche Ermessensausübung bedeuten kann, haben die Finanzgerichte in einem solchen Falle zu prüfen, ob der zur Entscheidung stehende Fall dem in der Ermächtigung formulierten Tatbestand entspricht. Hierin liegt im Rahmen der Anwendung des § 131 AO eine tatsächliche Feststellung, das heißt die Ermittlung des Sachverhalts.

Die Vorinstanz hat daher zu Recht geprüft und ist ohne Rechtsirrtum zu dem Ergebnis gelangt, daß im Streitfall weder der Tatbestand 2 A I 8 a noch der Fall des 2 A I 8 d gegeben sei. Die Waren sind zum größten Teil nach der Abfertigung zum freien Verkehr weiterverarbeitet worden. Außerdem hat die Bfin. die änderung der Zollanmeldung ja gerade mit dem Ziele vornehmen lassen, um dadurch die abgabenfreie Abfertigung zum freien Verkehr zu erreichen. Damit scheidet der Tatbestand 2 A I 8 a als Grundlage für einen Erlaß aus. Ebenso ist der Tatbestand 2 A I 8 d nicht gegeben. Es ist zwar richtig, daß sowohl Zollveredelungsverkehre im Zollvormerkverfahren wie auch Zollsicherungsverkehre Zollvormerkverkehr sind; damit wird aber ein Zollveredelungsverkehr nicht zum Zollsicherungsverkehr. Beide Verkehre sind ihrem wirtschaftlichen Wesen nach und auch zollrechtlich etwas Verschiedenes. Der Veredelungsverkehr dient der Wiederausfuhr nach der Be- oder Verarbeitung, der Zollsicherungsverehr der Verwendung zu bestimmten Zwecken im Inland. Es ist irrig, zu glauben, der Tatbestand 2 A I 8 d könne sich auch auf den Veredelungsverkehr beziehen. Aber auch eine analoge Anwendung auf den vorliegenden Fall, wie sie die Bfin. für möglich und geboten hält, kann nicht in Frage kommen, weil sonst auf dem Wege über Billigkeitsmaßnahmen die Vorschriften über die Prüfung der wirtschaftlichen Voraussetzungen bei der Zulassung von Zollveredelungsverkehren in ihrer Wirkung beeinträchtigt werden könnten.

Nach alledem kommt der erkennende Senat zu dem Ergebnis, daß die Ablehnung des Erlaßantrages der Bfin. durch die Dienststellen der Zollverwaltung nach allgemeiner, den Zweck der gesetzlichen Vorschriften berücksichtigender Auffassung im Rahmen der durch Recht und Billigkeit gezogenen Ermessensgrenzen vertretbar ist, und daß daher auch das Urteil der Vorinstanz als mit dem Recht in Einklang stehend aufrechtzuerhalten ist.

Die Rb. war daher mit der Kostenfolge aus § 307 AO als unbegründet zurückzuweisen.

Fundstellen

Haufe-Index 409212

BStBl III 1959, 11

BFHE 1959, 27

BFHE 68, 27