BFH Urteil vom 28.08.1954 - III 75/54 S

Leitsatz (amtlich)

Zuwendungen zur Förderung des Wohnungsbaus, bei denen die Voraussetzungen des § 7c EStG gegeben sind, stellen keine Schenkungen (freigebige Zuwendungen) im Sinne des § 3 Abs. 1 Ziff. 1, 2 ErbStG dar und unterliegen daher auch dann nicht der Schenkungsteuer, wenn sie an Personen der Steuerklassen I bis IV gegeben werden. § 18 Abs. 1 Ziff. 16a ErbStG ist demnach insoweit gegenstandslos.

Normenkette

ErbStG § 3 Abs. 1 Ziff. 1, § 3 Abs. 1 Ziff. 2, § 18 Abs. 1 Ziff. 16a

Tatbestand

Der Beschwerdeführer (Bf.) ist Gesellschafter einer OHG, an der auch sein seit März 1945 vermißter Bruder beteiligt ist. Auf Grund eines am 9. Mai 1951 abgeschlossenen Vertrags gab die Schwägerin des Bf. (Ehefrau des vermißten Bruders) dem Bf. zum Bau von zwei Wohnhäusern einen Baukostenzuschuß von 40 000 DM. Gegen die Schenkungsteuerpflicht dieses Zuschusses, die von den Vorbehörden unter Annahme einer Schenkung des Bruders an den Bf. bejaht wurde, wendet sich die Rechtsbeschwerde, die einmal vorbringt, es handele sich nicht um eine Schenkung des Bruders, sondern der Schwägerin an den Bf., so daß die Befreiungsvorschrift des § 18 Abs. 1 Ziff. 16a des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) eingreife, zum anderen den Wert des Bauzuschusses wegen seiner Zweckgebundenheit höchstens mit schätzungsweise 20 000 DM bewertet wissen will.

Entscheidungsgründe

Die Rechtsbeschwerde ist begründet.

Es kann dahingestellt bleiben, ob die "Schenkung" von dem Bruder oder von der Schwägerin des Bf. ausgeht und ob die Zweckgebundenheit auf die Bewertung von Einfluß ist. Der Senat hält die Rechtsbeschwerde schon deshalb für begründet, weil Baukostenzuschüsse im Sinne des § 7c des Einkommensteuergesetzes (EStG) überhaupt keine Schenkungen im Sinne des § 3 ErbStG darstellen.

Allerdings liegt in der Gewährung eines unentgeltlich gegebenen verlorenen Baukostenzuschusses abstrakt, d. h. ohne Rücksicht auf die für solche Zuschüsse in § 7c EStG getroffene Regelung betrachtet, dem Grunde nach eine freigebige Zuwendung im Sinne des § 3 Abs. 1 Ziff. 1, 2 ErbStG. Von dieser Auffassung ausgehend setzt § 18 Abs. 1 Ziff. 16a ErbStG 1951 für die in ihm bestimmte Schenkungsteuerfreiheit der 7c-Zuschüsse, die an nicht zu den Steuerklassen I bis IV gehörende Personen gegeben werden, (notwendigerweise) ausdrücklich voraus, daß solche Zuschüsse freigebige Zuwendungen seien bzw. als solche behandelt werden könnten. Da § 18 Abs. 1 Ziff. 16a ErbStG 1951 formell wie sachlich mit der einkommensteuerlichen Regelung der verlorenen Baukostenzuschüsse (§ 7c EStG) verknüpft ist, muß die Richtigkeit der dem § 18 Abs. 1 Ziff. 16a ErbStG zugrunde liegenden Auffassung unter dem Gesichtspunkt geprüft werden, in welcher Weise die einkommensteuerliche Regelung der verlorenen Baukostenzuschüsse auch auf dem Gebiet der Schenkungsteuer sich auswirkt. Dabei kann an dem Zweck und der wirtschaftlichen Bedeutung der durch § 7c EStG begünstigten Zuschüsse zur Förderung des Wohnungsbaus nicht vorbeigegangen werden. In diesem Zusammenhang spielt auch die Frage eine bedeutsame Rolle, ob die in Abs. 2 des als Durchführungsvorschrift zu § 7c EStG erlassenen § 11 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung -- EStDV -- (jetzt § 7b EStDV 1953) getroffene Regelung rechtsgültig ist. Die vom Bundesminister der Finanzen in seiner Äußerung zu einem anderen, die gleiche Rechtsfrage betreffenden Fall vertretene Ansicht, in einem schenkung steuerlichen Rechtsmittelverfahren könne die einkommensteuerliche Frage der Rechtsgültigkeit des § 11 Abs. 2 EStDV nicht geklärt werden, geht fehl. Die Rechtsgültigkeit des § 11 Abs. 2 EStDV bzw. seine Bedeutung für Fälle der vorliegenden Art sind vorliegendenfalls nicht, wie der Bundesminister der Finanzen meint, einkommensteuerliche Fragen, sondern schenkungsteuerliche Vorfragen, die für die Entscheidung über die Schenkungsteuerpflicht der 7c-Zuschüsse notwendigerweise geklärt werden müssen. Mit anderen Worten werden aus § 11 Abs. 2 EStDV schenkungsteuerliche Folgerungen gezogen.

Die zunächst recht weitgehende, später eingeschränkte Begünstigung der Zuschüsse zur Förderung des Wohnungsbaus nach § 7c EStG beruht auf der Erwägung, daß der Bau von Wohnungen eines der dringlichsten Probleme der Nachkriegszeit darstellt, und daß angesichts der infolge der Bewirtschaftungsbestimmungen schlechten Rentierlichkeit der in dem Wohnungsbau angelegten Gelder die Flüssigmachung der notwendigen Baugelder nur durch beachtliche steuerliche Anreize erreicht werden kann. Schon in der ursprünglichen Ausgestaltung des § 7c EStG steckt der Gedanke, daß ein Teil der zum Wohnungsbau verwandten Gelder, wenn man auf den durch die Rendite bedingten Wert der Wohnungsbauten abstellt, in diesem Wert sich hicht widerspiegelt, also gewissermaßen verlorenen Aufwand darstellt. Dieser Gedanke kommt in der späteren Beschränkung der Begünstigung von Zuschüssen und Darlehen auf 7000 bzw. 10 000 DM für jede geförderte Wohnung (als auf einen im Durchschnitt dem verlorenen Aufwand je Wohnungseinheit Rechnung tragenden Betrag) noch deutlicher zum Ausdruck. Daraus ergibt sich aber auch für die Beurteilung der Schenkungsteuerpflicht der Zuschüsse, daß diese im Grunde genommen keinen beachtlichen Zufluß beim Empfänger, keine Bereicherung darstellen (siehe dazu Vangerow, Steuer und Wirtschaft 1954 Sp. 427 und Graß, § 7c Handbuch, Dritte Nachtragslieferung S. 35 und 36).

Die Auffassung des Senats wird erhärtet durch die Regelung in § 11 Abs. 2 EStDV (jetzt § 7b EStDV 1953), wonach bei mit 7c-Zuschüssen angeschafften oder hergestellten Gebäuden diese Zuschüsse in den Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht mitgerechnet, d. h. als durchlaufende Posten angesehen werden sollen. Wenn bei Beurteilung der einkommensteuerlichen Tragweite des § 7c der I. Senat des Bundesfinanzhofs in seinem Urteil I 71/51 S vom 7. August 1951 (Slg.Bd. 55 S. 439 = Bundessteuerblatt -- BStBl. -- 1951 III S. 176) ausgesprochen hat "Die Vorschrift des § 7c EStG bezieht sich nur auf die einkommensteuerliche Behandlung beim Zuschußgeber", so kann der erkennende Senat dieser Auffassung nicht beitreten; es bedarf in diesem Punkte keiner Anrufung des Großen Senats, da der wiedergegebene Satz das betreffende Urteil nicht trägt, vielmehr eine nur beiläufig geäußerte Ansicht enthält, die nicht bindend ist. Wäre die bezeichnete Auffassung des I. Senats richtig, so fehlte dem § 11 Abs. 2 EStDV allerdings die Rechtsgültigkeit, weil er eine einkommensteuerliche Regelung für den Zuschußempfänger trifft, nach der Auslegung des I. Senats durch § 7c EStG also nicht gedeckt wäre, zu dem er als Durchführungsvorschrift erlassen ist. Ebensowenig wäre er als Durchführungsvorschrift zu § 7 EStG angängig. Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs ist in seinem Urteil IV 278/53 U vom 22. Oktober 1953 (BStBl. 1953 III S. 359) grundsätzlich von der Rechtsgültigkeit des § 11 Abs. 2 EStDV ausgegangen (a. a. O. S. 360 rechte Spalte Abs. 2) und hat nur den Geltungsbereich der Vorschrift für einen Kreis hier nicht interessierender Fälle eingeschränkt. Der erkennende Senat tritt der grundsätzlichen Auffassung des IV. Senats bei. Es ist anzunehmen, daß schon bei der Einführung des § 7c EStG durch § 1 Ziff. 4 des Zweiten Gesetzes zur vorläufigen Neuordnung von Steuern vom 20. April 1949 (Gesetz- und Verordnungsblatt des Wirtschaftsrats des Vereinigten Wirtschaftsgebietes -- WiGBl. -- 1949 S. 69 bzw. Steuer- und Zollblatt -- StuZBl. -- 1949 S. 135) beabsichtigt war, den verlorenen Baukostenzuschuß als einen einkommensteuerlich allein beim Zuschußgeber zu erfassenden Vorgang zu bestimmen, daß also § 11 Abs. 2 EStDV, der erstmals in der am 2. Juni 1949, d. h. nur 6 Wochen nach der Einführung des § 7c EStG erlassenen EStDV 1949 (WiGBl. 1949 S. 109 bzw. StuZBl. 1949 S. 147) enthalten ist, dem Sinn und Zweck des § 7c EStG entspricht. Hiernach ist von der Rechtsgültigkeit des § 11 Abs. 2 EStDV auszugehen. Durch § 11 Abs. 2 EStDV wird § 7c EStG dahin interpretiert, daß die Gewährung eines Zuschusses einen nur den Zuschußgeber betreffenden, nicht aber einen beim Zuschußempfänger zu berücksichtigenden Vorgang, der Zuschuß für den Empfänger also gewissermaßen einen durchlaufenden Posten darstellt. Ist dies aber der Fall, so kann ein 7c-Zuschuß aus dem Gedankengang des § 11 Abs. 2 EStDV heraus auch keine freigebige Zuwendung an den Empfänger sein. § 18 Abs. 1 Ziff. 16a ErbStG und die ihm zugrundeliegende Rechtsauffassung sind demnach mit § 11 Abs. 2 EStDV nicht vereinbar. Wenn 7c-Zuschüsse als freigebige Zuwendungen anzusehen wären, könnte dem Zuschußempfänger die Absetzung für Abnutzung auf den mit Mitteln des Zuschusses geschaffenen anteiligen Gebäudewert nicht versagt werden. Eine solche Versagung könnte nicht etwa damit begründet werden, daß die Absetzung für Abnutzung für den mit Zuschüssen geschaffenen Gebäudewert gewissermaßen durch die Absetzung beim Zuschußgeber als Betriebsausgaben oder Werbungskosten vorweggenommen sei. Dieser Gesichtspunkt wäre ein sachfremder, da das Recht der Vornahme einer Absetzung für Abnutzung nur die Tatsache der Aufwendung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten voraussetzt (§§ 7, 9 Ziff. 6 EStG), nicht aber davon abhängt, wie die zur Deckung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten verwandten Mittel, die den zur Absetzung für Abnutzung Berechtigten schenkweise zugeflossen sind, beim Geber einkommensteuerlich behandelt worden sind. Es würde bei dieser Rechtslage auch der Gesichtspunkt der Gleichmäßigkeit der Besteuerung verletzt, wenn die Absetzung für Abnutzung für eine bestimmte Gruppe der mit -- teilweise -- unentgeltlich erworbenen Mitteln errichteten Gebäude, nämlich für diejenigen, die mit -- teilweise -- schenk weise erworbenen Mitteln errichtet sind, versagt, dagegen für diejenigen Gebäude, die -- teilweise -- mit geerbten Mitteln errichtet sind, zugebilligt würde.

Der erkennende Senat kommt hiernach zu dem Ergebnis, daß die §§ 7c EStG, 11 Abs. 2 EStDV eine Behandlung der verlorenen Baukostenzuschüsse als freigebige Zuwendungen im Sinne des § 3 Abs. 1 Ziff. 1, 2 ErbStG überhaupt ausschließen und § 18 Abs. 1 Ziff. 16a ErbStG mangels Vorliegens freigebiger Zuwendungen im Falle der Gewährung von 7c-Zuschüssen gegenstandslos ist.

Hiernach mußte die Vorentscheidung aufgehoben werden. Die nicht spruchreife Sache wird -- unter Aufhebung auch der Einspruchsentscheidung des Finanzamts -- an das Finanzamt zurückverwiesen, das noch zu prüfen haben wird, ob nach der zur Zeit der Zuwendung gültigen Fassung des § 7c EStG ein Zuschuß im Sinne dieser Bestimmung vorgelegen hat. Zutreffendenfalls ist der Bf. von der Schenkungsteuer freizustellen.

Fundstellen

Haufe-Index 408014

BStBl III 1954, 306

BFHE 1955, 248