BFH Urteil vom 28.02.1958 - III 125/57 S

Entscheidungsstichwort (Thema)

Arbeitsrecht Sonstiges Steuerliche Förderungsgesetze

Leitsatz (amtlich)

ß 38 LAG verstößt nicht gegen das Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland und ist daher rechtsgültig.

GG Art. 3, Art. 6 Abs. 1; LAG § 38.

Normenkette

GG Art. 3, 6 Abs. 1; LAG § 38

Tatbestand

Streitig ist, ob der Beschwerdeführer (Bf.), ein Facharzt für Hals-, Nasen- und Ohrenkrankheiten, zur Vermögensabgabe mit seiner Ehefrau nach § 38 des Lastenausgleichsgesetzes (LAG) zusammen zu veranlagen ist. Die Vorinstanzen haben das angenommen und den Bf. mit den Einheitswerten zweier bebauter Grundstücke, die ihm und seiner Ehefrau am 21. Juni 1948 je zur Hälfte gehörten, im Gesamtbetrag von 9.800 DM zur Vermögensabgabe herangezogen. Dabei ergab sich nach Abzug des Freibetrags von 5.000 DM (ß 29 Abs. 1 LAG) ein abgabepflichtiges Vermögen von 4.800 DM und eine Abgabeschuld von 2.400 DM, während bei getrennter Veranlagung der Ehegatten mit je 4.900 DM infolge des Freibetrags weder beim Bf. noch bei seiner Ehefrau eine Vermögensabgabe angefallen wäre. Gegen seine Heranziehung zur Vermögensabgabe macht der Bf. in der Rechtsbeschwerde (Rb.) einmal unter Bezugnahme auf den Beschluß des Bundesverfassungsgerichts 1 BvL 4/54 vom 17. Januar 1957 (Bundessteuerblatt - BStBl - 1957 I S. 193) geltend, die Vorschrift des § 38 LAG über die Zusammenveranlagung von Ehegatten zur Vermögensabgabe sei verfassungswidrig und damit nichtig. Weiter bringt er, wie schon im bisherigen Verfahren, vor, die Zusammenveranlagung entfalle auch deshalb, weil er zu Beginn des 21. Juni 1948 von seiner Ehefrau dauernd getrennt gelebt habe.

Entscheidungsgründe

-I. -

Der Einwand, die Bestimmung des § 38 LAG verstoße gegen Art. 3 und Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes für die Bundesrepublik Deutschland (GG), greift nicht durch.

Zu der Bezugnahme des Bf. auf den Beschluß des Bundesverfassungsgerichts vom 17. Januar 1957 ist zunächst zu sagen, daß der eigentliche Grund für die Nichtigerklärung des § 26 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1951 durch das Bundesverfassungsgericht nicht die in dieser Vorschrift angeordnete Zusammenveranlagung der Ehegatten als solche war, sondern der Umstand, daß sich aus dem Zusammentreffen zweier verschiedener Vorschriften, nämlich der Anordnung der Zusammenveranlagung in § 26 EStG und der als Anlage zu § 32 Abs. 1 EStG erlassenen stark progressiven Einkommensteuertabelle, die auf die Belastung des Einkommens einer Person zugeschnitten ist, eine wesentliche Verschlechterung des einkommensteuerlichen Status von Eheleuten gegenüber Einzelpersonen ergab, die das Bundesverfassungsgericht als Verstoß gegen den verfassungsmäßigen Schutz der Ehe gemäß Art. 6 Abs. 1 GG ansah. Das geht eindeutig aus den Auslassungen des Beschlusses hervor, daß es verfahrensrechtlich unbedenklich sein könnte, statt des Einkommens einer einzelnen Person die Summe der Einkünfte mehrerer in Haushaltsgemeinschaft lebenden Personen zugrunde zu legen, wenn man einen Proportionaltarif einführen würde, und daß die Einführung des Splitting unter dem Gesichtspunkt des Art. 6 Abs. 1 GG verfassungsrechtlich unbedenklich wäre. Das Bundesverfassungsgericht hält also bei einer anderen Gestaltung des Tarifs, Proportionaltarif oder Splitting, das heißt Halbierung des Gesamteinkommens von Mann und Frau, Anwendung des Tarifs auf den halbierten Betrag und Verdoppelung der sich hiernach ergebenden Steuer, die Zusammenveranlagung von Ehegatten, ohne die das Splitting nicht denkbar ist, für verfassungsmäßig. Dann kann aber auch die im Schrifttum mehrfach geäußerte Auffassung, der Beschluß des Bundesverfassungsgerichts habe die Zusammenveranlagung von Ehegatten ein für allemal unmöglich gemacht, in dieser Allgemeinheit nicht richtig sein. Geht man von dieser allein möglichen Auslegung des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichts aus - mit der Annahme, der Beschluß habe die Zusammenveranlagung als solche bei der Einkommensteuer schlechthin für verfassungswidrig bezeichnet, würde man das Bundesverfassungsgericht unlöslicher Widersprüche zeihen -, so kann die Nichtigkeit der Vorschrift des ß 38 LAG über die Zusammenveranlagung von Ehegatten zur Vermögensabgabe jedenfalls aus den tragenden Gründen des Beschlusses vom 17. Januar 1957 nicht hergeleitet werden, da die Vermögensabgabe keine progressiven Abgabensätze kennt.

Dagegen könnte man einwenden, das Bundesverfassungsgericht habe in seinem Beschluß vom 17. Januar 1957 auch auf den Grundsatz der Individualbesteuerung Bezug genommen und diesen Grundsatz als dem System des modernen Einkommensteuerrechts immanent und daher die Zusammenveranlagung als Fremdkörper in diesem System bezeichnet. Was aber hiernach für die Einkommensteuer als Personensteuer gelte, treffe ebenso auf die Vermögensabgabe zu, soweit sie von natürlichen Personen erhoben werde. Der erkennende Senat vermag insoweit den Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts - von denen übrigens der Beschluß vom 17. Januar 1957 nicht getragen wird - nicht zu folgen. Die Personensteuern, insbesondere die Einkommensteuer sowie die auf natürliche Personen sich beziehende Vermögensteuer und Vermögensabgabe, sind zwar ihrem Wesen nach und im allgemeinen auf Einzelpersonen zugeschnitten. In allen Staaten des abendländischen Kulturkreises sieht sich jedoch der Gesetzgeber zwangsläufig bei der Ausgestaltung der Personensteuern vor das Problem der Ehegattenbesteuerung gestellt, und es gibt wohl kaum ein einschlägiges Gesetz, das sich hierzu jeder Stellungnahme enthält und damit Eheleute steuerlich in jeder Beziehung wie zwei sich fremd gegenüberstehende Personen behandelt. Geht man aber von der Notwendigkeit einer gesetzlichen Regelung der Ehegattenbesteuerung aus, so muß es dem Gesetzgeber auch erlaubt sein, die Zusammenveranlagung von Ehegatten anzuordnen, ohne daß man deswegen von einer Verletzung des "Grundsatzes der Individualbesteuerung" oder gar von einem "Fremdkörper" in dem auf diesem "Grundsatz" beruhenden System sprechen könnte. Was allein von dem Gesetzgeber bei der Regelung der Ehegattenbesteuerung, sei es im Wege der getrennten Veranlagung, einer Mischform oder der Zusammenveranlagung, verlangt werden kann und muß, ist die Verfassungsmäßigkeit der getroffenen Regelung, das heißt eine Ausgestaltung der Ehegattenbesteuerung, die sich mit den Grundsätzen und Grundrechten des GG, insbesondere dem Grundsatz der Rechtsstaatlichkeit (Gerechtigkeit und Rechtssicherheit), dem Recht auf freie Entfaltung der Persönlichkeit (Art. 2 Abs. 1 GG), dem Gleichheitsgrundsatz (Art. 3 GG) sowie dem verfassungsmäßigen Schutz von Ehe und Familie (Art. 6 Abs. 1 GG) vereinbaren läßt.

Prüft man unter diesen Gesichtspunkten die beiden entgegengesetzten Formen der denkbaren gesetzlichen Regelungen der Ehegattenbesteuerung - getrennte Veranlagung und Zusammenveranlagung, gegebenenfalls mit jeweiligen Modifikationen -, so entspricht nach Auffassung des Senats die Zusammenveranlagung bei entsprechender Tarifgestaltung weit mehr den angeführten verfassungsmäßigen Grundsätzen und dem Wesen der Ehe als die getrennte Veranlagung. Das zeigt sich eindeutig, wenn man die Übergangsregelung im Gesetz zur Änderung steuerrechtlicher Vorschriften vom 26. Juli 1957 (Bundesgesetzblatt - BGBl - I S. 848) daraufhin untersucht, wie die in diesem Gesetz wahlweise zugelassene getrennte Veranlagung von Ehegatten sich zu den Verfassungsgrundsätzen der Rechtsstaatlichkeit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung sowie des Schutzes der Ehe verhält. Es ergibt sich nämlich, daß die getrennte Veranlagung einmal so gut wie ausschließlich die wirtschaftlich bessergestellten Ehegatten gegenüber den sozial schwächeren bevorzugt, zum anderen die Ehegatten dann steuerlich besserstellt, wenn die Ehefrau in der Lage ist, einem eigenen Verdienst nachzugehen, während sie steuerlich benachteiligt werden, wenn der Mann die Kosten der gemeinsamen Lebens- und Haushaltsführung allein aufzubringen hat, weil seine Frau ihren nach dem sittlichen Gehalt der Ehe im Vordergrund stehenden Pflichten als Hausfrau und Mutter nachkommt (vgl. Klein, Die Öffentliche Verwaltung 1957 S. 578; Bachof, Juristenzeitung 1957 S. 273; Urteile des Bundesfinanzhofs I 335/56 U vom 2. April 1957 - Slg. Bd. 64 S. 432, BStBl 1957 III S. 162 -, VI 33/56 U vom 31. Oktober 1957 - Slg. Bd. 65 S. 520, BStBl 1957 III S. 433 -). Die steuerliche Besserstellung der wirtschaftlich bessergestellten Ehegatten ergibt sich ohne weiteres aus der in diesen Fällen möglichen Verteilung ertragbringender Vermögensteile auf Mann und Frau in der Weise, daß sich soweit wie möglich gleich hohe Einkünfte jedes Ehegatten ergeben und dadurch eine dem Splitting ähnliche Wirkung erzielt wird. Der Gesetzgeber dürfte nicht in der Lage sein, einer solchen ernstlich gemeinten Vermögensverteilung etwa durch Beschränkungen des besitzenden Ehegatten in seiner Verfügungsmacht entgegenzutreten, ohne den Verfassungsgrundsatz des Art. 14 GG (Schutz des Eigentums) zu verletzen. Dazu kommt eine weitere Benachteiligung der Arbeitnehmer insbesondere gegenüber den Gewerbetreibenden dadurch, daß sie von vornherein nicht in der Lage sind, ihr Einkommen durch entgeltliche Mitarbeit im Betrieb ihres Ehegatten auf Grund ernstlicher und unter Umständen auch steuerlich anzuerkennender Verträge zu verteilen. In gleicher Weise sind die weniger leistungsfähigen in der Landwirtschaft, gewerblich und freiberuflich tätigen Steuerpflichtigen bei getrennter Veranlagung durch die Vorschrift des ß 1356 Abs. 2 BGB in der bisherigen Fassung wie in der Fassung des Gleichberechtigungsgesetzes vom 18. Juni 1957 (BGBl 1957 I S. 609) benachteiligt, nach welcher die Ehefrau bzw. die Ehegatten verpflichtet sind, im Beruf oder Geschäft des Ehemannes bzw. des anderen Ehegatten unentgeltlich mitzuarbeiten, soweit es nach den Verhältnissen, in denen die Ehegatten leben, üblich ist. Im Rahmen der sich in den Grenzen des § 1356 Abs. 2 BGB haltenden Mitarbeit können weder ernstliche Arbeitsverträge noch ein aus der Mitarbeit herzuleitendes Gesellschaftsverhältnis (vgl. Urteile des BundesgerichtshofsII ZR 44/52 vom 20. Oktober 1952 - Neue Juristische Wochenschrift 1953 S. 418 - und IVZR 140/53 vom 25. März 1954 - Monatsschrift für Deutsches Recht 1954 S. 537 -) zwischen den Ehegatten zur Anerkennung von Arbeitslohn bzw. einer aus dem Gesellschaftsverhältnis herzuleitenden Gewinnbeteiligung des mitarbeitenden Ehegatten führen. Auch diese Bestimmung benachteiligt gerade die kleineren selbständig tätigen Steuerpflichtigen, wie zum Beispiel Handwerker, Kleingewerbetreibende, in weitem Umfang auch Angehörige freier Berufe. Abgesehen davon dürfte es praktisch überhaupt nicht durchführbar sein, in der außerordentlich großen Zahl der in Betracht kommenden Fälle auch nur einigermaßen zuverlässig festzustellen, ob und bis zu welchem Grad die Mitarbeit des Ehegatten im Beruf oder Geschäft des anderen Ehegatten nach den jeweiligen Verhältnissen im Einzelfall üblich ist und zu welchem Betrag die Entlohnung für eine über das übliche Maß hinausgehende Mitarbeit angemessen ist. Die steuerliche Bevorzugung derjenigen Ehen, in denen Ehemann und Ehefrau selbständig verdienen, ergibt sich aus der mit der getrennten Veranlagung dieser Einkünfte verbundenen Abschwächung der Tarifprogression. Diese Bevorzugung wird nicht voll aufgehoben dadurch, daß auch im Falle der Zusammenveranlagung nach § 26 d EStG 1957 bestimmte Einkünfte eines Ehegatten (Einkünfte aus selbständiger und nichtselbständiger Arbeit in einem dem anderen Ehegatten fremden Betrieb) unter Fortfall des Freibetrags von 600 DM getrennt veranlagt werden können.

Besonders schwerwiegende Bedenken gegen die getrennte Veranlagung von Ehegatten ergeben sich weiter aus zwei sich gegenseitig bedingenden Umständen, aus der unerträglichen Komplizierung des Steuerrechts durch die getrennte Erfassung der Ehegatteneinkünfte sowie aus dem durch diese Komplizierung gesteigerten Anreiz der Ehegatten zu unnatürlichen, willkürlichen, ja sogar auf Lug und Trug beruhenden Manipulationen im Bereich des Vertrags- und Güterrechts. Vgl. zu den Bedenken gegen die Übergangsregelung nach dem Gesetz vom 26. Juli 1957 im übrigen die sehr beachtlichen Ausführungen von Klein, Steuer und Wirtschaft 1957 Spalte 732 ff., und die dort wiedergegebenen Äußerungen von Falk, Lenski, Weyer und Paulick.

Der erkennende Senat, zu dessen Zuständigkeit die Einkommensteuer nicht gehört, glaubte gleichwohl bei der Entscheidung über die Verfassungsmäßigkeit des § 38 LAG an dem Problem "Zusammenveranlagung und getrennte Veranlagung" auf dem Gebiet der Einkommensteuer nicht vorübergehen zu können. In diesem Zusammenhang erscheint es auch angezeigt, kurz darauf einzugehen, welche Regelung die Besteuerung der Ehegatten zur Einkommensteuer in den angelsächsischen Staaten und zur Vermögensteuer in anderen europäischen Staaten gefunden hat.

In den USA bestand bis zur Einführung des Splitting im Jahre 1948 wahlweise die Möglichkeit der Zusammenveranlagung (ohne besondere tarifliche Begünstigung) und der getrennten Veranlagung, wobei die Steuerpflichtigen in der Regel von der fast immer günstigeren getrennten Veranlagung Gebrauch machten. Zur Einführung des Splitting (mit Zusammenveranlagung) kam es erst nach harten Kämpfen, in denen der Kongreß und das Schatzamt immer wieder die obligatorische Zusammenveranlagung vorgeschlagen hatten. Den Ausschlag für die Einführung des Splitting gab schließlich der Umstand, daß sich eine Zusammenveranlagung ohne Splittingtarif wegen des Widerstandes derjenigen Staaten, in denen das Gütergemeinschaftsrecht verfassungsmäßig festgelegt war und daher die Wirkungen des Splitting ohnehin schon weitgehend eintraten, nicht verwirklichen ließ. Für die Zusammenveranlagung der Ehegatten war schon in dem House of Repräsentatives Report No. 1040, 77th Congress, 1st Session, 1941 dargelegt worden, daß die Betrachtung von Mann und Frau als Steuereinheit für Einkommensteuerzwecke richtig erscheine, und daß die Teilung des Einkommens zwischen Mann und Frau als "steuersparende Erfindung" einer billigen Grundlage entbehre. Als in den Jahren nach 1945 weitere Staaten aus steuerlichen Gründen das ihnen bis dahin fremde Gütergemeinschaftsrecht einführten, wurde die Lage allmählich unerträglich. Im Jahre 1946 schrieb einer der führenden wissenschaftlichen Experten des amerikanischen Steuerrechts, Professor Surrey von der Law School of Harvard University, Cambridge, Mass., der bei Einführung des Splitting Legislative Counselor im Schatzamt war, zum Problem der Ehegattenbesteuerung in den Taxes 1946, Bd. 24 (S. 987): "Die gegenwärtige Behandlung der Familieneinkommen (scil. die getrennte Veranlagung der Ehegatten) ist verwundbar bis zur Anklage aus zwei Gründen. Sie ist ein fruchtbarer Brutplatz kostspieliger, schwieriger und verheerender Rechtsstreitigkeiten. Sie ist ein trauriger Mangel an Steuergleichheit, da sie sowohl geographische Unterschiede zwischen Familien in Staaten mit Gütergemeinschaftsrecht und solchen in Staaten ohne Gütergemeinschaftsrecht als auch eine qualitative Unterscheidung zwischen Familien mit Arbeitseinkommen und solchen mit Kapitaleinkommen mit sich bringt."

In England wird das fundierte (arbeitslose) Einkommen der Ehefrau mit dem Einkommen des Mannes zusammen versteuert, während das nichtfundierte (verdiente) Einkommen der Ehefrau zunächst getrennt besteuert wird; bei der Surtaxe, die bei 2.000 Pfund Jahreseinkommen einsetzt, ist jedoch auch für das nichtfundierte Einkommen der Ehefrau Zusammenveranlagung vorgeschrieben; dabei ist für die getrennte Versteuerung des durch Mitarbeit der Ehefrau im Betrieb des Mannes verdienten Einkommens Voraussetzung, daß ein regelrechtes, den gesetzlichen Vorschriften genügendes Arbeitsverhältnis besteht; vgl. Binder, Deutsche Steuer-Rundschau 1957 S. 195 ff. (S. 196). Durch diese Regelung wird zwar die willkürliche Verteilung des fundierten Einkommens durch Vermögensübertragungen zwischen den Ehegatten verhindert. Hinsichtlich der Arbeitsverhältnisse zwischen Ehegatten zeigt jedoch die statistisch festgestellte überraschend große Zahl kleiner nichtfundierter (verdienter) Einkommen von Ehefrauen, daß wohl zahlreiche Scheinarbeitsverhältnisse zwischen Eheleuten bestehen; vgl. Binder, a. a. O. S. 196.

Hinsichtlich der Besteuerung des Vermögens werden in allen europäischen Staaten, die eine der deutschen Vermögensteuer vergleichbare allgemeine Vermögensteuer erheben (Österreich, die Niederlande, die Schweiz und die skandinavischen Staaten), die Ehegatten zusammen veranlagt. Eine abweichende Regelung besteht nur in Italien, das 1947 eine stark progressive Vermögensteuer für natürliche Personen eingeführt hat. Dem entspricht dort die getrennte Veranlagung der Ehegatten zu dieser Steuer, allerdings mit der Maßgabe, daß Vermögensverschiebungen innerhalb der Familie von einem geraume Zeit vor der Einführung der Vermögensteuer liegenden Stichtag an steuerlich nicht anerkannt werden.

Nach alledem ist der Senat der Auffassung, daß die mit der getrennten Veranlagung der Ehegatten verbundene Besteuerung des einzelnen Ehepartners auf Voraussetzungen beruht und zu Ergebnissen führt, die mit der abendländischen Auffassung von der Ehe als Lebens- und Schicksalsgemeinschaft nicht vereinbar sind, und daß die Zusammenveranlagung der Ehegatten - unter Anwendung eines gegebenenfalls modifizierten Splittingtarifs - unter allen denkbaren Formen der Ehegattenbesteuerung dem Ideal einer solchen am nächsten kommt (ebenso mit beachtlichen Überlegungen Pohmer, Steuer und Wirtschaft 1958 Spalte 27 ff.).

Überträgt man die aus der Betrachtung der getrennten Veranlagung zur Einkommensteuer gewonnenen Einsichten auf die Frage, ob bei der Vermögensabgabe eine getrennte Veranlagung der Ehegatten allein verfassungsmäßig oder auch nur wünschenswert wäre, so muß man beides verneinen. Entscheidende Bedeutung mißt der Senat dabei dem Umstand zu, daß bei der Vermögensabgabe der tragende Grund des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichts vom 17. Januar 1957, die tarifliche Progression entfällt. Daneben kann nicht unbeachtet bleiben, daß die Veranlagung zur Vermögensabgabe bei getrennter Heranziehung der Ehegatten dadurch erheblich erschwert würde, daß dann in jedem Fall die vermögensrechtlichen Verhältnisse der einzelnen Ehegatten festgestellt werden müßten. Schon die Erklärung zur Vermögensabgabe ist auf eine solche Feststellung nicht zugeschnitten. Dazu kommen erhebliche Schwierigkeiten, die sich bei getrennter Veranlagung aus § 21 Abs. 1 Ziff. 1 LAG ergeben würden, wonach die bis zum 21. Juni 1948 festgestellten Einheitswerte sowohl dem Wert wie der bei der Einheitsbewertung vorgenommenen Zurechnung (ß 216 Abs. 1 Ziff. 2 der Reichsabgabenordnung - AO -) nach für die Vermögensabgabe bindend sind. Da nämlich nach der Ausnahmebestimmung des § 24 Ziff. 1 des Bewertungsgesetzes (BewG) bei zusammen veranlagten Ehegatten mehrere Wirtschaftsgüter einer wirtschaftlichen Einheit zuzurechnen sind, auch wenn sie zum Teil dem einen, zum Teil dem anderen Ehegatten gehören, wurde in diesen Fällen (zum Beispiel wenn ein Betrieb Ehegatten zusammen gehört) die Zurechnung bei der Einheitsbewertung stets nur auf "die Ehegatten" vorgenommen. Eine Berichtigung dieser in fast allen Fällen rechtskräftigen Einheitswerte bzw. Zurechnungen, die Voraussetzung für eine teilweise Zurechnung an die einzelnen Ehepartner bei der Vermögensabgabe wäre, würde auf ganz erhebliche rechtliche und praktische Schwierigkeiten stoßen. Insbesondere würde aber die Aufteilung des Vermögens von Ehegatten auf den jeweiligen rechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentümer, die nur unter Beachtung des bei der Einkommensteuer ebenso wie bei der Vermögensteuer und Vermögensabgabe grundsätzlich bedeutungslosen Güterstandes und damit auch der gegenseitigen Ausgleichsansprüche möglich wäre, die Finanzbeamten bei weitem überfordern. Eine solche Aufteilung stünde in krassem Widerspruch zu dem für das Steuerrecht in § 1 Abs. 2 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) gesetzlich festgelegten, im Schrifttum und in der Rechtsprechung stets als wichtiges Auslegungsprinzip anerkannte Grundsatz der Praktikabilität. Dazu hat Enno Becker in seinem Kommentar zur AO (7. Auflage § 1 Anm. 9d, § 4 Anm. 8 und 16) ausgeführt, einer der Hauptzwecke eines jeden Steuergesetzes sei seine praktische Durchführbarkeit; Steuergesetze seien daher im Zweifel so auszulegen, daß sie leicht, sicher und verständlich gehandhabt werden könnten, daß eine klare Rechtslage geschaffen und Zweifeln möglichst wenig Raum gegeben werde. Dieser Grundsatz ist vom Reichsfinanzhof und Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung anerkannt worden (vgl. in der neueren Rechtsprechung die Urteile des Bundesfinanzhofs I 39/56 S vom 29. Mai 1956 - Slg. Bd. 63 S. 76, BStBl 1956 III S.226 - und I 159/57 U vom 14. Januar 1958 - BStBl 1958 III S. 75 -). Berücksichtigt man weiter, daß, wie in der Begründung zum Entwurf eines Gesetzes zur Neuordnung der Finanzgerichtsbarkeit (Deutscher Bundestag, 3. Wahlperiode, Drucksache 127 S. 30) dargelegt ist, die Gesamtzahl der von Finanzämtern der Bundesrepublik jährlich erlassenen Bescheide von 10 Millionen nicht weit entfernt sein dürfte, daß hiernach die Festsetzung der Steuern und Besteuerungsgrundlagen, die im Mittelpunkt der Tätigkeit der Finanzverwaltung steht, Jahr für Jahr in einer außerordentlich großen Zahl von in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht vielfach sehr komplizierten Fällen durchzuführen ist, für deren Massencharakter es wohl in keiner anderen Verwaltung ein auch nur annäherndes Gegenbeispiel gibt, so wird vollends klar, welche Bedeutung dem Grundsatz der Einfachheit und Handlichkeit bei der Anwendung der Steuergesetze zukommt.

Wenn auch die Progression bei der Vermögensabgabe keine Rolle spielt und die weiter angeführten Gesichtspunkte gegen die getrennte Veranlagung und für die Zusammenveranlagung der Ehegatten zur Vermögensabgabe sprechen, so kann doch nicht übersehen werden, daß einzelne Bestimmungen der Vermögensabgabe, in der Hauptsache diejenigen über die Freibeträge (ß 29 Abs. 1 LAG), über die Berücksichtigung von Kriegssachschäden (ßß 39 ff. LAG) und über die zum sonstigen Vermögen gehörigen Wirtschaftsgüter, soweit ihr Wert insgesamt 150.000 DM nicht übersteigt ( 24 Ziff. 1 LAG), zu einer gewissen Benachteiligung der Ehegatten bei der Zusammenveranlagung führen können.

Grundsätzlich ist bei der Beurteilung der Frage, ob eine gesetzliche Bestimmung mit den Prinzipien der Verfassung, insbesondere der Rechtsstaatlichkeit im allgemeinen, der Gleichheit und dem Schutz von Ehe und Familie vereinbar ist oder ob sie wegen Verletzung dieser Prinzipien verfassungswidrig ist, davon auszugehen, daß im parlamentarisch-demokratischen Rechtsstaat die gesetzgebenden Organe die verfassungsmäßigen Grundrechte der Bürger zu achten gewillt sind und daß gesetzliche Regelungen nicht willkürlich, sondern auf Grund sorgfältiger und gewissenhafter Prüfung getroffen werden; es ist weiter zu beachten, daß die angeführten Verfassungsgrundsätze keine in der Verfassung selbst fest abgegrenzten Begriffe darstellen, daß die Meinungen darüber, was noch oder nicht mehr "gerecht", "gleich", "eheschützend" ist, auseinandergehen können, und daß die einzelnen Verfassungsgrundsätze nicht selten unter sich in einem gewissen Widerstreit stehen, wie zum Beispiel der Grundsatz der Gerechtigkeit der Besteuerung und der Grundsatz der Rechtssicherheit, die beide Ausfluß des Rechtsstaatsprinzips sind (vgl. das Urteil des Bundesfinanzhofs VI 20/58 U vom 28. Februar 1958, BStBl 1958 III S. 196). Auch würden, wollte man aus jedem Zweifel an der Vereinbarkeit einer gesetzlichen Bestimmung mit den verschiedenartigen Grundsätzen der Verfassung die Verfassungswidrigkeit der betreffenden Bestimmung herleiten, angesichts des die Verfassung der Bundesrepublik beherrschenden Grundsatzes der Gewaltenteilung die Gewichte bedenklich zu Lasten der gesetzgebenden Organe auf die Rechtsprechung verlagert. Es kann auch nicht daran vorbeigegangen werden, daß der Grundsatz der Rechtssicherheit, der wiederum ein Ausfluß der Rechtsstaatlichkeit ist, mehr und mehr dadurch gefährdet wird, daß in wachsendem Umfang, gerade auch auf steuerlichem Gebiet, Einzelbestimmungen, Gesetzesabschnitte und ganze Gesetze in oft kaum noch zu verantwortender und sachlich oberflächlicher Weise als verfassungswidrig angegriffen werden. Ein solches Verhalten birgt nicht nur die Gefahr einer Entwertung des Begriffs "Rechtsstaatlichkeit" in sich; es hat auch zur Folge, daß bis zu dem verständlicherweise vielfach erst nach geraumer Zeit ergehenden Spruch des Bundesverfassungsgerichts die rechtsuchenden Bürger, wenn sie eine immerhin mögliche Benachteiligung vermeiden wollen, in größtem Umfang zur Einlegung von Rechtsmitteln veranlaßt werden, und daß die Verwaltung weitgehend lahmgelegt wird. Dazu kommt, daß bei dem modernen Massensteuerrecht das Bestreben, eine bis zum letzten verfassungsmäßige Lösung zu finden, zu einer solchen Komplizierung der steuerlichen Bestimmungen führen kann, daß sich der anständige und einfache Steuerpflichtige in dem Dschungel der Vorschriften nicht mehr auskennt und resigniert, während die weniger zurückhaltenden und weniger verantwortungsbewußten Steuerpflichtigen daraus Vorteile ziehen. Schon das Bundesverfassungsgericht hat in dem Beschluß1 BvL 23/52 vom 24. Juli 1957, Der Betriebs-Berater 1957 S. 1205, ausgesprochen, daß von einer verfassungswidrigen Verletzung der Prinzipien der Gerechtigkeit und der Rechtssicherheit nur dann gesprochen werden könne, wenn die fundamentalen Elemente des Rechtsstaates und der Rechtsstaatlichkeit im ganzen nicht mehr gewahrt seien. Der Senat ist in Ansehung der dargelegten Umstände der Auffassung, daß auch eine verfassungswidrige Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes und des Grundsatzes des Schutzes der Ehe und Familie durch steuerliche Bestimmungen nur anzuerkennen ist, wenn gewichtige Verstöße gegen diese Grundsätze vorliegen. Er ist weiter der Ansicht, daß bei der Abwägung der für und gegen die Verfassungsmäßigkeit einer steuerlichen Bestimmung sprechenden Gründe der Grundsatz der Praktikabilität dazu führen kann, der bestehenden gesetzlichen Regelung den Vorzug zu geben vor einer Lösung, die zwar dem Idealbild der Verfassungsmäßigkeit vielleicht näher kommt, sich aber als zu kompliziert und daher in der Praxis undurchführbar erweist. Dies vorausgeschickt, nimmt der Senat zur Frage der Vereinbarkeit der obengenannten Einzelbestimmungen der Vermögensabgabe im Zusammenhang mit der Vorschrift des § 38 LAG mit dem GG wie folgt Stellung.

Bei der Untersuchung, ob die in den §§ 39 ff. LAG getroffene Regelung über die Berücksichtigung der Kriegssachschäden eine so empfindliche Benachteiligung der zusammen veranlagten Ehegatten mit sich bringt, daß darin eine Verletzung von Verfassungsgrundsätzen gefunden werden könnte, kann die Kriegssachschädenregelung nicht in ihrer Auswirkung auf die Abgabenseite allein gesehen werden; vielmehr erscheint es erforderlich, die Wirkungen der Schadensabgeltung auf die Abgabenseite (2. Teil des LAG) und die Leistungsseite (3. Teil des LAG) zusammen zu betrachten, weil in zahlreichen Fällen ein durch die Zusammenveranlagung gegenüber der Einzelveranlagung sich ergebendes Weniger an Vermögensabgabeermäßigung durch ein entsprechendes Mehr an Hauptentschädigung wieder ausgeglichen wird (vgl. Lange, Der Betriebs-Berater 1958 S. 76, und Meuschel, Der Betriebs-Berater 1958 S. 79). Während Lange a. a. O. an Hand seiner Berechnungen zu dem Ergebnis kommt, daß sich die Schadensabgeltung bei der Zusammenveranlagung im Gesamtergebnis für die Ehegatten zumeist ungünstig auswirke, ergibt die von Meuschel a. a. O. erwähnte und auf repräsentativer Grundlage vorgenommene planmäßige Durchrechnung der hauptsächlich in Betracht kommenden Fälle durch den Bundesminister der Finanzen, die dem Senat vorliegt, ein anderes Bild. Das umfangreiche Rechenwerk des Bundesministers der Finanzen, das 96 Beispiele mit einer Vielzahl von für das Ergebnis bedeutsamen Einzelfaktoren behandelt, kommt zu dem nicht zu beanstandenden Ergebnis, daß sich in 40 Fällen aus der Zusammenveranlagung überhaupt keine Unterschiede im Ausmaß der Schadensabgeltung gegenüber der Einzelveranlagung ergeben, während in 38 Fällen die Zusammenveranlagung günstiger und in 18 Fällen ungünstiger als die Einzelveranlagung ist.

Die Bestimmung des § 29 Abs. 1 LAG über die Freibeträge natürlicher Personen, die bis zu einem der Abgabe unterliegenden Vermögen von 25.000 DM 5.000 DM, bei einem der Abgabe unterliegenden Vermögen zwischen 25.000 DM und 35.000 DM entsprechend verringerte Beträge frei läßt, wirkt sich in allen Fällen, in denen das zusammengerechnete Vermögen der Ehegatten unter 70.000 DM liegt und nicht auf einen Ehegatten allein entfällt, zuungunsten der Ehegatten bei der Zusammenveranlagung gegenüber der Einzelveranlagung aus. Das gleiche gilt von den Bestimmungen des § 24 Ziff. 1 LAG, wenn die in dieser Vorschrift aufgeführten, zum sonstigen Vermögen gehörenden Wirtschaftsgüter teils dem einen, teils dem anderen Ehegatten gehören und mit ihrem Gesamtwert zwischen 150.000 DM und 300.000 DM liegen.

Der Senat ist der Ansicht, daß diese im Einzelfall möglichen Nachteile, denen als Vorteile aus der Zusammenveranlagung die Ausgleichsmöglichkeit bei Überschuldung eines Ehegatten und die Ehegattenermäßigung (ß 53 Abs. 2 Ziff. 5 LAG) gegenüberstehen, nicht genügen, um den § 38 LAG oder eine der genannten weiteren Bestimmungen für verfassungswidrig und damit für nichtig zu erklären. Hinsichtlich der Schadensabgeltung ergibt sich, wie dargelegt, bei einheitlicher Betrachtung der Abgaben- und der Leistungsseite bei der Zusammenveranlagung der Ehegatten insgesamt ein für die Ehepartner günstigeres Bild; die Gesamtregelung kann daher auch nicht als verfassungswidrig angesehen werden, wenn sich in Einzelfällen infolge der Zusammenveranlagung gewisse Nachteile ergeben. Dabei fällt noch ins Gewicht, daß ein jede ungleichmäßige Auswirkung ausschaltendes System der Schadensabgeltung, wenn ein solches System überhaupt zu finden wäre, so kompliziert sein müßte, daß es praktisch nicht mehr durchzuführen wäre (vgl. Meuschel, a. a. O. S. 79). Bezüglich der Freibeträge des § 29 Abs. 1 LAG und der nach § 24 Ziff. 1 LAG begünstigten Beträge würde eine getrennte Veranlagung der Ehegatten allein auch kein voll befriedigendes Ergebnis zeitigen. Sie hätte bei den Freibeträgen zur Folge, daß der soziale Charakter dieser Vorschrift - Begünstigung der kleineren Vermögen - verlorenginge, weil dann ein unter 35.000 DM liegendes Vermögen des einen Ehegatten auch dann begünstigt würde, wenn es zusammen mit dem Vermögen des anderen Ehegatten über 70.000 DM betragen würde. Das würde darauf hinauslaufen, die weniger vermögliche Frau, die einen reichen Mann geheiratet hat, nach wie vor als "arme" Frau anzusehen, während die dem Wesen der Ehe allein entsprechende Betrachtungsweise keine "armen" und "reichen" Ehepartner, sondern nur weniger vermögliche und besser situierte Eheleute kennt. Zuzugeben ist, daß eine Verdoppelung der Freibeträge für Eheleute, die zusammen zur Vermögensabgabe veranlagt werden, gerechter gewesen wäre. Der Senat hält sich aber weder für befugt, den Gesetzgeber zu ersetzen und im Wege der Auslegung eine solche Verdoppelung als dem geltenden Recht entsprechend zu bezeichnen (vgl. das Urteil des erkennenden Senats III 233/55 S vom 7. Dezember 1956 - Slg. Bd. 64 S. 62, BStBl 1957 III S. 23 -), noch hält er die mögliche Benachteiligung der zusammen zu veranlagenden Ehegatten für so schwerwiegend, daß deshalb die Verfassungsmäßigkeit des § 38 LAG oder auch nur des § 29 Abs. 1 LAG zu verneinen wäre. Die Begünstigungen des § 24 Ziff. 1 Buchst. a bis d LAG beruhen zum Teil (a bis c) auf der Erwägung, daß die ungünstige Umstellung der dort genannten Werte ihre Heranziehung zur Vermögensabgabe ausschließen soll, zum Teil (d) auf der Schonung der einem Rückerstattungspflichtigen im Zusammenhang mit der Rückerstattung erwachsenen DM-Kapitalforderungen und anderer DM-Rechte. Auch in diesen Fällen würde zwar eine getrennte Veranlagung der Ehegatten, wenn beide Ehepartner solche Werte besäßen und sie zusammen über 150.000 DM hinausgingen, vorteilhafter sein. Sie hätte aber wie im Falle des § 29 Abs. 1 LAG zur Folge, daß die Besserstellung davon abhängen würde, wie sich diese Werte auf die beiden Ehepartner verteilen, eine Betrachtung, die ebensowenig wie im Falle des § 29 Abs. 1 LAG dem Wesen der Ehe und den Anschauungen der Allgemeinheit über die Ehe entsprechen würde. Der Senat hält auch in den Fällen des § 24 Ziff. 1 LAG, in denen es sich anders als bei § 29 Abs. 1 LAG vorkommendenfalls meist um recht vermögliche Eheleute handelt, weder eine Verdoppelung der begünstigten Werte im Wege der Gesetzesauslegung für möglich noch im Hinblick auf die denkbare Benachteiligung der Ehegatten einen Verstoß gegen die Grundsätze der Verfassung für gegeben. Da auch im übrigen die Bestimmungen des LAG über die Vermögensabgabe keine gewichtigen mit der Zusammenveranlagung der Ehegatten zusammenhängenden Verstöße gegen die Grundsätze der Verfassung erkennen lassen, ist die in § 38 LAG gesetzlich angeordnete Zusammenveranlagung der Ehegatten zur Vermögensabgabe rechtsgültig.

Der Senat hat im vorliegenden Fall keine Veranlassung, auf die im Beschluß des Bundesverfassungsgerichts vom 17. Januar 1957 angeschnittene Frage einzugehen, ob die Bestimmung des § 7 Abs. 2 StAnpG, aus der sich die gesamtschuldnerische Haftung von Ehegatten im Falle ihrer Zusammenveranlagung ergibt, insoweit verfassungsmäßig oder verfassungswidrig ist. Im gegenwärtigen Rechtsstreit geht es nur um die Frage, ob die Zusammenveranlagung von Ehegatten zur Vermögensabgabe zulässig ist oder nicht. Die Haftungsfrage taucht bei Bejahung der Zulässigkeit erst dann auf, wenn im Einzelfall eine Inanspruchnahme des einen oder anderen Ehegatten zu einem größeren Teil der Steuer- oder Abgabeschuld erfolgt, als nach dem Verhältnis der Bemessungsgrundlagen der betreffenden Steuer (Abgabe) auf ihn entfällt. Der Senat glaubt jedoch darauf hinweisen zu sollen, daß er bereits im UrteilIII 149/50 U vom 14. Februar 1952 (Slg. Bd. 56 S. 514, BStBl 1952 III S. 200) für dh. steuerliche gesamtschuldnerische Haftung - im Gegensatz zum bürgerlichen Recht - ausgesprochen hat, daß das Finanzamt bei Geltendmachung der Haftung sich nicht willkürlich an den einen oder anderen Gesamtschuldner halten darf, vielmehr dabei nach den im Rechtsmittelverfahren nachprüfbaren Grundsätzen der Billigkeit und Zweckmäßigkeit vorzugehen hat.

-II. - Der weiter Einwand des Bf., die Zusammenveranlagung nach § 38 LAG sei in seinem Fall deshalb nicht zulässig gewesen, weil er zu Beginn des 21. Juni 1948 von seiner Ehefrau dauernd getrennt gelebt habe, führt zur Aufhebung der Vorentscheidung ...

Fundstellen

Haufe-Index 409035

BStBl III 1958, 191

BFHE 1958, 497

BFHE 66, 497