BFH Urteil vom 26.09.1968 - V 196/65

Leitsatz (amtlich)

1. Der Senat hält an seiner Rechtsprechung fest, daß die Ausgleichszahlung für Handelsvertreter umsatzsteuerpflichtiges Entgelt ist. Die Tatsache, daß die Ausgleichszahlung seit der Neufassung des EStG im Jahre 1961 zu den Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG 1961 gehört, gibt zu einer anderen umsatzsteuerlichen Beurteilung keinen Anlaß.

2. Hat ein Unternehmer seinen Gewerbebetrieb während eines Kalenderjahres eingestellt, so ist für die Errechnung eines fiktiven Jahresumsatzes (§ 7a UStG 1951 in Verbindung mit § 13 Abs. 2 UStDB 1951) Veranlagungszeitraum der Zeitraum, in dem Entgelte vereinnahmt worden sind.

2. Dem Erben eines Unternehmers, der lediglich Entgelte aus der Tätigkeit des Unternehmers vereinnahmt hat, steht der Freibetrag nach § 7a UStG 1951 zu.

Normenkette

UStG 1951 § 1 Nr. 1, §§ 7a, 11 Abs. 1; UStDB 1951 § 13 Abs. 2

Tatbestand

Zu entscheiden ist, ob eine Ausgleichszahlung nach § 89b HGB, die an den Erben eines Handelsvertreters geleistet wurde, der Umsatzsteuer unterliegt und ob vom Gesamtumsatz ein Freibetrag nach § 7a UStG 1951 abgesetzt werden kann.

Der am 18. April 1962 verstorbene Ehemann der Revisionsklägerin war Generalvertreter der Firma A-GmbH. Im Oktober 1962 zahlte die A-GmbH an die Revisionsklägerin den ihrem Ehemann nach § 89b HGB bei seinem Ausscheiden zustehenden Ausgleichsbetrag in Höhe von 42 625 DM. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) veranlagte die Revisionsklägerin mit der Ausgleichszahlung - die die Revisionsklägerin für nicht steuerbaren Schadenersatz hält - und den sonstigen Einnahmen ihres verstorbenen Ehemanns mit 4 v. H. zur Umsatzsteuer. Bei einem Gesamtumsatz von 62 598 DM verweigerte das FA der Revisionsklägerin den Freibetrag nach § 7a Abs. 2 UStG 1951, weil ihr Ehemann nur vom 1. Januar 1962 bis zum 18. April 1962 tätig gewesen sei und deshalb der in dieser Zeit erzielte Gesamtumsatz auf einen Jahresumsatz umgerechnet werden müsse. Der durch Umrechnung ermittelte fiktive Jahresumsatz liege über 120 000 DM.

Einspruch und Berufung blieben ohne Erfolg.

FA und FG sahen die Ausgleichszahlung als Entgelt für Leistungen an, die der Ehemann der Revisionsklägerin zu seinen Lebzeiten als Handelsvertreter erbracht habe. Den Freibetrag nach § 7a Abs. 2 UStG 1951 könne die Revisionsklägerin nicht in Anspruch nehmen, denn nach § 13 Abs. 2 UStDB müsse der tatsächliche Umsatz in einen fiktiven Jahresumsatz umgerechnet werden, wenn der Veranlagungszeitraum kürzer sei als ein Kalenderjahr. Der Umsatz habe in dem sich vom 1. Januar 1962 bis 18. April 1962 erstreckenden Veranlagungszeitraum 62 598 DM betragen. Damit ergebe sich nach der ohne Rücksicht auf die betriebsindividuellen Gegebenheiten vorzunehmenden Umrechnung ein fiktiver Jahresumsatz von mehr als 120 000 DM.

Mit ihrer Rechtsbeschwerde rügt die Revisionsklägerin die unrichtige Anwendung des geltenden Rechts. Sie legt im einzelnen dar, daß es sich bei der Ausgleichszahlung nach § 89b HGB um echten, nicht steuerbaren Schadenersatz handele. Ferner meint sie, der Freibetrag nach § 7a Abs. 2 UStG 1951 müsse ihr gewährt werden, weil sich der Veranlagungszeitraum nicht vom 1. Januar 1962 bis 18. April 1962, sondern bis Oktober 1962 erstrecke. Der § 11 UStG 1951 besage klar, daß unter Veranlagungszeitraum der Zeitraum zu verstehen sei, in dem Entgelte bezogen worden seien, und nicht die Zeit der Tätigkeit ihres verstorbenen Ehemannes.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die nach Einführung der FGO (1. Januar 1966) als Revision zu behandelnde Rechtsbeschwerde führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und der Einspruchsentscheidung sowie zur Neufestsetzung der Umsatzsteuer 1961.

1. Das FG ist unter Bezugnahme auf die höchstrichterliche Rechtsprechung, insbesondere auf das für die Entscheidung der Streitfrage grundlegende Senatsurteil V 106/57 U vom 27. Juni 1957 (BFH 65, 130, BStBl III 1957, 282) zutreffend davon ausgegangen, daß die Ausgleichszahlung nach § 89b HGB kein Schadenersatz, sondern eine Gegenleistung des Geschäftscherrn für erlangte Vorteile aus der Tätigkeit des Handelsvertreters sei. Dies gilt auch dann, wenn der Ausgleichsanspruch durch den Tod des Handelsvertreters fällig wird (Urteil des BFH V 79/64 vom 6. Oktober 1966, BFH 87, 157, BStBl III 1967, 101).

Die Revisionsbegründung gibt keinen Anlaß, von dieser Rechtsprechung abzugehen. Der Ausgleichsanspruch ist nicht, wie die Revisionsklägerin unter Hinweis auf die Rechtsprechung des BGH und das Schrifttum ausführt, wirtschaftlich und rechtlich ein echter Schadenersatzanspruch. Der Senat hat im Urteil V 79/64 (a. a. O.) dargelegt, es handele sich bei der Ausgleichszahlung um einen Vergütungsanspruch, "das heißt um eine dem Geschäftsherrn gesetzlich auferlegte Gegenleistung für die vom Handelsvertreter während seiner Tätigkeit erbrachte Leistung". Auf die Begründung des Senatsurteils V 79/64 wird insoweit verwiesen.

Die Revisionsklägerin trägt weiter vor, der Gesetzgeber habe im Jahre 1961 die Ausgleichszahlung nach § 89b HGB in den Katalog der Entschädigungsleistungen des § 24 Nr. 1 EStG aufgenommen. Hierdurch habe der Gesetzgeber zum Ausdruck gebracht, daß der seiner Rechtsnatur nach als Entschädigungsleistung anzusehende Ausgleichsanspruch als Schadenersatz einzuordnen sei. Dieser Vortrag der Revisionsklägerin kann den Senat aus zwei Gründen nicht zur Änderung seiner Rechtsprechung veranlassen. Für die Zeit bis zur Neufassung des § 24 Nr. 1 EStG auf Grund des Steueränderungsgesetzes 1961 (StÄndG 1961) vom 13. Juli 1961 (BGBl I 1961, 981, BStBl I 1961, 444) hat der BFH Ausgleichszahlungen an Handelsvertreter nicht als Entschädigungen angesehen (BFH-Urteil IV 275/61 U vom 5. Juli 1962, BFH 75, 408, BStBl III 1962, 416). Die Tatsache, daß der Gesetzgeber die Ausgleichszahlungen einkommensteuerrechtlich den Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG zugeordnet hat, zwingt nicht dazu, diese Zahlungen auch umsatzsteuerrechtlich als echten, nicht steuerbaren Schadenersatz zu beurteilen. Entschädigungen, die aus den verschiedensten Gründen und nicht nur an Handelsvertreter nach § 89b HGB gewährt werden, können umsatzsteuerrechtlich Schadenersatz oder Entgelte für Leistungen sein. Für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung ist entscheidend, ob die "Entschädigung" auf einem Leistungsaustausch beruht. Dies hat für Ausgleichszahlungen nach § 89b HGB der Senat in ständiger Rechtsprechung bejaht.

2. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben, weil die Versagung des Umsatzsteuerfreibetrages nach § 7a Abs. 2 UStG 1951 das geltende Recht verletzt. Das FG ist zwar bei seiner Entscheidung zutreffend davon ausgegangen, daß die Revisionsklägerin nicht selbst Unternehmerin ist und für sie als Gesamtrechtsnachfolgerin durch Erbgang die umsatzsteuerlichen Verhältnisse aus der Person ihres verstorbenen Ehemannes zu beurteilen sind (so für die Witwe eines Steuerberaters und Wirtschaftsprüfers, die nur die Forderungen ihres verstorbenen Mannes eingezogen hat, das BFH-Urteil V 149/55 vom 15. November 1955, StRK, Umsatzsteuergesetz § 2 Abs. 1, Rechtsspruch 30). Auch muß der Gesamtumsatz von 62 598 DM ohne Berücksichtigung individueller betrieblicher Verhältnisse auf einen fiktiven Jahresumsatz gemäß § 13 Abs. 2 UStDB 1951 umgerechnet werden (so das auch im angefochtenen Urteil genannte BFH-Urteil V 62/62 U vom 23. Juli 1964, BFH 80, 178, BStBl III 1964, 538). Das FG hat jedoch zu Unrecht seiner Umrechnung des Gesamtumsatzes auf einen fiktiven Jahresumsatz den Zeitraum vom 1. Januar 1962 bis 18. April 1962 zugrunde gelegt.

Veranlagungszeitraum im Sinne des § 13 Abs. 2 UStDB 1951 ist nicht - wie das FG meint - der Zeitraum der Tätigkeit eines Unternehmers, sondern der Zeitraum, in dem der Unternehmer Entgelte für seine Tätigkeit vereinnahmt hat. Nach § 11 Abs. 1 Satz 1 UStG 1951 ist Veranlagungszeitraum das Kalenderjahr. Nach Satz 4 der gleichen Vorschrift tritt bei Einstellung eines Betriebes an die Stelle des Kalenderjahres der Teil des Kalenderjahres, in dem Entgelte vereinnahmt worden sind. Diese klare Regelung erscheint auch steuertechnisch sinnvoll; denn ein nach vereinnahmten Entgelten besteuerter Unternehmer muß unabhängig von seiner unternehmerischen Tätigkeit solange zur Umsatzsteuer veranlagt werden, wie er Entgelte vereinnahmt. Es besteht kein Anlaß, den Begriff Veranlagungszeitraum in § 13 Abs. 2 UStDB 1951 und § 11 Abs. 1 UStG 1951 unterschiedlich auszulegen, selbst wenn dadurch ein Unternehmer, der seine Entgelte verhältnismäßig spät nach der Betriebseinstellung vereinnahmt, gegenüber einem seine Entgelte frühzeitig vereinnahmenden Unternehmer hinsichtlich des Freibetrages nach § 7a UStG 1951 Vorteile haben kann. Wegen der Auswirkung auf eine umsatzsteuerliche Sonderregelung können einem im UStG definierten Begriff nicht mehrere sachliche Inhalte gegeben werden.

Der Freibetrag steht nach § 7a UStG 1951 stets auch einem Erben zu, der anstelle des Unternehmers zur Umsatzsteuer herangezogen wird. Der Erbe (bzw. die Erben) hat als Gesamtrechtsnachfolger eines Unternehmers Umsatzsteuer zu entrichten, obwohl ihm selbst die Unternehmereigenschaft fehlt. Es gehen also die steuerlichen Pflichten des Unternehmers auf den Erben über, der seine Forderungen einzieht. Es ist dann nur folgerichtig, auf den Erben auch die einem Unternehmer zustehenden Rechte zu übertragen. Hierzu gehört auch das Recht, den Freibetrag nach § 7a UStG 1951 bei Erfüllung der sonstigen Voraussetzungen in Anspruch zu nehmen. Dies trifft im Streitfall zu. Der Ehemann der Revisionsklägerin versteuerte seinen Umsatz nach vereinnahmten Entgelten (siehe die Steuererklärung 1961). Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG hat die Revisionsklägerin als seine Rechtsnachfolgerin die Ausgleichszahlung im Oktober 1962 erhalten, mithin sind Entgelte im Jahre 1962 während eines Zeitraums von zehn Monaten vereinnahmt worden. Bei der Umrechnung eines in zehn Monaten erzielten tatsächlichen Umsatzes von rund 63 000 DM in einen fiktiven Jahresumsatz gemäß § 13 Abs. 2 UStDB 1951 wird der Betrag von 120 000 DM nicht überstiegen. Der Revisionsklägerin steht daher der Freibetrag für Handelsvertreter in Höhe von 20 000 DM gemäß § 7a Abs. 2 UStG 1951 zu.

Da über die Höhe der vereinnahmten Entgelte kein Streit besteht, entscheidet der Senat nach Aufhebung des angefochtenen Urteils und der Einspruchsentscheidung gemäß § 126 Abs. 3 Nr. 1 in Verbindung mit § 100 Abs. 2 Satz 1 FGO selbst.

Fundstellen

Haufe-Index 68427

BStBl II 1969, 210

BFHE 1969, 296