BFH IV 106/64 U
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Der weite Rahmen für die Festsetzung des Steuersatzes durch die Verwaltung in § 34 Abs. 1 EStG ist verfassungsmäßig nur dann unbedenklich, wenn der Steuersatz im Einzelfall nach abgrenzbaren, grundsätzlich nur die individuellen Verhältnisse des Steuerpflichtigen berücksichtigenden Merkmalen im voraus weitgehend bestimmbar und damit die Berücksichtigung sachfremder Erwägungen ausgeschlossen ist.

Ein Ausnahmefall, der einen niedrigeren Steuersatz für den Veräußerungsgewinn als den halben durchschnittlichen Steuersatz rechtfertigt, liegt nicht vor, wenn die Veräußerung für eine Gemeinde oder ein Bundesland wirtschaftspolitisch erwünscht war.

 

Normenkette

EStG § 34 Abs. 1

 

Tatbestand

Zu entscheiden ist für den Veranlagungszeitraum 1955 über die Höhe des Steuersatzes für den Veräußerungsgewinn, den der Bf. durch Verkauf einer Fabrik erzielte.

Der Bf. war seit 1938 Alleininhaber einer Fabrik. Nach dem Kriege verpachtete er nicht genutzte Teile seiner Fabrik an eine GmbH. Im Jahre 1955 veräußerte er den gesamten Betrieb an die GmbH. Der Veräußerungsgewinn des Bf. wurde im gesonderten Gewinnfeststellungsverfahren vom Betriebsfinanzamt rechtskräftig festgestellt.

Vor dem Verkauf erörterte der Bf. die steuerlichen Auswirkungen mit dem zuständigen Beamten der Oberfinanzdirektion. Der Bf. wurde mehrfach darauf hingewiesen, daß diese Besprechungen unverbindlich seien und über die Höhe des Steuersatzes für den Veräußerungsgewinn erst im Veranlagungsverfahren entschieden werden würde. Bei der Veranlagung besteuerte das Wohnsitzfinanzamt den Veräußerungsgewinn mit 15 v. H. Hierdurch ergab sich gegenüber der Hälfte des normalen Steuersatzes (nach Abschn. 198 EStR 1955 27,4 v. H.) eine Steuerersparnis von rund 75.000 DM. Zur Zeit der Veräußerung war der Bf. 50 Jahre alt, verfügte über umfangreiches Vermögen und war - wenn auch nur beschränkt - erwerbsfähig. In den Jahren 1954 bis 1956, also zur Zeit der Veräußerung, verbrauchte er durchschnittlich rund 3.000 DM im Monat für die private Lebensführung. Diese Entnahme für echten Privatverbrauch erschien ihm angemessen, da er sich "damals noch für einen vermögenden Mann angesehen hat". Später geriet er in Vermögensverfall.

Im Rechtsmittelverfahren begehrt der Bf. die Besteuerung des Veräußerungsgewinns mit 10 v. H., da ihm der zuständige Beamte der Oberfinanzdirektion diesen Steuersatz in Aussicht gestellt habe. Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Das Finanzamt lehnte wegen Fehlens einer verbindlichen Zusage die Besteuerung des Veräußerungsgewinns mit dem Satz von 10 v. H. ab. Eine Einkommensteuer von 15 v. H. des Veräußerungsgewinns hielt das Finanzamt für gerechtfertigt, da der Bf. einen lohnintensiven Betrieb am Ort seßhaft gemacht habe und sich in schlechter wirtschaftlicher Lage sowie schlechtem Gesundheitszustand befinde.

Das Finanzgericht wies die Berufung als unbegründet zurück. Es verneinte eine verbindliche Zusage der Oberfinanzdirektion und vertrat die Ansicht, daß die Besteuerung des Veräußerungsgewinns mit 15 v. H. im Rahmen des dem Finanzamt durch § 34 Abs. 1 EStG eingeräumten Ermessens liege. Bei verständiger Würdigung der geschäftlichen Situation des Bf. auf Grund des früheren Pachtvertrages und der Bedeutung der Produktionsstätte für das Land und die Gemeinde sei davon auszugehen, daß die Veräußerung an sich nur beschränkt ein Entgegenkommen rechtfertige. Als Gründe für die niedrige Bemessung des Steuersatzes erkannte das Finanzgericht die durch schwere Krankheit entstandene schwierige Situation des Bf. und seine finanzielle Not an. Auf seinen Privatverbrauch sollte es bei Beurteilung der persönlichen Verhältnisse nicht entscheidend ankommen.

Mit der Rb. rügt der Bf. eine Verletzung des sachlichen Rechts.

 

Entscheidungsgründe

Die Vorentscheidungen sind auf die Rb. aufzuheben und die Einkommensteuer 1955 ist neu festzusetzen, da die Zubilligung eines geringeren als des halben Steuersatzes für den Veräußerungsgewinn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht gerechtfertigt ist.

Das Finanzamt war auf Grund der Verhandlungen des Bf. mit dem zuständigen Beamten der Oberfinanzdirektion nicht verpflichtet, den Veräußerungsgewinn mit einem niedrigeren als dem halben Steuersatz zu versteuern. Eine solche Verpflichtung setzt voraus, daß sich die Finanzverwaltung bei den früheren Verhandlungen tatsächlich binden wollte (siehe Grundsatzurteil des Bundesfinanzhofs VI 269/60 S vom 4. August 1961, BStBl 1961 III S. 562, Slg. Bd. 73 S. 813). Hieran fehlt es im vorliegenden Falle, da sich alle Beteiligten über die Unverbindlichkeit der Besprechungen vor der Veräußerung einig waren.

Der Bundesfinanzhof legte in den Urteilen IV 330/57 U vom 21. Juli 1960 (BStBl 1960 III S. 409, Slg. Bd. 71 S. 429) und I 340/62 vom 3. März 1964 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1964 S. 239) im einzelnen dar, daß die Regelung in Abschn. 198 EStR 1955 im allgemeinen eine im Interesse der Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu billigende Ermittlung des Steuersatzes enthält. Nur wenn der so ermittelte Steuersatz zu einer unbilligen Härte führt, kann der nach Abschn. 198 EStR 1955 anzusetzende halbe Tarifsteuersatz unterschritten werden. Diese Möglichkeit ist auf Ausnahmefälle beschränkt, die im Sachverhalt des Einzelfalls ihre Grundlage haben müssen (siehe Urteil des Bundesfinanzhofs IV 143/58 U vom 16. Dezember 1960, BStBl 1961 III S. 101, Slg. Bd. 72 S. 268). Die von den Vorinstanzen genannten Gründe können die Annahme eines solchen Ausnahmefalles nicht rechtfertigen.

Die Tatsache, daß durch die Veräußerung ein lohnintensiver Betrieb an einem Orte oder in einem Bundesland seßhaft gemacht wird, und die Gefahr, daß bei Nichtzustandekommen des Kaufvertrages der Erwerber seinen Betrieb in ein anderes Bundesland verlegt, sind für die Besteuerung des Veräußerungsgewinns unerheblich. Wirtschaftspolitische Gesichtspunkte müssen bei der Bemessung des Steuersatzes im Rahmen des § 34 Abs. 1 EStG ausscheiden, weil sie zu einer ungleichen steuerlichen Behandlung gleichgelagerter Tatbestände führen. Die Finanzverwaltung ist deshalb nicht befugt, sich von solchen Erwägungen bei der Festsetzung des Steuersatzes leiten oder beeinflussen zu lassen. Sie sind sachfremd.

Gegen die Zulässigkeit wirtschaftspolitischer überlegungen bei der Wahl des Steuersatzes für Veräußerungsgewinne spricht noch ein weiterer Grund. Steuergesetze müssen grundsätzlich so formuliert oder wenigstens von der Rechtsprechung so ausgelegt werden, daß der Steuerpflichtige und sein Berater in der Lage sind, die Tragweite möglicher staatlicher Eingriffe vorauszusehen und bereits aus dem Gesetz zu erkennen, was gefordert werden darf (siehe z. B. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts vom 15. Dezember 1959 und vom 10. Oktober 1961, Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts - BVerfGE - Bd. 10 S. 251 (258) und Bd. 13 S. 153 (160)). Diesen Anforderungen wird der § 34 Abs. 1 EStG nicht mehr gerecht, wenn die Finanzverwaltung die Steuer nach dem nicht eindeutig bestimmbaren Merkmal der wirtschaftspolitischen Bedeutung eines Veräußerungsvorgangs festsetzen dürfte. Der § 34 Abs. 1 EStG ist verfassungsrechtlich nur dann unbedenklich, wenn der Regelsteuersatz (ein halber Tarifsteuersatz nach Abschn. 198 EStR) von möglichst eindeutig abgegrenzten Ausnahmefällen abgesehen eingehalten wird.

Wirtschaftspolitische Gründe können den Ansatz eines niedrigeren als des halben Steuersatzes selbst dann nicht rechtfertigen, wenn der Veräußerer den Steuervorteil an den Erwerber weitergibt und damit nicht gegenüber anderen Veräußerern bei sonst gleichen Verhältnissen begünstigt ist. Denn sonst erhielte der wirtschaftspolitisch erwünschte Erwerber zu Lasten anderer Steuerzahler durch niedrigere Anschaffungskosten einen Wettbewerbsvorteil. Zwar ist dem Steuerrecht eine Begünstigung bestimmter Tatbestände aus wirtschaftlichen Gründen und damit die Schaffung von Wettbewerbsvorteilen nicht fremd. Diese Maßnahmen müssen aber im Interesse der steuerlichen Gleichbehandlung dem Gesetzgeber vorbehalten bleiben, damit jedem Staatsbürger ein Rechtsanspruch auf die aus wirtschaftspolitischen Gründen eingeräumten steuerlichen Vorteile zusteht und er sich entsprechend verhalten kann.

Die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse des Bf. lassen es nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht zu, ausnahmsweise einen niedrigeren als den halben durchschnittlichen Steuersatz für den Veräußerungsgewinn anzusetzen. Bei dem für die Ausübung des Verwaltungsermessens zu berücksichtigenden Sachverhalt ist von den Verhältnissen am Ende des Veranlagungszeitraums auszugehen, in dem die Einkommensteuerschuld entsteht. Denn die Höhe einer zu einem bestimmten Zeitpunkt entstehenden Steuerschuld kann, wenn sich nicht ausdrücklich aus dem Gesetz etwas anderes ergibt, nicht von Tatsachen abhängen, die erst nach dem Zeitpunkt der Entstehung eintreten. Das ist schon gedanklich ausgeschlossen. Muß man es somit entscheidend auf den 31. Dezember 1955 abstellen, so ergibt sich aus den Akten, daß der Bf. zu dieser Zeit noch ein nicht unerhebliches Vermögen besaß, etwa 50 Jahre alt und trotz seiner Krankheit durchaus in der Lage war, bei Zahlung der Steuer nach dem Regelsatz sich seinen Lebensunterhalt zu verdienen oder ihn aus seinem Vermögen sicherzustellen. Dem Finanzgericht kann auch darin nicht zugestimmt werden, daß der erhebliche Privatverbrauch des Bf., durch den er seine wirtschaftlichen Verhältnisse im Streitjahr und in den vorhergehenden Jahren wesentlich verschlechterte, bei der Würdigung aller Umstände, die einen niedrigeren Steuersatz als den Regelsteuersatz rechtfertigen sollen, außer Betracht bleiben muß.

Die Vorentscheidung wird wegen Rechtsirrtums aufgehoben. Die Sache ist spruchreif. Die Steuer ist nach dem Regelsteuersatz zu ermitteln. Auf die sich dadurch ergebende Verböserung wurde der Bf. vor der mündlichen Verhandlung hingewiesen. Der Senat sieht keine Möglichkeit, bei der Bemessung des Steuersatzes zu berücksichtigen, daß im Bereich der Oberfinanzdirektion eine Verwaltungsübung besteht, die Steuer bei erzwungener Veräußerung oder bei Zahlung des Kaufpreises in Raten statt auf 1/2 auf 3/8 des durchschnittlichen Tarifsteuersatzes festzusetzen. Die Motive der Betriebsveräußerung rechtfertigen in aller Regel keinen Steuersatz, der unter der Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes liegt. Zwischen den Motiven der Veräußerung und dem Steuerobjekt, dem Veräußerungsgewinn, besteht im allgemeinen kein Zusammenhang. Selbst wegen Krankheit, wirtschaftlicher Notlage oder Alters unvermeidbare Betriebsveräußerungen können erhebliche Veräußerungsgewinne erbringen, zu deren Begünstigung bei den persönlichen Verhältnissen des Veräußerers kein Anlaß besteht (vgl. die oben bezeichnete Rechtsprechung). Ausnahmen hat der Senat zugelassen, wenn die dem Veräußerer verbleibenden Mittel zum Lebensunterhalt gebraucht werden. Die Zahlung des Kaufpreises in Raten rechtfertigt keinen niedrigeren Steuersatz, sondern höchstens eine entsprechende Stundung.

 

Fundstellen

Haufe-Index 411404

BStBl III 1965, 44

BFHE 1965, 121

BFHE 81, 121

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