BFH Urteil vom 22.07.1964 - I 188/62 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Körperschaftsteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Leistet eine Molkerei an den Inhaber einer anderen Molkerei Zahlungen für die Stillegung seines Betriebs und kommt ihm dadurch das Einzugsgebiet der stillgelegten Molkerei zugute, so hat der erworbene wirtschaftliche Vorteil firmenwertähnlichen Charakter. Er ist kein abnutzbares Wirtschaftsgut im Sinne des § 6 Abs. 1 Ziff. 1 EStG. Eine Abschreibung ist nach § 6 Abs. 1 Ziff. 2 EStG nur möglich, wenn der Teilwert gesunken ist.

Normenkette

KStG § 6 Abs. 1; EStG § 6 Abs. 1 Ziff. 1; EStG § 6 Abs. 1 Ziff. 2

Tatbestand

I. Bescheid

Die Bfin. übernahm am 1. April 1955 einen Teil des Milcheinzugsgebiets der stillgelegten Molkerei S. Auf Grund der vertraglichen Vereinbarungen erhält S. von der Bfin. auf die Dauer von vier Jahren als Ablösung einen Betrag von 1,25 D-Pfennig je kg der aus dem übernommenen Gebiet angelieferten Milch. Die Bfin. aktivierte die auf Grund des Vertrags an S. gezahlten Beträge in ihrer Handelsbilanz ab 1955 als "Geschäftswert" und schrieb sie ab 1956 teilweise ab. Die abgesetzten Beträge rechnete sie in den Körperschaftsteuererklärungen für 1956 und 1957 dem Handelsbilanzgewinn wieder hinzu. Für das Jahr 1958 wollte sie die Absetzung auch steuerlich anerkannt wissen.

Das Finanzamt betrachtete in übereinstimmung mit dem Betriebsprüfungsbericht vom 21. Juli 1959 die Absetzung als unzulässige Absetzung für Abnutzung (AfA) auf den Geschäftswert und rechnete sie bei der vorläufigen Veranlagung dem Gewinn wieder hinzu.

Hiergegen machte die Bfin. geltend, es handle sich bei den Aufwendungen an S. um solche für den Erwerb von Rechten aus schwebenden Milchlieferungsverträgen. Sie seien nach den Grundsätzen des Urteils des Bundesfinanzhofs I 207/57 U vom 9. Juli 1958 (BStBl 1958 III S. 416, Slg. Bd. 67 S. 370) nicht Bestandteil des Geschäftswerts. Es bestehe keine öffentlich-rechtliche Ablieferungspflicht der Milcherzeuger in einem Milcheinzugsgebiet. Dieser könne frei entscheiden, an welche Molkerei er liefern wolle. Die übernahme eines Molkerei-Einzugsgebiets stelle daher ein Risiko dar, dem steuerlich durch eine entsprechende AfA-Rechnung zu tragen sei.

Die Sprungberufung hatte keinen Erfolg. Auf Grund der Vorschriften des Milch- und Fettgesetzes vom 28. Februar 1951 (BGBl 1951 I S. 135) in der Fassung vom 10. Dezember 1952 (BGBl 1952 I S. 811) kam es zu dem Ergebnis, daß das Einzugsgebiet für die Molkereien einen zeitlich nicht begrenzten Vorteil darstelle. Es handle sich im Streitfall um Aufwendungen, die ähnlich zu behandeln seien wie der Erwerb eines Rechts zum Betrieb eines Omnibuslinienverkehrs (Urteil des Bundesfinanzhofs I 209/55 U vom 13. März 1956, BStBl 1956 III S. 149, Slg. Bd. 62 S. 401).

Mit der Rb. macht die Bfin. nunmehr geltend, das Einzugsgebiet unterliege - anders als das Recht zum Betrieb eines Linienverkehrs - nicht dem Verfügungsrecht der Molkereien. Die Zahlungen seien lediglich geleistet worden, um dem Empfänger die Stillegung seines Betriebs und die Schaffung einer neuen Existenzgrundlage zu erleichtern. Die Stillegungsentschädigung könne nicht als Entgelt für den übergang des Einzugsgebiets angesehen werden.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Soweit die Bfin. in der Begründung ihrer Rb. auf die steuerliche Behandlung von Beträgen eingeht, die sie im Jahre 1957 an eine Molkerei in K. bezahlt hat, kann sie in diesem Verfahren nicht gehört werden. Nach dem Inhalt der Akten hat das Finanzamt diese Beträge nicht, wie von der Bfin. begehrt, als Unkosten zum Abzug zugelassen, sondern bei der Veranlagung für 1957 aktiviert. Diese Veranlagung ist unanfechtbar geworden.

Die Prüfung der Rb. für das hier streitige Jahr 1958 läßt keinen Rechtsirrtum des Finanzgerichts erkennen.

Es mag sein, daß die an S. geleisteten Beträge zum Teil deshalb gezahlt worden sind, um diesem die Stillegung seines Betriebs und den Aufbau einer neuen Existenz zu erleichtern. Das schließt jedoch nicht aus, daß die Bfin. durch die Hingabe dieser Gelder gleichzeitig einen wirtschaftlichen Vorteil erworben hat. Die Stillegung der Molkerei S. war die Voraussetzung dafür, daß die Bfin. teilweise dessen Einzugsgebiet übernehmen konnte.

Mit Recht durfte das Finanzgericht aus der Rechtsnatur des Einzugsgebiets folgern, daß die Bfin. durch ihre Zahlungen an S. ein aktivierungspflichtiges Wirtschaftsgut erworben hat. Wesen und Bedeutung des Einzugsgebiets ergeben sich aus den Vorschriften des Milch- und Fettgesetzes. Dieses ist ein Marktordnungsgesetz. Sein Hauptziel geht dahin, die Herstellung von Milcherzeugnissen und die Versorgung mit diesen im gleichmäßigen Umfang und möglichst guter Qualität zu angemessenen Preisen sicherzustellen (Reuss, Wirtschafts-Verwaltungsrecht, 1963, S. 869). Im Rahmen dieser Zielsetzung bestimmt das Milch- und Fettgesetz in § 1 Abs. 1 unter der überschrift "Molkerei-Einzugsgebiete", daß Milcherzeuger verpflichtet sind, Milch und Sahne (Rahm), die sie in den Verkehr bringen, an eine Molkerei, die von der obersten Landesbehörde für Ernährung und Landwirtschaft bestimmt wird, zu liefern. Die danach bestimmten Molkereien sind verpflichtet, die Produkte von den Milcherzeugern abzunehmen, welche die oberste Landesbehörde, einzeln oder ortsweise bestimmt (ß 1 Abs. 4 des Milch- und Fettgesetzes). Abnahme- und Lieferbeziehungen zwischen den Milcherzeugern und den Molkereien sind also gesetzlich zwingend geregelt. Auf diese Weise soll über eine gesunde betriebswirtschaftliche Grundlage der einzelnen Molkereien eine größtmögliche Wirtschaftlichkeit aller Molkereien im Bundesgebiet erreicht werden (v. Flotow - Lüdemann, Milch- und Fettwirtschafts-Recht, Band III, Kommentar betreffend Milch- und Fettgesetz, § 1 Anm. VI). Einkommensteuerlich ist Wirtschaftsgut alles, was in irgendeiner Form dem Betrieb dient und nach der Verkehrsauffassung selbständig bewertungsfähig ist. Bei positiven Gütern bestimmt sich die Bewertungsfähigkeit vor allem danach, ob ein Erwerber des ganzen Betriebs nach kaufmännischer übung den angeschafften Gegenstand für so greifbar und wertvoll hält, daß er dafür im Rahmen des Gesamtkaufpreises ein besonderes Entgelt ansetzen würde (Urteile des Bundesfinanzhofs I 27/57 U vom 15. April 1958, BStBl 1958 III S. 260, Slg. Bd. 66 S. 677; IV 58/59 U vom 22. Februar 1962, BStBl 1962 III S. 367, Slg. Bd. 75 S. 275). Hingegen kommt es nicht darauf an, ob ein Gut selbständig veräußerlich oder vererblich ist (Urteil des Bundesfinanzhofs I 209/55 U a. a. O.). Angesichts der weitgehend konkurrenzausschließenden Wirkung, die mit der übernahme eines Einzugsgebiets von einer stillgelegten Molkerei verbunden ist, würde ein Erwerber des Betriebs die Leistungen ersetzen, die die Bfin. aufbringen mußte, um das Einzugsgebiet zu erhalten. Hiervon ist die Bfin. bei ihrer Bilanzierung auch selbst ausgegangen.

Es ist ferner nicht zu beanstanden, wenn das Finanzgericht das erworbene Wirtschaftsgut nicht als solches angesehen hat, das der Abnutzung unterliegt (ß 6 Abs. 1 Ziff. 1 EStG). Der von der Bfin. erlangte wirtschaftliche Vorteil bedeutet eine Steigerung ihrer Gewinnchancen. Entscheidend ist, daß diese nicht etwa infolge Zeitablaufs geringer werden. Sie bleiben vielmehr, wenn nicht besondere Umstände eintreten, für die Dauer des Betriebs bestehen. Zwar sollen die obersten Landesbehörden jederzeit auf Antrag der Landesvereinigung im Sinne des § 14 des Milch- und Fettgesetzes die nach § 1 des Gesetzes getroffenen Bestimmungen ändern oder aufheben (ß 8 des Milch- und Fettgesetzes). Diese gesetzliche Möglichkeit macht jedoch das Einzugsgebiet noch nicht zu einem Wirtschaftsgut, das seiner Natur nach einem zeitlich befristeten Wertverzehr unterliegt. Tritt der Fall des § 8 des Milch- und Fettgesetzes ein, so kann vielmehr unter bestimmten Voraussetzungen der aktivierte Betrag gewinnmindernd auf den Teilwert herabgesetzt werden (ß 6 Abs. 1 Ziff. 2 Satz 2 EStG).

Zu Recht ist daher das Finanzgericht davon ausgegangen, daß das im Streitfall erworbene Wirtschaftsgut firmenwertähnlichen Charakter hat. Auch im Schrifttum zum Milch- und Fettgesetz wird ausdrücklich hervorgehoben, daß das Einzugsgebiet trotz der änderungsmöglichkeit des § 8 geeignet ist, den Geschäftswert einer Molkerei wesentlich zu erhöhen (Reuss, a. a. O., § 1 Anm. V; v. Flotow-Lüdemann, a. a. O.). Der Bundesgerichtshof hat sogar § 1 des Milch- und Fettgesetzes als Schutzgesetz im Sinne des § 823 Abs. 2 BGB angesehen und in seiner Entscheidung VI ZR 17/55 vom 27. März 1956, Recht der Landwirtschaft, 1956, S. 221, ausgesprochen, daß sich eine Molkerei schadensersatzpflichtig macht, wenn sie Milch aus dem Einzugsgebiet einer anderen Molkerei annimmt. Der Streitfall liegt, wie das Finanzgericht nicht verkannt hat, ähnlich wie der entgeltliche Erwerb eines Rechts zum Betrieb eines Omnibuslinienverkehrs (Urteil des Bundesfinanzhofs I 209/55 U a. a. O.) und eines genehmigten Güterfernverkehrsunternehmens (Urteil des Bundesfinanzhofs I 407/61 U vom 8. Mai 1963, BStBl 1963 III S. 377, Slg. Bd. 77 S. 160). Der hier zu beurteilende Sachverhalt unterscheidet sich von dem im Urteil des Bundesfinanzhofs I 207/57 U (a. a. O.) behandelten Fall insofern, als dort Rechte aus schwebenden Verträgen entgeltlich erworben worden sind. Hier dagegen hat die Bfin. zusätzliche Gewinnchancen erworben, die über die laufenden Verträge hinausgehen und die zeitlich unbefristete Aussichten auf neue Vertragsabschlüsse eröffnen.

Die Bfin. beruft sich schließlich darauf, daß die Finanzverwaltung die AfA auf Pauschalentschädigungen zulasse, die an die Inhaber stillgelegter Mühlen bezahlt werden. Ob dies zutrifft, und ob, falls dies zu bejahen wäre, diese Auffassung der Finanzverwaltung haltbar ist, braucht der Senat in diesem Verfahren nicht zu entscheiden.

Es ist mündliche Verhandlung beantragt. Der Senat hält es für zweckmäßig, zunächst einen Vorbescheid zu erlassen (ß 294 AO).

II. Urteil Wegen des Sachverhalts und des Rechtsstands wird auf den Vorbescheid vom 29. Januar 1964 Bezug genommen.

In der mündlichen Verhandlung erklärte der Vertreter der Bfin., daß der Sachverhalt von der Vorinstanz nicht richtig festgestellt worden sei und daß schon aus diesem Grunde die Sache zum mindesten an das Finanzgericht zurückverwiesen werden müsse. Dessen Argumentation gehe von der irrigen Annahme aus, daß zwischen der Zahlung der Ablösung an die stillgelegte Molkerei S. und dem Erwerb des Einzugsgebietes ein ursächlicher Zusammenhang bestehe. Das Milch- und Fettgesetz vom 28. Februar 1951 biete in § 1 Abs. 1 den Schlüssel zur richtigen Beurteilung des Streitfalls. Die Einzugsgebiete würden durch die oberste Landesbehörde festgesetzt. Das auf diese Weise entstehende Rechtsgut werde nicht derivativ, sondern originär erworben. Keine Molkerei habe daher in ihrer Bilanz ein damit zusammenhängendes Aktivum. Bei Freiwerden des Einzugsgebietes werde auch die Konzession frei und neu vergeben. Bei den zum Vergleich herangezogenen Güterfernverkehrsunternehmen und Omnibuslinien könne jedoch in der Tat die Konzession übertragen werden, und der dabei mitgehende Kundenstamm spiele dort eine entscheidende Rolle. Für Molkereien bestünden Lieferverbindungen, bei ihnen gäbe es auch keinen wirklichen Wettbewerb, da kein "Markt" vorhanden sei, sondern eine gesetzliche Ablieferungspflicht. Die Zuteilung des Einzugsgebiets bewirke die Zuweisung aller darin wohnenden Milchverkäufer. Von den Zahlungen an die stillgelegte Molkerei könnten allenfalls diejenigen für die bewertbaren übernommenen Sachwerte aktiviert werden, keineswegs aber ein Gegenwert für ein übertragenes Einzugsgebiet, dessen Vorteil der Bfin. ohnehin zugute komme. Im Ergebnis handle es sich hier nur um ein Entgelt für den Eintritt in laufende Verträge über den Absatz von Milcherzeugnissen. Daraus ergebe sich die gleiche Rechtslage wie nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs I 207/57 U vom 9. Juli 1958 (BStBl 1958 III S. 416, Slg. Bd. 67 S. 370), durch das der erkennende Senat eine Aktivierungspflicht mangels eines zeitlich unbegrenzten Rechts abgelehnt habe. Unter Umständen könne im Streitfall die auf vier Jahre bemessene geldliche Ablösung für das übernommene Einzugsgebiet zum Anlaß einer in der gleichen Zeit vorzunehmenden AfA genommen werden.

Der Bg. beantragt, die Rb. als unbegründet zurückzuweisen.

Die Rb. kann keinen Erfolg haben. Der Antrag der Bfin. geht im Ergebnis dahin, das steuerrechtliche Problem von den bürgerlich-rechtlichen Beziehungen zwischen der Bfin. und dem abgefundenen früheren Inhaber einer stillgelegten Molkerei ausschließlich auf die öffentlich-rechtliche Seite des Vorgangs, den zweifellos originären Akt der übertragung eines Milcheinzugsgebiets, zu verlagern. Insoweit ist aber die Rechtslage nicht anders als in den angeführten Vergleichsfällen. Der Bundesfinanzhof hat in den Urteilen I 209/55 U vom 13. März 1956 (BStBl 1956 III S. 149, Slg. Bd. 62 S. 401) und I 407/61 U vom 8. Mai 1963 (BStBl 1963 III S. 377, Slg. Bd. 77 S. 160) ausgesprochen, daß durch den entgeltlichen Erwerb eines Rechtes zum Betrieb einer Omnibuslinie bzw. eines genehmigten Güterfernverkehrsunternehmens ein wirtschaftlicher Vorteil firmenwertähnlichen Charakters entsteht, auf den keine AfA vorgenommen werden kann. Der erkennende Senat ist bei seinen Entscheidungen davon ausgegangen, daß die eigentliche Genehmigung als rechtsbegründender öffentlich-rechtlicher Akt zwar immer nach Ablauf einer gewissen Zeit erlischt. Der für die steuerliche Beurteilung entscheidende Vorgang liegt aber nicht in der Genehmigung, die als originärer öffentlich-rechtlicher Akt kein aktivierungsfähiges immaterielles Wirtschaftsgut darstellt, sondern in der wirtschaftlichen Möglichkeit, immer wieder von neuem die erforderliche Genehmigung zu erhalten und sie besonders nutzen zu können. Es handelt sich demnach um ein erworbenes firmenwertähnliches Wirtschaftsgut im Sinne des § 6 Abs. 1 Ziff. 2 Satz 1 EStG. Der in diesen Entscheidungen entwickelte Rechtsgrundsatz gilt sogar in noch höherem Masse für Molkereien, denen bisher durch andere Molkereibesitzer genutzte Einzugsgebiete übertragen werden. Beim Erwerber ist es hier praktisch so gut wie ausgeschlossen, daß ihm das Milchbezugsrecht aus dem neu hinzugekommenen Einzugsgebiet ohne seinen ausdrücklichen Antrag oder bestimmte besondere Vorkommnisse wieder abgenommen werden könnte.

Auf die übertragbarkeit, die zeitliche Befristung der Genehmigung und darauf, daß kein Anspruch auf Neuerteilung besteht, kommt es demnach nicht an. Die ohne die Möglichkeit von AfA durchzuführende Aktivierung des Aufwands für den Erwerb eines firmenwertähnlichen Wirtschaftsguts, das in der Vermehrung der wirtschaftlichen Möglichkeiten einer Molkerei durch erhöhten Milchbezug und damit auch im erhöhten Absatz von Milcherzeugnissen liegt, ist in der Tatsache begründet, daß sich keine Umstände erkennen lassen, die einen periodischen Wertverzehr der Aufwendungen begründen könnten. Ebensowenig ist für das Streitjahr ein niedrigerer Teilwert erkennbar, der allein eine entsprechende Abschreibung rechtfertigen könnte.

Fundstellen

Haufe-Index 411319

BStBl III 1964, 565

BFHE 1965, 252

BFHE 80, 252

BB 1964, 1203

DB 1964, 1611

DStR 1964, 622