BFH Urteil vom 22.01.1976 - V R 67/71

Leitsatz (amtlich)

1. Die in § 31 UStG 1967 vorgesehene Aufhebung alten Rechts berührt nicht die Anwendung dieses Rechts auf Vorgänge, die vor dem 1. Januar 1968 bewirkt worden sind.

2. Befördert ein ausländischer Unternehmer selbsthergestellte Gegenstände in das Inland, um sie anschließend an seinen Abnehmer zu liefern, so kann auch die Besteuerung dieses Liefervorgangs zum ermäßigten Steuersatz nach § 7 Abs. 3 Nr. 2 UStG 1951 i. d. F. des 16. Gesetzes zur Änderung des Umsatzsteuergesetzes vom 26. März 1965 (BGBl I 1965, 156, BStBl I 1965, 107) im Hinblick auf die bei der Einfuhr erhobene Umsatzausgleichsteuer zu einer steuerlichen Gesamtbelastung führen, die gegen Art. 95 EWGV verstößt.

Normenkette

UStG 1967 § 31; UStG 1951 i.d.F. des 16. UStÄndG vom 26. März 1965 § 7 Abs. 3 Nr. 2; EWGVtr Art. 95

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine italienische Aktiengesellschaft mit dem Sitz bei Mailand. Sie lieferte im Jahre 1964 Sprühventile, die sie selbst im Ausland hergestellt hatte, zum Preis von 565 409,20 DM an die Deutsche A-GmbH in X (BR Deutschland). Die Sprühventile beförderte sie mit eigenem Lastkraftwagen zur Abnehmerin. Auf die Einfuhr der Sprühventile wurde Umsatzausgleichsteuer erhoben. Daneben leistete die Klägerin der deutschen Abnehmerin technische Beratung und vereinnahmte hierfür 7 280,26 DM.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) beurteilte die Lieferungen von Sprühventilen als Umsätze im Inland und zog die Klägerin mit Bescheid vom 26. Februar 1969 unter Anwendung des Steuersatzes von 1 v. H. zur Umsatzsteuer heran. Die Beratungsleistung wurde mit dem allgemeinen Steuersatz der Umsatzsteuer unterworfen. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat die Klägerin Klage zum FG erhoben und zur Begründung im wesentlichen ausgeführt:

a) Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid sei nichtig, weil das FA als Landesfinanzbehörde zu seinem Erlaß absolut unzuständig gewesen sei. Die Bestimmung des § 9 Abs. 2 des Gesetzes über die Finanzverwaltung (FVG) a. F. sei mit Art. 108 des GG a. F. nicht vereinbar gewesen.

b) Es habe eine gesetzliche Grundlage zum Erlaß des Umsatzsteuerbescheides vom 26. Februar 1969 gefehlt. Durch § 31 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1967 sei das UStG 1951 mit Inkrafttreten des UStG 1967 am 1. Januar 1968 aufgehoben worden. Daher habe das FA im Jahre 1969 keine Bescheide mehr erlassen dürfen, die auf einem bereits aufgehobenen Gesetz beruhten.

c) Die kumulative Belastung mit Umsatzausgleichsteuer und innerer Umsatzsteuer verletze das Diskriminierungsverbot des Art. 95 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (EWGV). Nach dieser Vertragsbestimmung dürften auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten weder unmittelbar noch mittelbar höhere inländische Abgaben erhoben werden als gleichartige inländische Waren zu tragen hätten. Ein Belastungsvergleich zeige, daß inländische Waren allgemein nur mit durchschnittlich 2,4 v. H. Umsatzsteuer vorbelastet seien, während sie selbst für die Einfuhr und Lieferung der Sprühventile Steuern von insgesamt 7 v. H. habe zahlen müssen. Der wirtschaftlich einheitliche Tatbestand (die Lieferung von Waren an einen inländischen Abnehmer) dürfe wegen Art. 95 EWGV nicht in zwei umsatzsteuerrechtliche Vorgänge, nämlich die Einfuhr und die Lieferung von Waren, aufgespalten werden.

Das FG hat die Klage abgewiesen und in seinem Urteil im wesentlichen ausgeführt:

a) Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Regelung über die Verwaltung der Umsatzsteuer nach § 9 Abs. 2 FVG a. F. seien nicht berechtigt.

b) Durch die Aufhebung des Umsatzsteuergesetzes 1951 sei die gesetzliche Grundlage für den Erlaß von Steuerbescheiden, die die Veranlagungszeiträume vor dem 1. Januar 1968 betreffen, nicht weggefallen. Vielmehr sei in § 27 Abs. 2 UStG 1967 bestimmt, daß die umsatzsteuerrechtlichen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes 1951 auf alle vor dem 1. Januar 1968 bewirkten Umsätze noch anzuwenden seien.

c) Auch ein Verstoß gegen Art. 95 EWGV sei zu verneinen. Wegen der Beförderung der Sprühventile mit eigenen Fahrzeugen zum inländischen Abnehmer habe die Klägerin erst im Inland geliefert. Die Erhebung der Ausgleichsteuer nach § 1 Nr. 3 UStG 1951 habe mit diesen. auf die Einfuhr folgenden Umsätzen in keinem rechtlichen Zusammenhang gestanden. Die Ausgleichsteuer habe ihrem Sinn und Zweck entsprechend zwischen inländischen und eingeführten ausländischen Waren soweit wie möglich gleiche Wettbewerbsverhältnisse schaffen sollen und deswegen auch die umsatzsteuerliche Vorbelastung vergleichbarer inländischer Waren bei der Festsetzung der Ausgleichssteuersätze berücksichtigen müssen. Einer etwaigen diskriminierenden Besteuerung von sog. ersten Lieferungen nach der Einfuhr - wie sie auch hier gegeben seien - werde mit der Einführung des ermäßigten Steuersatzes durch § 7 Abs. 3 Nr. 2 UStG 1951 i. d. F. des Sechzehnten Gesetzes zur Änderung des Umsatzsteuergesetzes vom 26. März 1965 (BGBl I 1965, 156, BStBl I 1965, 107) entgegengewirkt. Auf Grund des Erlasses des BdF vom 1. August 1966

IV A/2 - S 4100 - 46/66

IV A/2 - S 4138 - 4/66

sei der Klägerin dieser ermäßigte Steuersatz auch für die Lieferung im Jahre 1964 zugute gekommen.

Gegen diese Entscheidung wendet sich die Klägerin mit der Revision.

Sie rügt unzureichende Aufklärung des Sachverhalts (§ 76 FGO) und unrichtige Anwendung materiellen Rechts. Sie führt dazu aus:

Das FG habe ihren Beweisantrag vom 30. Januar 1970 nicht übergehen dürfen, sondern das angebotene Gutachten über die Belastung gleichartiger inländischer Waren einholen müssen. Dieses hätte ergeben, daß die eingeführten Sprühventile gegenüber gleichartigen deutschen Waren zu hoch belastet und deshalb diskriminiert seien (Verstoß gegen Art. 95 EWGV). Im übrigen wiederholt die Klägerin ihr Vorbringen aus der Vorinstanz.

Die Klägerin beantragt, das vorinstanzliche Urteil, den Umsatzsteuerbescheid des FA vom 26. Februar 1969 und die Einspruchsentscheidung vom 20. Oktober 1969 aufzuheben, hilfsweise, die Sache an das FG zurückzuverweisen.

Weiterhin beantragt sie, das anhängige Verfahren auszusetzen und eine Entscheidung des BVerfG darüber einzuholen, ob § 9 Abs. 2 FVG i. d. F. des Gesetzes zur Regelung finanzieller Beziehungen zwischen Bund und den Ländern (Viertes Überleitungsgesetz) vom 27. April 1955 (BGBl I 1955, 189, BStBl I 1955, 183) mit Art. 108 Abs. 1 Satz 1, Art. 87 Abs. 1 Satz 1 und Art. 20 Abs. 1 und 3 GG vereinbar ist, soweit sich das Gesetz auf die Verwaltung der Umsatzsteuer bezieht.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß § 9 Abs. 2 FVG a. F. mit dem Grundgesetz vereinbar war und ein auf diese Vorschrift gestützter Verwaltungsakt insoweit rechtswirksam erlassen werden konnte. Das BVerfG hat gemäß § 31 Abs. 2 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht (BVerfGG) mit Gesetzeskraft entschieden, daß die genannte Vorschrift, soweit sie sich auf die Verwaltung der Beförderungsteuer bezog, mit dem GG vereinbar war (Beschluß vom 21. Oktober 1971 2 BvL 6/69 u. a., BGBl I 1972, 73, BStBl II 1972, 48). Wegen der Gründe dieser Entscheidung ist nach Ansicht des erkennenden Senats auch bezüglich der Verwaltung von Umsatzsteuer von der Verfassungsmäßigkeit der genannten Vorschrift auszugehen. Eine Vorlage zum BVerfG kommt damit nicht in Betracht.

2. Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, daß das FA auch noch nach Inkrafttreten des § 31 UStG 1967 - also nach dem 31. Dezember 1967 - einen Umsatzsteuerbescheid erlassen konnte, in dem es die Klägerin unter Anwendung der Vorschriften des UStG 1951 zur Umsatzsteuer für in 1964 bewirkte Umsätze heranzog. Zwar sind durch § 31 UStG 1967 die bislang geltenden umsatzsteuerrechtlichen und beförderungsteuerrechtlichen Vorschriften aufgehoben worden; es ergibt sich aber aus § 27 Abs. 2 und § 33 UStG 1967, daß diese Aufhebung nur in bezug auf die nach dem 31. Dezember 1967 bewirkten Leistungen ausgesprochen ist, und daß sie außerdem lediglich eine klarstellende, nicht aber eine konstitutive Bedeutung besitzt. Denn mit dem Inkrafttreten des neuen Umsatzsteuergesetzes zum 1. Januar 1968 wären auch ohne besondere Bestimmung die entgegenstehenden Vorschriften des alten Rechts (vgl. § 31 Abs. 1 Nrn. 1 bis 5 UStG 1967) ab diesem Zeitpunkt außer Kraft getreten. Für die Umsätze, Ausfuhrvorgänge und Beförderungen in der Zeit vor dem 1. Januar 1968 kommt dem § 31 UStG 1967 erkennbar keine Bedeutung zu; denn § 27 Abs. 2 UStG 1967 bestimmt, daß auf diese Vorgänge die bis zum Inkrafttreten des UStG 1967 geltenden Vorschriften anzuwenden sind. Diese Regelung ergänzt ebenfalls klarstellend die Vorschrift des § 33 UStG 1967 über das Inkrafttreten und schließt eine andere als die hier vertretene Auslegung bezüglich der Bedeutung und Tragweite des § 31 Abs. 1 Nrn. 1 bis 5 UStG 1967 aus.

3. Die Vorentscheidung ist jedoch aufzuheben, da das FG von einer unzutreffenden Auslegung des Art. 95 EWGV ausgegangen ist. Eine Verletzung des Art. 95 EWGV kann jedenfalls nicht mit der Begründung verneint werden, daß sich der Transport selbsthergestellter Waren vom Ausland in das Inland und die anschließende Lieferung an einen Abnehmer im Inland umsatzsteuerrechtlich als zwei getrennt zu beurteilende Vorgänge darstellen (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften vom 20. Februar 1973 Rechtssache 54/72, EGHE 1973, 193, Umsatzsteuer-Rundschau 1973 S. 153 - UStR 1973, 153 -). Auch der Umstand, daß der zweite Vorgang - nämlich die Lieferung im Inland - wegen § 7 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 UStG 1951 i. d. F. des Sechzehnten Gesetzes zur Änderung des Umsatzsteuergesetzes vom FA nur noch einem Steuersatz von 1 v. H. unterworfen wurde, vermag eine mögliche Verletzung der der Klägerin aus Art. 95 EWGV zustehenden Rechte nicht mit hinreichender Sicherheit auszuschließen. Es muß bei Anwendung des Art. 95 EWGV geprüft werden, ob die eingeführten Sprühventile durch die Heranziehung zur Umsatzausgleichsteuer und zur inneren Umsatzsteuer eine höhere Belastung als im Inland erzeugte Sprühventile bei ihrer Lieferung an inländische Abnehmer unmittelbar und mittelbar zu tragen haben. Da das FG eine rechtliche Nachprüfung des Steuerbescheides unter diesem Gesichtspunkt nicht vorgenommen hat, war das vorinstanzliche Urteil aufzuheben.

Die Sache ist nicht spruchreif, da die Belastung vergleichbarer inländischer Waren nicht bekannt und infolgedessen nicht zu der umsatzsteuerrechtlichen Gesamtbelastung der eingeführten Sprühventile in Vergleich gesetzt worden ist. Das FG wird dies unter Beachtung der Urteile des BFH vom 11. Juli 1968 VII 156/65 (BFHE 92, 405, UStR 1968, 302), vom 10. Dezember 1968 VII R 29/66 (BFHE 94, 426, Steuerrechtsprechung in Karteiform, Umsatzsteuergesetz, § 7 Abs. 4, Rechtsspruch 3) und vom 15. Januar 1969 VII R 13/67 (BFHE 95, 67, UStR 1969, 123) und erforderlichenfalls unter Einholung einer gutachtlichen Stellungnahme des BdF zu prüfen haben.

Fundstellen

Haufe-Index 71849

BStBl II 1976, 442

BFHE 1976, 252