BFH Urteil vom 20.03.1973 - VIII R 58/68

Leitsatz (amtlich)

Die Abschlußgebühren eines Bausparvertrages sind auch dann keine Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (Geldbeschaffungskosten), wenn der Bausparvertrag zur Erlangung eines Zwischenkredits abgeschlossen wird, der zur Finanzierung des im zeitlichen Zusammenhang mit der Kreditaufnahme begonnenen Hausbaus dient.

Normenkette

EStG §§ 9, 10 Abs. 1 Nr. 3, § 21

Tatbestand

Streitig ist, ob die beim Abschluß eines Bausparvertrags gezahlte Abschlußgebühr als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzugsfähig ist.

Zur Finanzierung des Baus eines Einfamilienhauses schloß der Kläger und Revisionskläger (Kläger) im Jahre 1964 einen Bausparvertrag über 200 000 DM ab und nahm zur Zwischenfinanzierung bei der Landesbank einen Kredit in gleicher Höhe auf. Die Bank überwies ihm 118 000 DM und zahlte den Rest von 82 000 DM an die Bausparkasse (als Sparbeitrag des Klägers 80 000 DM, als Abschlußgebühr für den Bausparvertrag 2 000 DM). Nach Zuteilung des Bauspardarlehens löste die Bausparkasse den Kredit bei der Landesbank ab.

In seiner Einkommensteuererklärung für das Jahr 1964 machte der Kläger die Abschlußgebühr für den Bausparvertrag neben einer der Landesbank gezahlten Abschlußgebühr von 1 000 DM als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) erkannte die der Landesbank gezahlte Abschlußgebühr von 1 000 DM als Werbungskosten an, nicht aber die Abschlußgebühr für den Bausparvertrag, weil sie mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht zusammenhänge. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das FG begründete seine Entscheidung wie folgt: Es könne unerörtert bleiben, ob die Landesbank dem Kläger den Zwischenkredit nur deshalb eingeräumt habe, weil er den Bausparvertrag abgeschlossen hatte. Auf jeden Fall habe der Kläger seinen Bau im Endergebnis durch den Bausparvertrag finanzieren wollen. Dieser Vertrag aber und damit auch die Abschlußgebühr hätten zunächst der Kapitalansammlung im privaten Bereich gedient. Ob die Bausparsumme allmählich angesammelt oder in einem Betrag gezahlt wird, mache keinen Unterschied. Das Wesen des Bausparvertrags bleibe hiervon unberührt. Eine andere Entscheidung komme schon deshalb nicht in Betracht, weil der Steuerpflichtige es sonst in der Hand hätte, durch entsprechende Abmachungen wegen der Überschreitung der Sonderausgabenhöchstgrenze und der Kreditaufnahme als Sonderausgaben nicht abzugsfähige Abschlußgebühren als Werbungskosten abzuziehen.

Hiergegen richtet sich die Revision, die der Kläger wie folgt begründet: Anders als in dem vom BFH durch Urteil vom 10. September 1965 VI 191/64 U (BFHE 83, 422, BStBl III 1965, 651) entschiedenen Falle habe er keine Beiträge auf den Sparvertrag zur Ansammlung von Kapital für die spätere Errichtung eines Hausbaus entrichtet, sondern den Bausparvertrag unmittelbar zur Finanzierung seines Bauvorhabens benutzt. Es sei auch nicht ungewiß gewesen, ob die Bausparsumme tatsächlich zum Bauen verwendet werden würde. Ohne Abschluß des Bausparvertrages hätte ihm die Landesbank keinen Kredit eingeräumt. Er habe also den Vertrag nicht des Bausparens wegen abgeschlossen, sondern ausschließlich als Kreditgrundlage zur sofortigen Erlangung eines Darlehens. Es liege wirtschaftlich ein einheitlicher Kreditbeschaffungsvorgang vor. Die gesamten Abschlußgebühren von 3 000 DM seien daher Geldbeschaffungskosten und damit Werbungskosten.

Er beantragt:

das urteil des FG aufzuheben und die Abschlußgebühren von 2 000 DM als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzulassen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Seiner Ansicht nach kommt es allein darauf an, daß die Abschlußgebühr für den Abschluß eines Bausparvertrags gezahlt wurde. Die Zwischenfinanzierung durch die Landesbank sei eine besondere Leistung außerhalb des Sparvertrags.

Entscheidungsgründe

Die Revision hat keinen Erfolg. Die Abschlußgebühren sind keine Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

Zu der Frage, ob die Abschlußgebühren eines Bausparvertrages Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sein können, hat der BFH in zwei Entscheidungen Stellung genommen. Der VI. Senat des BFH entschied in einem Falle, in dem der Steuerpflichtige den Bausparvertrag abschloß, um den bereits begonnenen Bau eines Einfamilienhauses zu finanzieren, daß der Sparvertrag zunächst nur der Ansammlung von Kapital diene. Die Ansammlung von Kapital werde einkommensteuerrechtlich nur in der Form berücksichtigt, daß die Bausparkassenbeiträge in bestimmten Grenzen als Sonderausgaben abgesetzt werden können, sofern sich der Abschluß des Bausparvertrags außerhalb einer Einkunftsart abspiele. Die Abschlußgebühr stehe eindeutig mit dem Bausparvertrag in Verbindung. Wie der Abschluß des Bausparvertrags selbst sei darum auch die Zahlung der Abschlußgebühr ein dem privaten Lebensbereich angehörender, mit keiner Einkunftsart zusammenhängender Vorgang. Die Gebühr rechne in dem vom VI. Senat entschiedenen Fall zu den abzugsfähigen Sonderausgaben (vgl. Entscheidung vom 10. September 1965 VI 191/64 U, BFHE 83, 422, BStBl III 1965, 651). Der erkennende Senat hat in der Entscheidung vom 12. Oktober 1971 VIII 19/65 (BFHE 104, 55, BStBl II 1972, 211) in einem Falle, in dem der Steuerpflichtige gegen Übernahme der Abschlußgebühren in einen Bausparvertrag eintrat, entschieden, daß kein für die Anerkennung als Werbungskosten ausreichender Zusammenhang zwischen der Übernahme der Abschlußgebühren und den - zukünftigen - Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bestehe. Der Steuerpflichtige habe durch den Eintritt in den Sparvertrag die Vermehrung seines Vermögens durch Sparen bezweckt. Die Vermögensmehrung durch Sparen sei ein Vorgang in der Vermögenssphäre und berühre die Einkünfte nicht. Dieser den Bausparverträgen allein innewohnende Zweck werde auch nicht durch die Verwendung der Verträge als Kreditgrundlage beseitigt. Der erkennende Senat vertrat jedoch die Ansicht, daß eine andere Entscheidung denkbar sei, wenn der Sparzweck vollkommen wegfiele und die Kreditbeschaffung allein übrigbliebe. Der Senat ist jedoch für den Fall, daß der Steuerpflichtige den Bausparvertrag selbst abschließt und Beiträge auf ihn leistet, der Meinung, daß die Abschlußgebühren in keinem Falle als Werbungskosten anerkannt werden können. Die Natur des Sparvertrags läßt in einem solchen Fall den Wegfall des Sparzwecks nicht zu, und zwar auch nicht in denjenigen Fällen, in denen sämtliche Beiträge durch eine Einmalzahlung geleistet werden. Ob der Steuerpflichtige mit dem Abschluß eines Sparvertrags daneben noch andere Zwecke verfolgt, insbesondere den, für seinen Hausbau eine Zwischenfinanzierung zu erlangen, die, da sie im wesentlichen mit dem alsbaldigen Beginn des Baues einhergeht, jeden Zweifel, daß der Abschluß des Bausparvertrags letztlich auf die Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gerichtet ist, ausschließt, ist ohne Bedeutung. Wenn es auch nicht erforderlich ist, daß Ausgaben um Werbungskosten zu sein, mit der Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung von Einnahmen in unmittelbarem Zusammenhang stehen, so kann andererseits ein Zusammenhang, der unmittelbar auf die Verwirklichung eines steuerlich selbständig zu beurteilenden Vorgangs hinzielt, nicht als ausreichend anerkannt werden. Die Abschlußgebühr steht in diesem Sinne mit dem Vorgang des Abschlusses eines Bausparvertrags in Zusammenhang, die hierfür gemachten Aufwendungen sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG als Sonderausgaben zu berücksichtigen, so daß der Zusammenhang mit der Errichtung eines Hauses verdrängt wird und die Annahme von Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung aus diesem Haus ausscheidet.

Dieser Auffassung stehen auch die einleitenden Worte des § 10 EStG nicht entgegen, wonach Sonderausgaben Aufwendungen nur sind, wenn sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Beiträge zu Bausparkassen zur Erlangung eines Baudarlehens, zu denen die Abschlußgebühren rechnen, können zwar auch als aktivierungspflichtige Betriebsausgaben in Betracht kommen (Urteile des RFH vom 6. November 1936 VI A 155/36, RStBl 1937, 96, und des BFH vom 26. September 1958 VI 153/56 U, BFHE 67, 447, BStBl III 1958, 444; vom 25. September 1959 VI 47/58 U, BFHE 69, 553, BStBl III 1959, 467; vom 27. November 1964 VI 55/63 S, BFHE 81, 598, BStBl III 1965, 214; vom 18. März 1965 IV 61/62 U, BFHE 82, 207, BStBl III 1965, 320). Für zum Privatvermögen gehörende Gebäude aber ist der Abzug als Sonderausgaben gerade bestimmt worden, weil hier den Steuerpflichtigen eine steuerliche Vergünstigung gewährt werden sollte, die sie ohne diese Vorschrift nicht hätten, und obwohl aus zum Privatvermögen gehörenden Häusern Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung erzielt werden. Es ist für den Abzug der Beiträge als Sonderausgaben zwar gleichgültig, ob die Bausparmittel tatsächlich zum privaten Hausbau verwendet werden (Urteil des BFH vom 3. Juli 1952 IV 291/51 U, BFHE 56, 554, BStBl III 1952, 214), wobei jedoch nach § 10 Abs. 2 Nr. 2 EStG eine Nachversteuerungspflicht eintritt, wenn sie vor Ablauf einer bestimmten Frist zweckentfremdet eingesetzt werden. Der Gesetzgeber ist jedenfalls im allgemeinen von dem Normalfall ausgegangen, daß die erstrebte Bausparsumme zur Errichtung von zum Privatvermögen gehörenden Häusern verwendet wird. Es kann dann aber nicht darauf ankommen, ob der Zweck, die Bausparmittel für den Hausbau einzusetzen, noch längere Zeit in der Schwebe bleibt, oder ob der Steuerpflichtige mit dem Bausparvertrag eine Zwischenfinanzierung anstrebt, auf Grund deren er sofort bauen kann und damit den Zweck, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, in engem zeitlichen Zusammenhang mit dem Abschluß des Bausparvertrags unzweideutig erkennen läßt.

Der Bausparvertrag steht mit der Erlangung des Bauspardarlehens in Zusammenhang, nicht mit der Zwischenfinanzierung des Bauvorhabens, die zwar durch den Abschluß des Bausparvertrags unter Umständen erst ermöglicht wird, die aber doch ein für sich zu betrachtender Vorgang ist. Die Abschlußgebühr für den Bausparvertrag kann mit den Anschaffungskosten für ein Wirtschaftsgut des Privatvermögens verglichen werden. Insoweit handelt es sich um einen Vorgang in der Vermögenssphäre, der außerhalb des Betriebsvermögens nur nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG berücksichtigungsfähig ist. Der Abzug der Eintrittsgebühr als Werbungskosten bei den Einnahmen aus Kapitalvermögen - Zinsen aus dem Bausparguthaben - kommt aus dem nämlichen Grund ebenfalls nicht in Betracht. Der Gesetzgeber hat den Sparzweck des Bausparvertrages als allein maßgebend in den Vordergrund gestellt, so daß andere mit dem Sparvertrag etwa verbundene Zwecke in den Hintergrund treten.

Fundstellen

Haufe-Index 70454

BStBl II 1973, 560

BFHE 1973, 187