BFH Urteil vom 17.11.1978 - VI R 139/77

Leitsatz (amtlich)

Ein Arbeitgeber, der arbeitsrechtlich nicht verpflichtet ist, seinen Arbeitnehmern Weihnachtsgratifikationen zuzuwenden, sie aber langjährig gezahlt hat, kann Barzuwendungen, die betragsmäßig den üblicherweise gezahlten Weihnachtsgratifikationen entsprechen, an seine Arbeitnehmer in der Weise gewähren, daß er sie in einen steuerpflichtigen Gratifikationsteil und in steuerfreie Zuwendungen anläßlich eines Geschäftsjubiläums aufteilt, soweit die Voraussetzungen für ein steuerfreies Jubiläumsgeschenk vorliegen.

Normenkette

EStG 1971 § 3 Nr. 52; LStDV 1971 § 5 Abs. 2

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist Muttergesellschaft der Unternehmensgruppe X, zu der neben der Klägerin mit ihren Filialen einige Tochtergesellschaften gehören. Ende September 1970 feierte die Klägerin ihr 50jähriges Geschäftsjubiläum.

Die Klägerin gewährte ihren Arbeitnehmern mit Rücksicht auf das Jubiläum zum Monatsende November 1970 Barzuwendungen in der Weise, daß sie die betriebsübliche und langjährig - allerdings ohne Rechtsanspruch der Arbeitnehmer - gezahlte Weihnachtsgratifikation in einen steuerpflichtigen Gratifikationsteil und in ein steuerfreies Jubiläumsgeschenk in Höhe des für Jubiläumszuwendungen gesetzlich zulässigen Höchstbetrages aufteilte oder die Gratifikation in vollem Umfang als Jubiläumsgeschenk steuerfrei ließ, wenn der Höchstbetrag unterschritten wurde.

Für die 50-Jahr-Feier nahm die Klägerin die Gründung ihres ersten Einzelhandelsgeschäfts im Jahre 1920 zum Anlaß. Das Unternehmen entwickelte sich damals wie folgt weiter: Im Jahre 1930 erwarb der jetzige Seniorchef die Anteile an einem Unternehmen in Z. 1952 wurde die Klägerin unter Einbringung dieses Z-Unternehmens als einer Filiale gegründet.

Im Anschluß an eine Lohnsteueraußenprüfung vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) die Auffassung, daß die Voraussetzungen für ein 50jähriges Jubiläum nicht vorgelegen hätten, weil die Unternehmensgruppe im Jahre 1955 ihr 25jähriges Geschäftsjubiläum gefeiert habe, so daß im Jahre 1970 der für die Steuerfreiheit von Jubiläumszuwendungen erforderliche Abstand von weiteren 25 Jahren nicht gewahrt sei. Das FA sah in den Ende November 1970 erfolgten Barzuwendungen an die Arbeitnehmer der Klägerin steuerpflichtigen Arbeitslohn und forderte von der Klägerin mit Haftungsbescheid Lohnsteuer und Lohnkirchensteuer nach.

Das Finanzgericht (FG) hielt die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage für begründet. Es führte in dem in den Entscheidungen der Finanzgerichte 1977 S. 486 (EFG 1977, 486) veröffentlichten Urteil im wesentlichen aus:

Die Klägerin habe nicht gegen § 5 Abs. 2 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) 1971 verstoßen. Zu Recht habe sie im Jahre 1970 ihr 50jähriges Jubiläum gefeiert. Denn "Urzelle" der Unternehmensgruppe sei das 1920 gegründete Einzelhandelsgeschäft. An dem Gegenstand des Unternehmens habe sich bis heute nichts Wesentliches geändert, so daß wirtschaftlich gesehen von einer Fortführung des Unternehmens gesprochen werden könne. Bei dem im Jahre 1930 getätigten Erwerb der Anteile an dem Z-Unternehmen habe es sich nicht um eine Neugründung, sondern lediglich um eine Erweiterung des bestehenden Unternehmens gehandelt. Die Identität zwischen der "Gründungsfirma" und der Klägerin sei zu bejahen.

Die Klägerin müsse sich auch das sogenannte "25jährige Geschäftsjubiläum" im Jahre 1955 nicht entgegenhalten lassen. Denn das frühere Z-Unternehmen sei zu diesem Zeitpunkt bereits eine Zweigniederlassung der Klägerin gewesen. Das Erwerbsjahr 1930 habe deshalb nicht Anlaß zu steuerfreien Jubiläumsgeschenken an die Arbeitnehmer der Zweigniederlassung sein können. Selbst wenn man für 1955 ein 25jähriges Jubiläum annehmen wolle, könne hieraus kein für die Klägerin negativer Schluß gezogen werden.

Schließlich stehe die von der Klägerin gewählte Gestaltung der Anerkennung als steuerfreie Jubiläumszuwendungen nicht entgegen. Die Zahlungen seien mit der Gehalts- und Lohnabrechnung am 30. November 1970 und damit noch in einem zeitlichen Zusammenhang mit dem Ende September begangenen Geschäftsjubiläum erfolgt. Die Klägerin habe allerdings keine höheren Beträge aufgewendet, als sie in den vorausgegangenen Jahren für Weihnachtsgratifikationen ausgeschüttet habe. Zu der Kürzung der Weihnachtsgratifikationen sei sie aber berechtigt gewesen, da ihre Arbeitnehmer keinen Rechtsanspruch auf die Gratifikation gehabt hätten.

Mit der Revision rügt das FA eine Verletzung des § 5 Abs. 2 LStDV 1971. Es trägt im wesentlichen vor: Selbst wenn das Unternehmen der Klägerin im Jahre 1920 gegründet worden sei, so sei doch der genaue Gründungszeitpunkt der März dieses Jahres gewesen, so daß steuerfreie Jubiläumszuwendungen nur im Frühjahr 1970 hätten gewährt werden können. Vor allem habe die Klägerin ihren Arbeitnehmern aber nicht zusätzliche Beträge aus Anlaß des Jubiläums zugewendet; denn sie habe ihnen lediglich das Weihnachtsgeld als Jubiläumszuwendung ausgezahlt.

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

Nach § 3 Nr. 52 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1971 in Verbindung mit § 5 Abs. 2 Satz 1 LStDV 1971 gehören zum steuerpflichtigen Arbeitslohn nicht Jubiläumsgeschenke des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer anläßlich eines Geschäftsjubiläums, soweit sie bei dem einzelnen Arbeitnehmer einen Monatslohn, höchstens 1 200 DM, nicht übersteigen und gegeben werden, weil das Geschäft 25 Jahre oder ein Mehrfaches von 25 Jahren besteht. Nach § 5 Abs. 2 Satz 2 LStDV 1971 ist die Voraussetzung für die Steuerfreiheit, daß der Arbeitgeber bei der Berechnung der maßgebenden Zeiträume bei allen Geschäftsjubiläen nach einheitlichen Grundsätzen verfährt.

1. Soweit das FG die Barzuwendungen dem Grunde nach als "Jubiläumsgeschenke" angesehen hat, folgt dem der Senat.

Das FA geht mit der Revision zwar zutreffend davon aus, daß ein Jubiläumsgeschenk nicht vorliegt, wenn der Arbeitgeber rechtlich feststehende Ansprüche des Arbeitnehmers lediglich als Jubiläumsgeschenke bezeichnet und unter dieser Bezeichnung auszahlt, um die Steuerfreiheit dieser Ansprüche zu erreichen; das "Geschenk" muß vielmehr über das, was dem Arbeitnehmer ohnedies rechtlich zusteht, hinausgehen. Die Zuwendung muß also, um ein Jubiläumsgeschenk zu sein, zu dem hinzukommen, was der Arbeitnehmer auf Grund Einzelarbeitsvertrages, Betriebsvereinbarung oder Tarifvertrags z. B. als Gehalt, Lohn, Gratifikation oder Tantieme beanspruchen kann.

Das FG hat festgestellt, daß die Klägerin die Weihnachtsgratifikationen, die jeweils etwa ein Monatsgehalt ausmachten, in den Vorjahren freiwillig und jederzeit widerruflich gewährt hatte. Es ist nicht festgestellt, daß die Klägerin etwa im Laufe des Jahres 1970 die erneute Auszahlung einer Weihnachtsgratifikation in Höhe eines Monatsgehalts angekündigt hätte. Damit stand es der Klägerin zum Ende des Jahres 1970 nach der arbeitsgerichtlichen Rechtsprechung frei, ob und ggf. in welcher Höhe sie ihren Arbeitnehmern eine Weihnachtsgratifikation zuwenden wollte (vgl. Urteil des Bundesarbeitsgerichts - BAG - vom 26. Juni 1975 5 AZR 412/74, Der Betriebs-Berater 1975 S. 1531 - BB 1975, 1531 -). War die Klägerin aber nicht verpflichtet, ihren Arbeitnehmern eine Weihnachtsgratifikation in Höhe eines Monatsgehalts zu gewähren, so konnte sie, wenn sie ihnen gleichwohl zum Jahresende ein weiteres Monatsgehalt auszahlen wollte, dieses entsprechend ihrer Mitteilung an die Arbeitnehmer bei der Auszahlung der Zuwendungen in der Weise aufteilen, daß sie Beträge bis 1 200 DM als Jubiläumsgeschenke und darüber hinausgehende Barzuwendungen als - im Verhältnis zu den Vorjahren geringere - Weihnachtsgratifikationen behandelte.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat wiederholt entschieden, daß es für die Auslegung von Willenserklärungen auf das ernsthaft Gewollte und tatsächlich Durchgeführte ankommt (vgl. z. B. Urteil vom 25. Mai 1976 IV R 226- 227/71, BFHE 119, 161, BStBl II 1976, 561). Nach dem vorliegenden Sachverhalt hat die Klägerin ernsthaft ihren Arbeitnehmern ein Jubiläumsgeschenk erbringen wollen. Mit den Zuwendungen im November 1970 hat sie auch diesem Wollen entsprechend tatsächlich Zuwendungen wegen eines Geschäftsjubiläums geleistet.

Die Klägerin hat bereits in der Vorinstanz darauf hingewiesen, daß ihr Betriebsergebnis im Jahre 1970 im Verhältnis zu den Vorjahren rückläufig war. Wenn sie deshalb nicht zusätzlich zu einer Weihnachtsgratifikation in Höhe eines vollen Monatsgehalts eine Jubiläumszuwendung zahlen wollte oder konnte und daher beides miteinander in der Weise verknüpfte, daß sie die sonst üblicherweise gezahlte Weihnachtsgratifikation in ein steuerfreies Jubiläumsgeschenk und einen steuerpflichtigen Gratifikationsteil aufteilte, so kann die Jubiläumszuwendung nicht entgegen ihrem Willen als ein Weihnachtsgeld behandelt werden. Denn es hat der Klägerin freigestanden, von zwei in diesem Fall an sich zu Gebote stehenden Möglichkeiten die für sie und ihre Arbeitnehmer steuerrechtlich günstigere zu wählen. Diese Wahl kann nicht mit dem Hinweis unbeachtet bleiben, die Art der Auszahlung spreche mehr für die tatsächlich nicht getroffene Wahl, also hier für die Auszahlung lediglich einer einheitlichen Weihnachtsgratifikation.

2. Auch soweit das FG entgegen der Auffassung des FA in der Vorinstanz das Jahr 1930 nicht als Gründungsjahr der Klägerin ansah, folgt ihm der Senat.

a) Zwar setzt nach § 5 Abs. 2 Satz 2 LStDV 1971 die Steuerfreiheit voraus, daß der Arbeitgeber bei der Berechnung der maßgebenden 25-Jahres-Zeiträume bei allen Geschäftsjubiläen nach einheitlichen Grundsätzen verfährt. Die Klägerin hat im Jahre 1955 in ihrer Z-Filiale ein 25jähriges "Jubiläum" gefeiert. Das FG hat aber zutreffend festgestellt, daß das "Jubiläum" 1955 steuerlich im Sinne des § 5 Abs. 2 Satz 2 LStDV 1971 unbeachtlich war. Denn das Jahr 1930, in dem die Anteile an dem Z-Unternehmen erworben wurden, konnte nicht als Anlaß für ein Jubiläum der Unternehmensgruppe angenommen werden, weil der Z-Unternehmensteil im Jahre 1955 eine Zweigniederlassung der Klägerin war. Geht aber eine Gesellschaft in einem anderen Unternehmen dergestalt auf, daß der Betrieb der aufgenommenen Gesellschaft zu einer Zweigniederlassung des aufnehmenden Unternehmens wird, so kann das Gründungsjahr der aufgenommenen Gesellschaft nach der Rechtsprechung des BFH nicht mehr als Anlaß zu steuerfreien Jubiläumsgeschenken an die Arbeitnehmer der Zweigniederlassung herangezogen werden (vgl. Urteil vom 26. August 1966 VI 233/65, BFHE 86, 754, BStBl III 1966, 693).

b) Das FG hat zutreffend weiter ausgeführt, daß selbst dann, wenn man für 1955 ein echtes Jubiläum annehmen wollte, hieraus ein negativer Schluß für die Klägerin nicht gezogen werden könne. Zwar ist der Arbeitgeber, was sich aus § 5 Abs. 2 Satz 2 LStDV 1971 ergibt, grundsätzlich an den einmal gewählten Jubiläumsturnus gebunden. Ein vorangegangenes Jubiläum steht dann aber einem neuen, in einem kürzeren Abstand als 25 Jahre begangenen Jubiläum nicht entgegen, wenn von der Lohnsteuerfreiheit des § 5 Abs. 2 LStDV nicht Gebrauch gemacht wurde, also in keinem nennenswerten Umfang Jubiläumsgeschenke gegeben wurden und keine Lohnsteuerfreiheit in Anspruch genommen worden ist (vgl. BFH-Urteil vom 3. Mai 1963 VI 116/62 U, BFHE 77, 37, BStBl III 1963, 330).

Das FG hat in nicht zu beanstandener Weise festgestellt, daß die aus Anlaß des "Jubiläums" 1955 an 10 von insgesamt rd. 100 Arbeitnehmern der Klägerin gewährten Zuwendungen in Form einer Medaille keinen nennenswerten Umfang hatten. Soweit aber ein gewisser Umfang, nämlich bei Barzuwendungen in Höhe von rd. 7 000 DM, vorlag, muß dies ebenfalls außer Betracht bleiben, weil die Klägerin insoweit die Lohnsteuerfreiheit des § 5 Abs. 2 LStDV nicht wirksam in Anspruch genommen hatte.

3. Gleichwohl ist die Vorentscheidung aufzuheben. Das FG hat nämlich, was das FA zu Recht beanstandet, nicht in ausreichendem Maße geprüft, ob die Klägerin die Jubiläumsgeschenke "anläßlich" eines Geschäftsjubiläums, d. h. in zeitlichem Zusammenhang mit dem Jubiläum, gewährt hat.

Der Senat hat im Urteil vom 26. Februar 1965 VI 167/64 U (BFHE 82, 332, BStBl III 1965, 366) entschieden, daß Zuwendungen im allgemeinen nur dann "anläßlich" eines Geschäftsjubiläums erfolgt sind, wenn sie innerhalb des Zeitraums von drei Monaten vor oder drei Monaten nach dem Jubiläum gewährt worden sind. An dieser Auffassung hat der Senat im Urteil vom 23. April 1965 VI 139/64 U (BFHE 82, 591, BStBl III 1965, 460) mit der Maßgabe festgehalten, daß auch Jubiläumsgeschenke, die später als drei Monate nach dem eigentlichen Jubiläum gewährt werden, steuerfrei bleiben können, wenn dafür besondere Gründe vorliegen. Von diesen Grundsätzen geht der Senat auch im Streitfall aus.

Das FG hat im Streitfall nicht festgestellt, wann im Jahre 1920 das Unternehmen der Klägerin gegründet worden ist. Wann das Jubiläum "begangen" worden ist, worauf das FG offenbar abstellt, ist in diesem Zusammenhang unmaßgeblich. Es spricht, wie sich aus der Revisionsrüge des FA ergibt, manches dafür, daß das Geschäft der Klägerin bereits im März 1920 gegründet wurde. Da das FG dies aber noch nicht im einzelnen festgestellt hat, muß es als die einzige steuergerichtliche Tatsacheninstanz entsprechende Feststellungen nachholen. Sollte sich auf Grund der Tatsachenfeststellung und Tatsachenwürdigung des FG nunmehr ergeben, daß das Unternehmen tatsächlich bereits im März 1920 gegründet worden ist, müßte das FG noch feststellen, ob entsprechend dem BFH-Urteil VI 139/64 U im Streitfall besondere Gründe dafür vorlagen, die Jubiläumszuwendungen den Arbeitnehmern erst Ende November 1970 auszuzahlen. Der Senat bemerkt hierzu, daß er rein private Gründe für die "verspätete" Zuwendung der Jubiläumsgeschenke nicht als besondere Gründe im Sinne seines vorgenannten Urteils VI 139/64 U ansehen würde. Die besonderen Gründe müssen sich vielmehr auf das Unternehmen beziehen.

Fundstellen

Haufe-Index 72964

BStBl II 1979, 60

BFHE 1979, 293