Entscheidungsstichwort (Thema)

Für die Kfz-Steuer maßgebendes verkehrsrechtlich zulässiges Gesamtgewicht; Kenntnis der Zulassungsstelle ist nicht als Kenntnis des Finanzamts zu werten; Ermittlungspflicht des Finanzamts

 

Leitsatz (amtlich)

1. Das für die Bemessung der Kraftfahrzeugsteuer bei Nutzfahrzeugen maßgebende verkehrsrechtlich zulässige Gesamtgewicht ist das allgemein zulässige Gesamtgewicht und an dessen Stelle ein durch Ausnahmegenehmigung festgelegtes höheres Gewicht, ohne Rücksicht darauf, ob etwa erforderliche straßen- oder auch straßenverkehrsrechtliche Erlaubnisse vorliegen.

2. Die Kenntnis der Zulassungsstelle von kraftfahrzeugsteuerrechtlich erheblichen Merkmalen oder Umständen ist nicht als Kenntnis des Finanzamts -Kraftfahrzeugsteuerstelle- zu werten (Bestätigung der Rechtsprechung).

3. Zur Ermittlungspflicht des Finanzamts in Kraftfahrzeugsteuerfällen.

 

Orientierungssatz

1. In der vorgeschriebenen Mitwirkung der Zulassungsbehörden bei der Durchführung des KraftStG liegt lediglich die Erfüllung einer besonderen Beistandspflicht; eine "Vertretung" des FA findet nicht statt (vgl. Literatur).

2. Die Ermittlungspflicht des FA --Kraftfahrzeugsteuerstelle-- darf im Hinblick auf das bei der Festsetzung der Steuer gegebene Massenverfahren nicht überspannt werden. Insbesondere kann nicht verlangt werden, daß ohne eine besondere Veranlassung überprüft wird, ob das verkehrsrechtlich zulässige Gesamtgewicht durch eine Ausnahmegenehmigung höher festgesetzt worden ist (vgl. Rechtsprechung, auch zur Änderungsbefugnis des FA nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 bei Verletzung der amtlichen Ermittlungspflicht).

 

Normenkette

KraftStG 1979 § 15 Abs. 1 Nr. 4, § 8 Nr. 2 S. 1; KraftStG 1972 § 10 Abs. 1 Nr. 2; KraftStDV 1979 §§ 5-6; AO 1977 § 173 Abs. 1 Nr. 1, § 88; StVZO § 34 Abs. 3, § 70 Abs. 1 Nr. 1; StVO § 29 Abs. 3, § 46 Abs. 1 Nr. 5

 

Verfahrensgang

FG München (Entscheidung vom 29.01.1987; Aktenzeichen X 171/84 Kraft)

 

Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), die ein Unternehmen für Auto-Groß-Krangeräte betreibt und gelegentlich überdimensionierte Lasten mit Sattelkraftfahrzeugen befördern läßt, ist Halterin einer erstmals am 17.September 1976 zugelassenen, nach mehrmaliger vorübergehender Stillegung jeweils wieder angemeldeten Sattelzugmaschine. Die Kraftfahrzeugbesteuerung erfolgte gemäß Mitteilungen der Zulassungsstelle unter Zugrundelegung von 22 000 kg/3 Achsen. Bei einer Überprüfung bei der Zulassungsstelle wurde festgestellt, daß der Klägerin von der zuständigen Verwaltungsbehörde Ausnahmegenehmigungen gemäß § 70 der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung (StVZO) erteilt worden waren (erstmals am 15.September 1977), denen zufolge das tatsächliche Gesamtgewicht der Zugmaschine bis 26 000 kg betragen durfte. Die Genehmigung war im Fahrzeugschein eingetragen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--), dem bis dahin eine Kopie dieses Scheines nicht vorgelegen hatte, änderte darauf gemäß § 173 Abs.1 Nr.1 der Abgabenordnung (AO 1977) die entsprechenden (bestandskräftigen) Kraftfahrzeugsteuerbescheide und setzte die Kraftfahrzeugsteuer höher fest, für die Vergangenheit für Zeiträume ab 17.März 1979 (Bescheide vom 6.Oktober 1983).

Einsprüche und Klage blieben ohne Erfolg.

Gegen das Urteil des Finanzgerichts (FG) vom 29.Januar 1987 X 171/84 Kraft (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1987, 426) hat die Klägerin Revision eingelegt. Sie tritt der Auffassung entgegen, daß das FA sich die Kenntnis der Zulassungsstelle nicht anrechnen lassen müsse, und meint, das FA hätte auch eigene Sachaufklärung betreiben, nämlich durch regelmäßige Kontrollen, z.B. im Abstand eines Jahres, die ihm übermittelten Daten überprüfen müssen. Im übrigen dürfe der Besteuerung nur der in § 34 StVZO genannte Höchstwert zugrunde gelegt werden. Im Falle der Ausnahmegenehmigung gemäß § 70 StVZO dürften Fahrzeuge im Verkehr nur mit einer --zusätzlichen-- Erlaubnis nach § 29 Abs.3 bzw. § 46 Abs.1 Nr.5 der Straßenverkehrs-Ordnung (StVO) eingesetzt werden. Derartige Erlaubnisse --Voraussetzung für die Zulassung zum öffentlichen Verkehr-- dürften nur erteilt werden, wenn hierfür weitere, sehr strenge Voraussetzungen erfüllt seien. Wenn der Halter im Hinblick auf die Ausnahmegenehmigung nach § 70 StVZO die erhöhte Kraftfahrzeugsteuer entrichten müsse, obwohl er bei Nichterteilung der erforderlichen Sondernutzungserlaubnisse nur Normalverkehr ausführen dürfe, so laufe dies auf eine Ungleichbehandlung gegenüber dem Normalspediteur hinaus. Durch die pauschale Höherbesteuerung werde die vom Gesetzgeber bewußt durchgeführte Unterscheidung zwischen Sondernutzung und Normalverkehr mißachtet. Eine "Höherzulassung" nur für den jeweiligen Bedarfsfall wäre mit unzumutbarem Aufwand verbunden. Den erlaubnisgebundenen Sondernutzungsverkehr könne die Finanzbehörde hingegen lückenlos erfassen und besteuern. Träfe es aber zu, daß der Rechtsbegriff "Sondernutzung" kraftfahrzeugsteuer- und zulassungsrechtlich keine Rolle spiele, so müßte es gestattet sein, das Fahrzeug ohne weitere straßenverkehrsrechtliche Erlaubnis nach dem höheren Gewicht einzusetzen.

 

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist nicht begründet.

Das FG hat die Klage aus zutreffenden Erwägungen abgewiesen.

Die unter Beachtung der Festsetzungsfristen erfolgte Änderung der Kraftfahrzeugsteuerfestsetzungen zum Nachteil der Klägerin war rechtmäßig. Die --rückwirkende-- Änderung beruht nicht auf einer kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Vorschrift (§ 12 Abs.2 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes --KraftStG-- 1979), sondern auf § 173 Abs.1 Nr.1 AO 1977 (vgl. Egly/Mößlang, Kraftfahrzeugsteuer, 3.Aufl. 1981, Abschn.61 a, b = S.325 f.). Die Voraussetzungen für die Anwendung dieser Vorschrift lagen vor.

1. Das für die Kraftfahrzeugsteuer maßgebende, durch Ausnahmegenehmigungen festgesetzte --höhere-- Gesamtgewicht des Fahrzeugs ist dem FA nachträglich bekanntgeworden. Nach den Feststellungen der Vorinstanz, die den Senat binden, weil Verfahrensrügen nicht erhoben worden sind (§ 118 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), ist davon auszugehen, daß das FA selbst erst aufgrund der Überprüfung bei der Zulassungsstelle Kenntnis von den der Klägerin erteilten Ausnahmegenehmigungen erlangt hat. Richtig hat das FG entschieden, daß die --frühere-- Kenntnis der Zulassungsstelle von dem genehmigten Gesamtgewicht dem FA nicht zuzurechnen ist. Es entspricht gefestigter höchstrichterlicher Rechtsprechung (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 28.Oktober 1969 II 140/64, BFHE 97, 488, 492, BStBl II 1970, 262; für das neue Kraftfahrzeugsteuerrecht Senatsurteile vom 16.Dezember 1986 VII R 151/84, BFH/NV 1987, 198, und vom 9.August 1988 VII R 40/85, BFH/NV 1989, 260; s. auch Klein/Orlopp, Abgabenordnung, 4.Aufl. 1989, § 173 Anm.8), daß das FA eine Kenntnis (oder ein Kennenmüssen) der Zulassungsstelle sich nicht entgegenhalten lassen muß. Aus den Gründen der vorbezeichneten Entscheidungen ergibt sich, daß Einwendungen, wie sie die Klägerin dagegen vorbringt, nicht stichhaltig sind. Ergänzend bemerkt der Senat, daß in der vorgeschriebenen Mitwirkung der Zulassungsbehörden bei der Durchführung des KraftStG (§ 5 der Kraftfahrzeugsteuer-Durchführungsverordnung --KraftStDV-- 1979) lediglich die Erfüllung einer besonderen Beistandspflicht liegt (§ 15 Abs.1 Nr.4 KraftStG 1979; vgl. Egly/Mößlang, a.a.O., Abschn.4 c = S.97 f.); eine "Vertretung" des FA findet nicht statt. Auf die Grundsätze, die für die Beurteilung gelten, inwieweit die Kenntnis einer "anderen" Dienststelle der Finanzbehörde selbst rechtserheblich ist (z.B. BFH-Urteil vom 20.Juni 1985 IV R 114/82, BFHE 143, 520, 522, BStBl II 1985, 492), kommt es nicht an, da die Zulassungsstelle grundsätzlich nur "Verwaltungsbehörde", nicht Finanzbehörde und auch nicht Teil einer solchen ist.

2. Zuzustimmen ist auch der Auffassung des FG, daß der Kraftfahrzeugbesteuerung das durch Ausnahmegenehmigung zugelassene Gesamtgewicht zugrunde zu legen ist, im Streitfall mit der Folge einer entsprechend höheren Steuer. Bemessungsgrundlage bei Nutzfahrzeugen ist u.a. das verkehrsrechtlich zulässige Gesamtgewicht (§ 8 Nr.2 Satz 1 KraftStG 1979); dieses entspricht dem verkehrsrechtlich höchstzulässigen Gesamtgewicht nach § 10 Abs.1 Nr.2 KraftStG 1972 --hier maßgebend für die Zeit vor Inkrafttreten des KraftStG 1979 am 1.Juni 1979--, da die Änderung ("zulässig" statt "höchstzulässig") nur formaler Art ist (vgl. BTDrucks 8/1679 S.19, zu § 10). Das verkehrsrechtlich (höchst)zulässige Gesamtgewicht ist --allgemein-- in § 34 Abs.3 StVZO festgelegt; es betrug für Fahrzeuge wie das der Klägerin 22 000 kg (§ 34 Abs.3 Nr.3 Buchst.a Ziff.2 StVZO a.F.). Ist jedoch eine Ausnahmegenehmigung erteilt und darin ein höheres Gesamtgewicht zugelassen (§ 70 Abs.1 Nr.1 StVZO), so ist dieses höhere Gewicht "verkehrsrechtlich zulässig" und damit der Kraftfahrzeugbesteuerung zugrunde zu legen (ebenso Egly/Mößlang, a.a.O., Abschn.44 a = S.290; Strodthoff, Kraftfahrzeugsteuer-Kommentar, Stand Januar 1989, § 8 Erl.2 --S.115--; Mößlang, Die Kraftfahrzeugsteuer, Neue Wirtschafts-Briefe Fach 8 b S.281; vgl. auch BFH-Urteil vom 30.Januar 1957 II 197/56 U, BFHE 64, 198 f., BStBl III 1957, 76: steuerlich relevante Veränderung des höchstzulässigen Gesamtgewichts). Die gegenteilige Auffassung der Revision findet im Gesetz keine Stütze.

a) Nicht gefolgt werden kann der Klägerin, soweit sie nach ihrem schriftlichen Vortrag im Revisionsverfahren meinen sollte, ohne die für eine Sondernutzung, ggf. auch für die Abweichung von den Vorschriften über Abmessungen und Ladung zusätzlich erforderlichen straßen- bzw. straßenverkehrsrechtlichen Erlaubnisse (§ 29 Abs.3, § 46 Abs.1 Nr.5 StVO) fehle es --insoweit-- an einer Zulassung zum öffentlichen Verkehr. Der kraftfahrzeugsteuerrechtliche Begriff des Haltens von einheimischen Fahrzeugen (§ 1 Abs.1 Nr.1 KraftStG 1979) knüpft an das Recht zur Benutzung an, bei zulassungspflichtigen Fahrzeugen an das Innehaben der Zulassung i.S. von § 18 Abs.1 StVZO (BFH-Urteil vom 7.März 1984 II R 40/80, BFHE 140, 480, 482, BStBl II 1984, 459; vgl. auch Senatsurteile vom 4.März 1986 VII R 166/83, BFHE 146, 282, 286, BStBl II 1986, 531, und vom 13.Januar 1987 VII R 147,148,150/84, BFHE 148, 542, 545, BStBl II 1987, 272, sowie Beschluß vom 1.September 1987 VII B 86/87, BFH/NV 1987, 813, 815), ohne daß es darauf ankommt, ob und in welchem Umfang von diesem Recht Gebrauch gemacht wird. Erst recht ist es ohne Bedeutung, wenn eine Sondernutzung nicht erfolgen kann, weil für das zum Verkehr zugelassene Fahrzeug zwar eine Ausnahmegenehmigung vorliegt, die etwa weiter erforderlichen Erlaubnisse jedoch (noch) nicht erteilt sind.

b) Das Fehlen dieser Erlaubnisse kann auch nicht dazu führen, daß als kraftfahrzeugsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage nur das allgemein zulässige, nicht aber das durch Ausnahmegenehmigung zugelassene Gesamtgewicht angenommen wird. Trotz Fehlens der zusätzlichen Erlaubnisse bleibt das im Einzelfall zugelassene höhere Gewicht "verkehrsrechtlich zulässig". Die Unterscheidung zwischen Sondernutzung und "Normalverkehr" bezieht sich auf die Benutzung von Straße und Fahrzeug. Sie ist straßen- bzw. straßenverkehrsrechtlicher Art; zulassungs- und damit kraftfahrzeugsteuerrechtlich spielt sie keine Rolle. Zulassungsrechtlich (§ 18 Abs.1, § 19 Abs.1 StVZO) maßgebend ist aber das jeweils zulässige Gesamtgewicht, anstelle des allgemein zulässigen Gewichts ein durch Ausnahmegenehmigung zugelassenes höheres Gewicht, das im Fahrzeugschein eingetragen wird (vgl. § 70 Abs.3 a Satz 1 StVZO). Nur hiernach bestimmt sich die Bemessungsgrundlage, nicht nach der konkreten Möglichkeit einer (besonderen) Nutzung des Fahrzeugs oder deren tatsächlicher Durchführung. Insoweit gilt dasselbe wie bei der Beurteilung des Kraftfahrzeugsteuertatbestandes des Haltens einheimischer Fahrzeuge (Zulassung zum Verkehr), der ohne Rücksicht auf die Nutzung des Fahrzeugs erfüllt ist (vorst. Buchst.a). Im übrigen ist --wovon auch die Klägerin auszugehen scheint-- eine Verwendung des mit Ausnahmegenehmigung (für das Gewicht) zugelassenen Fahrzeugs erlaubnisfrei möglich, wenn im Einzelfall das tatsächliche Gesamtgewicht nicht die in § 34 Abs.3 StVZO festgelegten Grenzen überschreitet (§ 29 Abs.3 Satz 1 StVO; dazu Allgemeine Verwaltungsvorschrift --VwV-- zu § 29 Abs.3 StVO Abschnitt III Nr.3) oder wenn die Vorschriften über die Abmessungen des Fahrzeugs und die Ladung innegehalten werden (vgl. § 46 Abs.1 Nr.5 StVO).

Es liegt im Rahmen der Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers, das durch Ausnahmegenehmigung zugelassene Gewicht der kraftfahrzeugsteuerrechtlichen (Höher-)Besteuerung --typisierend-- zugrunde zu legen, ohne Rücksicht darauf, ob auch die Erlaubnisse für eine Sondernutzung vorliegen. Ob der gesetzgeberische Rahmen überschritten wäre, wenn es unmöglich wäre, diese Erlaubnisse zu erlangen und das genehmigte höhere Gewicht auszunutzen, braucht der Senat nicht zu entscheiden. Ein Fall der Unmöglichkeit liegt nicht vor. Es war vielmehr auch der Klägerin möglich, aufgrund erteilter Ausnahmegenehmigungen die für die Sondernutzung erforderlichen Erlaubnisse zu erhalten. Dies hat die Klägerin in der mündlichen Verhandlung bestätigt. Wenn die Klägerin meint, bei Anknüpfung der kraftfahrzeugsteuerrechtlichen (Höher-)Besteuerung an das durch Ausnahmegenehmigung zugelassene Gesamtgewicht müßte die Sondernutzung ohne weiteres gestattet sein, so beruht diese Erwägung auf einer Mißdeutung des vom Gesetzgeber --zulässigerweise-- gewählten Besteuerungsmaßstabs. Ob auch ein anderer Besteuerungsmaßstab --Anknüpfung an straßen(verkehrs)rechtliche Sondererlaubnisse-- in Betracht gekommen wäre, kann dahinstehen. Gründe der Praktikabilität (Kenntnis der Zulassungsstelle / der Finanzbehörde) und der kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Systematik (Maßgeblichkeit der zulassungsrechtlichen Verhältnisse) sprechen für, jedenfalls aber nicht gegen die Option des Gesetzgebers.

Die --höhere-- Besteuerung unter Zugrundelegung des durch Ausnahmegenehmigung zugelassenen Gewichts ohne Rücksicht darauf, inwieweit Sondernutzung erlaubt und durchgeführt wird, verstößt entgegen der Meinung der Revision nicht gegen den Grundsatz der Gleichbehandlung (vgl. Art.3 Abs.1 des Grundgesetzes). Dieser Grundsatz wird nur verletzt, wenn sich für eine gesetzliche Differenzierung ein vernünftiger Grund nicht finden läßt, wenn die gesetzliche Regelung als willkürlich angesehen werden muß (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 13.Oktober 1987 VIII R 156/84, BFHE 151, 512, 521, BStBl II 1988, 252, und vom 20.April 1988 I R 219/82, BFHE 154, 38, 44). Das trifft hier nicht zu. Die Maßgeblichkeit des verkehrsrechtlich zulässigen Gesamtgewichts für die Besteuerung bei Nutzfahrzeugen (zu den Motiven vgl. Urteil in BFHE 64, 198, BStBl III 1957, 76 - KraftStG 1955) ist sachgerecht. Auch die Klägerin hat insoweit Bedenken nicht geäußert. Sie meint jedoch, eine unzulässige Ungleichbehandlung liege darin, daß sie aufgrund der Ausnahmegenehmigung selbst bei bloßem "Normalverkehr" mehr Kraftfahrzeugsteuer entrichten müsse als der "Normalspediteur". Der Unterschied zwischen der Bemessung der Kraftfahrzeugsteuer nach dem allgemein zulässigen Gesamtgewicht --ohne Ausnahmegenehmigung-- und dem besonders genehmigten höheren Gewicht erklärt sich jedoch gerade aus dem vom Gesetzgeber gewählten Bemessungsmaßstab. Überdies muß berücksichtigt werden, daß der "Normalspediteur" von vornherein keine Sondernutzung beanspruchen darf. Dem Inhaber einer Ausnahmegenehmigung --nur ihm-- kann Sondernutzung dagegen erlaubt werden (vgl. VwV, a.a.O., Abschnitt I und zu § 46 Abs.1 Nr.5 StVO Abschnitt I; Jagusch/Hentschel, Straßenverkehrsrecht, 30.Aufl. 1989, § 29 StVO Anm.8).

3. Auch mit dem Vorbringen, das FA hätte eigene Sachaufklärung betreiben müssen, kann die Revision keinen Erfolg haben.

Richtig ist, daß trotz nachträglichen Bekanntwerdens einer zur Steuererhöhung führenden Tatsache --hier gegeben-- die Finanzbehörde einen Änderungsbescheid nach § 173 Abs.1 Nr.1 AO 1977 nicht erlassen darf, wenn ihr die Tatsache infolge Verletzung der amtlichen Ermittlungspflicht zunächst unbekannt geblieben ist, vorausgesetzt jedoch, der Steuerpflichtige hat die ihn treffende Mitwirkungspflicht in zumutbarem Umfang erfüllt (BFH-Urteile vom 11.November 1987 I R 108/85, BFHE 151, 333, 336 f., BStBl II 1988, 115, und vom 10.Februar 1988 II R 206/84, BFHE 152, 412 f., BStBl II 1988, 482; vgl. auch Senat in BFH/NV 1987, 198). Die Ermittlungspflicht des FA --Kraftfahrzeugsteuerstelle-- (§ 88 AO 1977; vgl. auch § 6 KraftStDV 1979) darf indessen nicht überspannt werden. Bei der Festsetzung der Kraftfahrzeugsteuer handelt es sich in der Regel um ein Massenverfahren, bei dem die Finanzbehörden die ihnen mitgeteilten Besteuerungsgrundlagen nicht systematisch einer genauen Nachprüfung unterziehen können (vgl. Egly/Mößlang, a.a.O., Abschn.4 c = S.98; BFH-Urteil vom 27.Juni 1973 II R 179/71, BFHE 110, 213, 218, BStBl II 1973, 807). Insbesondere kann nicht verlangt werden, daß ohne eine besondere Veranlassung überprüft wird, ob das verkehrsrechtlich zulässige Gesamtgewicht durch eine Ausnahmegenehmigung höher festgesetzt worden ist (vgl. auch FG München, Urteil vom 12.Juni 1980 X 61/79 Kfz 1-10, EFG 1980, 518). Besondere Gründe für die Notwendigkeit einer Überprüfung sind im Streitfall nicht ersichtlich. Zweifel oder Unstimmigkeiten, die eine Aufklärung hätten nahelegen können (§ 6 KraftStDV 1979), sind nicht festgestellt.

 

Fundstellen

Haufe-Index 62654

BFH/NV 1990, 6

BStBl II 1990, 249

BFHE 158, 466

BFHE 1990, 466

BB 1990, 845

BB 1990, 845-846 (LT)

HFR 1990, 146 (LT)

StE 1990, 22 (K)

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