BFH Urteil vom 17.10.1962 - II 203/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern

Leitsatz (amtlich)

Als Eigenheim im Sinne des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 Buchst. c und d des Grunderwerbsteuergesetzes ist auch ein Wohngebäude mit nicht mehr als zwei Wohnungen anzusehen, wenn es teilweise beruflich oder gewerblich genutzt wird. Voraussetzung ist, daß dem Gebäude dadurch nach der Verkehrsauffassung die Eigenschaft als Eigenheim nicht genommen wird, daß der Wohnzweck eindeutig überwiegt, daß der beruflich oder gewerblich genutzte Raum Nebensache bleibt und daß dieser Raum nicht mehr als ein Drittel des Gesamtraumes beträgt. Das Urteil des Reichsfinanzhofs II 167/41 vom 22. Januar 1943 (RStBl 1943 S. 396, Slg. Bd. 52 S. 330) ist als überholt anzusehen.

Normenkette

GrEStG § 4/1/1/c; GrEStG § 4/1/1/d

Tatbestand

Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.

Streitig ist, ob ein im Lande Nordrhein-Westfalen belegenes Gebäude - die Hälfte eines Doppelwohnhauses -

als Kleinwohnungsbau im Sinne der Vorschriften über die Gemeinnützigkeit im Wohnungswesen (ß 4 Abs. 1 GrEStG) und

als Eigenheim im Sinne des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 c und d GrEStG anzusehen ist.

Es handelt sich um ein Gebäude, das 88,51 qm Wohnraum und 40,04 qm Raum für die Praxis eines Arztes (insgesamt also 128,55 qm) enthält. Das Gebäude wurde am 1. Juni 1954 bezugsfertig.

Im Berufungsverfahren wurde die Bgin. - ebenso wie im ersten Rechtsgang - von der Grunderwerbsteuer freigestellt.

Das Finanzgericht erblickte in dem Gebäude sowohl einen Kleinwohnungsbau als auch ein Eigenheim.

Entscheidungsgründe

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts führt zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidung und Zurückverweisung der Sache an das Finanzgericht.

I. - Die Frage, wann ein Eigenheim im Sinne des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 c GrEStG vorliegt, wurde weder durch Gesetz noch durch Rechtsverordnung geregelt. In der Begründung zum GrEStG 1940 (RStBl 1940 S. 387, 394) ist ausgeführt, daß es nicht angehe, den Begriff des Eigenheims in einem Gesetz in verschiedenem Sinn aufzufassen, nämlich beim Kleinwohnungsbau (ß 4 Abs. 1 Ziff. 1 GrEStG) anders als beim Arbeiterwohnstättenbau (ß 4 Abs. 1 Ziff. 2 GrEStG). Um diese einheitliche Beurteilung der Eigenheime mit mehreren Wohnungen herbeizuführen, solle bestimmt werden, daß für den Begriff des Eigenheims im Sinne des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 Buchst. c und d GrEStG die Vorschriften der Verordnung über die Förderung von Arbeiterwohnstätten entsprechend anzuwenden seien. Die angekündigte Anordnung wurde durch Erlaß des ehemaligen Reichsministers der Finanzen vom 8. August 1940 (RStBl 1940 S. 727) getroffen. In diesem Erlaß wurde bestimmt, daß für den Begriff des Eigenheims im Sinne des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 Buchst. c und d GrEStG 1940 die Vorschriften der Verordnung zur Förderung von Arbeiterwohnstätten vom 1. April 1937 (RGBl I 1937 S. 437) entsprechend anzuwenden seien. In dem zur Verordnung vom 1. April 1937 ergangenen Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 12. Mai 1937 (RStBl 1937 S. 610), auf den auch der Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 8. August 1940 hinweist, wurde vorgeschrieben, daß die Gewährung der Grundsteuerbeihilfe für die Arbeiterwohnstätten nicht ausgeschlossen sei, wenn ein Gebäude nicht nur Arbeiterwohnstätten, sondern auch einzelne andere Wohnungen oder gewerbliche Räume (kleine Läden, Werkstätten und dergleichen) enthalte, falls die anderen Wohnungen oder die gewerblichen Räume im Verhältnis zu den Arbeiterwohnstätten des Gebäudes von "untergeordneter Bedeutung" seien. An die Stelle des Erlasses vom 8. August 1940 ist der Erlaß des Finanzministers Nordrhein-Westfalen vom 23. Januar 1954 betreffend Begriff des Eigenheims im Sinne des GrEStG § 4 Abs. 1 Ziff. 1 Buchst. c und d getreten (Deutsche Verkehrsteuer-Rundschau 1954 S. 41). Darin führt der Finanzminister des Landes Nordrhein-Westfalen aus, daß die bisherige Regelung auf Grund des Erlasses des Reichsministers der Finanzen vom 8. August 1940 in Verbindung mit dem Erlaß vom 12. Mai 1937 den wohnungsbaupolitischen und wohnungswirtschaftlichen Gesichtspunkten unter den gegenwärtigen Verhältnissen nicht mehr gerecht werde. Unter Aufhebung des Erlasses vom 8. August 1940 erklärt er sich einverstanden, daß der Begriff des Eigenheims auf dem Gebiet der Grunderwerbsteuer nunmehr entsprechend der Vorschrift des § 20 Abs. 1 des Ersten Wohnungsbaugesetzes in der Fassung vom 25. August 1953 (BGBl I S. 1047, BStBl 1953 I S. 616) angewendet werde. Als Eigenheim sei danach auch ein Wohngebäude mit zwei selbständigen, in sich abgeschlossenen Wohnungen zu behandeln; dabei komme es nicht mehr darauf an, ob die zweite Wohnung von untergeordneter Bedeutung sei. Während der Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 12. Mai 1937 auch regelte, inwieweit es unschädlich sei, daß sich in einem Eigenheim gewerbliche Räume (kleine Läden, Werkstätten und dergleichen) befinden, ist eine entsprechende Bestimmung im Erlaß vom 23. Januar 1954 nicht getroffen worden. Immerhin wurde der Erlaß vom 8. August 1940, der seinerseits den Erlaß vom 12. Mai 1937 übernommen hatte, vollen Umfangs aufgehoben.

Die Erlasse vom 8. August 1940 und 12. Mai 1937 sind Milderungserlasse im Sinne des § 13 AO 1931. Der Erlaß des Finanzministers Nordrhein-Westfalen vom 23. Januar 1954, auf den es im Lande Nordrhein-Westfalen nach Aufhebung des Erlasses vom 8. August 1940 ausschließlich ankommt, ist eine Verwaltungsanordnung. Verwaltungsanordnungen können wertvolle Hinweise dafür liefern, in welcher Weise eine durch Gesetz eingeführte Begriffsbestimmung (hier der Begriff "Eigenheim") auszulegen ist. Sie schaffen jedoch kein unmittelbar anwendbares Recht und sind weder für die Steuergerichte noch für die Steuerpflichtigen verbindlich.

Der Begriff Eigenheim im Sinn des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 Buchst. c und d GrEStG ist (anders als zum Beispiel im rheinland-pfälzischen Gesetz über Grunderwerbsteuerbefreiung beim Wohnungsbau vom 14. März 1955 - § 6 Abs. 2 -) im Lande Nordrhein-Westfalen auch in späterer Zeit nicht bestimmt worden, insbesondere nicht in den nordrhein-westfälischen Gesetzen über Grundsteuerbefreiung für den Wohnungsbau vom 4. März 1952 und 19. Juni 1958. Demgemäß ist - da die bezeichnete Verwaltungsanordnung vom 23. Januar 1954 die Steuergerichte nicht bindet - nach Sinn und Zweck der Vorschrift des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 Buchst. c und d GrEStG zu entscheiden, ob ein Wohngebäude, dessen Räume zum Teil für gewerbliche oder berufliche Zwecke genutzt werden, noch als Eigenheim im Sinne dieser Vorschriften angesprochen werden kann. Dabei sind nach § 1 Abs. 2 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) die Verkehrsanschauung, der Zweck und die wirtschaftliche Bedeutung der Steuergesetze und die Entwicklung der Verhältnisse zu berücksichtigen.

Nach dem Urteil des Reichsfinanzhofs II 167/41 vom 22. Januar 1943 (RStBl 1943 S. 396, Slg. Bd. 52 S. 330) steht der Umstand, daß ein Haus außer den Wohnräumen des Eigentümers auch gewerbliche Räume enthält, dem Begriff des Eigenheims nicht entgegen, wenn die gewerblichen Räume im Verhältnis zu den Wohnräumen des Eigentümers "von untergeordneter Bedeutung" sind. Jedoch hat der Reichsfinanzhof in dem damals entschiedenen Fall eine untergeordnete Bedeutung verneint, weil die gewerblichen Räume fast halb so groß wie die Wohnräume des Eigentümers waren und mehr als 31 v. H. der gesamten Nutzfläche des Hauses umfaßten.

In Anbetracht der inzwischen eingetretenen veränderten Verhältnisse - das Urteil des Reichsfinanzhofs erging im Jahre 1943 - vermag der Senat nicht mehr anzuerkennen, daß diesem Urteil des Reichsfinanzhofs, das für die damalige Zeit zutreffend war, noch heute unverändert gefolgt werden kann. Der Begriff des Eigenheims ist in der Nachkriegszeit nicht unerheblich erweitert worden. Während nach dem Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 8. August 1940 ein Gebäude, das zwei völlig selbständige Wohnungen enthielt, noch als Zweifamilienhaus galt, wird ein derartiges Gebäude seit dem Ersten Wohnungsbaugesetz vom 24. April 1950 schon als Eigenheim erachtet. Wegen der diese änderung betreffenden Länderregelungen siehe Boruttau-Klein, Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz, 6. Aufl. 1960, § 4 Tz. 17 und 18.

Im Erlaß vom 8. August 1940 in Verbindung mit dem Erlaß vom 12. Mai 1937 war noch bestimmt, daß die in dem Eigenheim befindlichen gewerblich oder beruflich genutzten Räume von untergeordneter Bedeutung sein mußten. Auch darin ist eine grundlegende änderung eingetreten. Zum Beispiel ist in den Ländergesetzen über Grunderwerbsteuerbefreiung für den sozialen Wohnungsbau vorgesehen, daß die Steuervergünstigungen nur dann entfallen, wenn die Raumfläche der gewerblich oder beruflich genutzten Räume - in Betracht kommen sowohl Eigenheime als auch Wohngebäude mit mehr als zwei Wohnungen - einen bestimmten Vomhundertsatz übersteigt. Diese Vomhundertsätze betrugen nach dem Stande vom 1. Juni 1954: in Baden-Württemberg 20 v. H., in Bayern 20 v. H., in Berlin keine Begrenzung, in Bremen 33 1/3 v. H., in Hamburg 50 v. H., in Hessen 20 v. H., in Niedersachsen 20 v. H., in Nordrhein-Westfalen 20 v. H., in Rheinland-Pfalz 50 v. H., im Saarland 20 v. H. und in Schleswig-Holstein 33 1/3 v. H.

Nach dem Urteil des Bundesgerichtshofs V ZR 157/54 vom 2. Mai 1956 ("Der Betrieb 1956 S. 568) wird nach allgemeinem Sprachgebrauch unter einem "Wohngebäude" auch ein solches verstanden, das einzelne Räume für gewerbliche Zwecke enthalte, im übrigen aber für den dauernden Aufenthalt von Menschen geeignet und bestimmt sei. Nach dem Sprachgebrauch hebe somit der Einbau einzelner Läden den Begriff des "Wohnhauses" nicht auf.

Der III. Senat des Bundesfinanzhofs hat in dem Urteil III 206/55 U vom 3. Februar 1956 (BStBl 1956 III S. 78, Slg. Bd. 62 S 205) ausgeführt, daß die Entscheidung, ob die teilweise gewerbliche Nutzung eines Grundstücks diesem nach der Verkehrsauffassung die Eigenart als Einfamilienhaus nehme, in erster Linie von dem Ausmaß der gewerblichen Nutzung abhänge.

Das Ausmaß der gewerblichen Nutzung könne aber nicht immer allein als entscheidend angesehen werden. Nach dem Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 5. Oktober 1955 (Deutsche Steuer-Zeitung 1955 Ausgabe B S. 495) richtet sich der Begriff des Einfamilienhauses nach der Verkehrsauffassung. Für die Bildung der Verkehrsauffassung sei der Eindruck der Straßenpassanten von besonderer Bedeutung.

Nach § 7 b EStG sind neu errichtete Wohngebäude dann steuerbegünstigt, wenn sie - nach dem 31. Dezember 1952 - zu mehr als 66 2/3 v. H. Wohnzwecken dienen.

Zu der Frage, in welchem Umfange in Familienheimen Räume enthalten sein können, die zu anderen als Wohnzwecken bestimmt sind, ist weder im § 20 Abs. 1 des Ersten Wohnungsbaugesetzes vom 24. April 1950 (BGBl 1950 I S. 83) in der Fassung vom 25. August 1953 (BGBl 1953 I S. 1047) noch im § 9 Abs. 1 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes vom 27. Juni 1956 (BGBl 1956 I S. 523) Stellung genommen worden. Jedoch hat der Bundeswohnungsbauminister in dem Rundschreiben IA 2 G 364/219/58 vom 13. April 1959 (Bundesbaublatt 1959 S. 283) unter anderem folgendes ausgeführt:

"Nur wenn das Bauvorhaben als Wohngebäude angesprochen werden kann, kann es - bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen - ein Eigenheim ... sein ... Wenn danach zwar die Einrichtung von Gewerberaum die Eigenart des Wohngebäudes nicht schlechthin aufhebt, so ist es doch begriffsnotwendig, daß der zulässige Umfang des Gewerberaumes eine Grenze hat. Um dem allgemeinen Sprachgebrauch und dem ursprünglichen Sinngehalt des Wortes "Wohngebäude" gerecht zu werden, wird man deshalb nur ein solches Gebäude unter den Begriff fassen können, bei dem der Wohnzweck eindeutig überwiegt und der Gewerberaum Nebensache bleibt. Der Wohnzweck wird dabei in erster Linie nach der baulichen Anlage und Ausstattung des Gebäudes zu beurteilen sein. Aber auch die sich aus anderen Umständen ergebende Zweckwidmung des Gebäudes oder des gesamten Grundstücks wird zu berücksichtigen sein (z. B. Betrieb einer Gartenwirtschaft oder eines Kohlenlagers auf dem Grundstück). Auch die Lage des Grundstücks - z. B. in einer ausgesprochenen Wohngegend -, die übliche Bauweise der Gebäude mit ein oder zwei Wohnungen in der gleichen Gegend und der Grundstückspreis können u. U. von Bedeutung sein. Die Beurteilung wird sich nach der Verkehrsauffassung, d. h. nach der im allgemeinen Rechtsverkehr unter Berücksichtigung örtlicher Verhältnisse herrschenden tatsächlichen Anschauung zu richten haben. Soweit im Einzelfall danach noch Zweifel bleiben, dürften sie in der Regel gegen die Annahme eines Wohngebäudes sprechen.

Wird beim Vorhandensein von Gewerberaum der Charakter eines Wohngebäudes nach der Verkehrsanschauung verneint, so kann auch kein Eigenheim ... vorliegen."

Die gleiche Ansicht wird auch in dem Kommentar von Fischer-Dieskau-Pergande-Schwender, 1962, Anm. 1 zu § 9 Zweites Wohnungsbaugesetz (S. 241) vertreten, wenn dort ausgeführt wird: "Man wird sinngemäß auch von einem Eigenheim nur sprechen können, wenn nach der Verkehrsauffassung der Wohnzweck im Vordergrund steht." ähnlich wird im Kommentar zum Zweiten Wohnungsbaugesetz von Ehrenforth ausgeführt (1958, § 9 Anm. 2 Abs. 3, S. 187):

"... Ein Wohngebäude, das nur zwei Wohnungen enthält, daneben aber noch Räume aufweist, die als gewerbliche genutzt, z. B. als Läden vermietet werden, kann ebenfalls als Eigenheim im Sinne des § 9 gelten, wenn durch die Nutzung zu Nichtwohnzwecken der gesamte Charakter des Gebäudes als Wohngebäude nicht in Frage gestellt wird...."

Der Senat schließt sich den zum Zweiten Wohnungsbaugesetz vertretenen Auffassungen hinsichtlich der Zulässigkeit von gewerblichen Räumen bei Eigenheimen an. Zwar beziehen sich die angeführten Darlegungen, wie auch das Finanzgericht ausführt, auf die Begriffsbestimmung des Eigenheims im Zweiten Wohnungsbaugesetz. Da diese Begriffsbestimmung im wesentlichen mit der Begriffsbestimmung des Eigenheims im Ersten Wohnungsbaugesetz übereinstimmt, bestehen keine Bedenken, die Ausführungen hinsichtlich der Frage der Zulässigkeit von gewerblichen Räumen bei der vom Ersten Wohnungsbaugesetz veränderten Begriffsbestimmung entsprechend anzuwenden.

Im Streitfall überwiegt bei dem Gebäude eindeutig der Wohnzweck. Der beruflich genutzte Raum bleibt Nebensache. Das ergibt sich auch aus der vom Beschwerdeführer überreichten Bauzeichnung. Das Gebäude liegt in einer Siedlung, die ausschließlich mit Einfamilienreihen- und Einfamiliendoppelhäusern bebaut wurde. Solange der gewerbliche oder beruflich genutzte Raum nicht mehr als 1/3 des Gesamtraumes beträgt, sieht hiernach der Senat keine Bedenken, in dem Haus ein Eigenheim zu erblicken.

II. - Welche Bauten als Kleinwohnungsbauten im Sinn der Vorschriften über die Gemeinnützigkeit im Wohnungswesen gelten (ß 4 Abs. 1 Ziff. 1 GrEStG), regelt mit Wirkung ab 1. August 1940 die Verordnung zur Durchführung des Gesetzes über die Gemeinnützigkeit im Wohnungswesen vom 23. Juli 1940 (RGBl 1940 I S. 1012, RStBl 1940 S. 685). Nach § 10 dieser Verordnung sind als Kleinwohnungen Wohnungen anzusehen, deren Wohnfläche bei Einfamilienhäusern mit zwei Wohngeschossen höchstens 120 qm beträgt. Die Berechnung der Wohnfläche richtet sich nach § 10 Abs. 3 dieser Verordnung. Danach ist bei Berechnung der Wohnfläche die Grundfläche der Treppen nicht in Ansatz zu bringen, auch dann nicht, wenn die Treppe in einen Wohnraum oder in die Küche eingebaut ist. Da das in Betracht kommende Gebäude bereits am 1. Juni 1954 bezugsfertig war, ist § 11 der mit Wirkung vom 1. Mai 1957 in Kraft getretenen Durchführungsverordnung vom 25. April 1957 (BGBl 1957 I S. 406, BStBl 1957 I S. 295) nicht anwendbar.

Das Finanzgericht hat Erwägungen darüber, ob und warum die Wohnfläche von höchstens 120 qm nicht überschritten wurde, nicht angestellt. Das ist erforderlich. Das Finanzamt bestreitet, daß angesichts einer Fläche von 128,55 qm überhaupt ein Kleinwohnungsbau vorliegt, während die Bgin. darauf hinweist, daß noch ein Abzug für Haus- und Treppenflure erforderlich sei.

Die Angelegenheit bedarf weiterer Aufklärung. Nach alledem war die angefochtene Entscheidung aufzuheben und, da die Sache nicht spruchreif ist, die Angelegenheit zur erneuten Entscheidung an das Finanzgericht zurückzuverweisen.

Fundstellen

Haufe-Index 410622

BStBl III 1963, 19

BFHE 1963, 50

BFHE 76, 50