BFH Urteil vom 17.01.1962 - II 231/58 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Grunderwerbsteuer, Kfz-Steuer, sonstige Verkehrsteuern

Leitsatz (amtlich)

Der durch Art. II der Zweiten Berliner überleitungsverordnung vom 26. Juli 1948 wieder eingeführte Grunderwerbsteuerzuschlag von 2 v. H. ist bis auf weiteres zu erheben. Das Urteil des Bundesfinanzhofs II 135/56 U vom 20. März 1957 (BStBl 1957 III S. 216, Slg. Bd. 64 S. 575), wonach der gemäß §§ 14, 15 und 21 der Steuervereinfachungs-Verordnung vom 14. September 1944 (RGBl 1944 I S. 202) erhobene Zuschlag mit Wirkung ab 6. Mai 1955 als weggefallen anzusehen ist, ist auf den vorbezeichneten Zuschlag nicht sinngemäß anwendbar.

Die nach § 4 Abs. 2 des Berliner Gesetzes über Grunderwerbsteuerbefreiung für den sozialen Wohnungsbau und den Wiederaufbau von Trümmergrundstücken vom 7. Juli 1953 in Verbindung mit dem Berliner Gesetz vom 24. Mai 1956 auch für Zuschläge zur Grunderwerbsteuer zu erhebenden Zuschläge von 20 v. H. kommen in allen Fällen in Betracht, in denen das die Erhebung dieser Zuschläge auslösende Ereignis nach dem Inkrafttreten des Gesetzes vom 24. Mai 1956 eingetreten ist.

GrEStG § 1 Abs. 1 Ziff. 1; Zweite Berliner überleitungsverordnung vom 26. Juli 1948 Art. II; Berliner Gesetz über Grunderwerbsteuerbefreiung für den sozialen Wohnungsbau und den Wiederaufbau von Trümmergrundstücken vom 7. Juli 1953, geändert und ergänzt durch Gesetz vom 24. Mai 1956, § 1

Normenkette

GrEStG § 1 Abs. 1; GrESWGBE 1/2; GrESWGBE 2/2; GrESWGBE 4/1/1; GrESWGBE 4/2

Tatbestand

Bescheid

Der Bf. erwarb durch notariell beurkundeten Kaufvertrag vom 16. Februar 1954 ein Trümmergrundstück in West-Berlin. Auf Antrag gewährte ihm das Finanzamt am 23. März 1954 nach § 1 Ziff. 2 des Berliner Gesetzes über Grunderwerbsteuerbefreiung für den sozialen Wohnungsbau und den Wiederaufbau von Trümmergrundstücken vom 7. Juli 1953 (GVBl Berlin 1953 S. 595), geändert und ergänzt durch Gesetz vom 24. Mai 1956 (GVBl Berlin 1956 S. 539), Befreiung von der Grunderwerbsteuer. Das vorbezeichnete Gesetz lautet, soweit es im Streitfall darauf ankommt:

§ 1. Grunderwerbsteuerfreiheit. In Erweiterung des § 4 des Grunderwerbsteuergesetzes werden von der Besteuerung ausgenommen:

...;

Der Erwerb eines Grundstücks mit zerstörten oder beschädigten Gebäuden (Trümmergrundstück), wenn der Erwerber auf dem Grundstück innerhalb von drei Jahren seit Entstehung der Steuerschuld ein Gebäude als Dauerbau errichtet;

... § 2. Grenzen der Steuerbegünstigung.

...

Die Steuerbegünstigung des § 1 Ziff. 2 setzt die Errichtung von massiven Häusern voraus, die Wohn-, gewerblichen oder öffentlichen Zwecken dienen. Als Dauerbauten gelten nicht Baulichkeiten von geringem Umfange oder vorübergehender Natur, die sich nicht als normale Ausnutzung der baulichen Ausnutzbarkeit des Grundstückes darstellen, insbesondere nicht Wohnlauben, Wochenendhäuser, Wohn- und Bürobaracken, Schuppen, Garagen u. a.

§ 4. Nacherhebung der Steuer.

Steuerpflicht tritt ein

im Falle des § 1 Ziff. 1 und 2;

mit der Aufgabe des steuerbegünstigten Zwecks;

mit dem Ablauf der im § 1 Ziff. 1 und 2 bestimmten Dreijahresfrist, wenn das Grundstück innerhalb dieser Zeitspanne nicht zu dem steuerbegünstigten Zweck verwendet worden ist;

mit der Veräußerung des Grundstücks vor Vollendung des Bauvorhabens.

...

Auf die nachzuentrichtende Steuer wird ein Zuschlag von 20 v. H. erhoben.

Der Bf. verkaufte das Grundstück vor Erfüllung der von ihm übernommenen Wiederaufbauverpflichtung am 3. Februar 1957. Daraufhin wurde er vom Finanzamt für den Erwerb des Grundstücks (Kaufvertrag vom 16. Februar 1954) zur Grunderwerbsteuer herangezogen. Das Finanzamt setzte diese zunächst durch Bescheid vom 21. Februar 1957 auf 1.892,30 DM fest. Der Bescheid trägt die überschrift: "Grunderwerbsteuerbescheid". In einer neuen Zeile heißt es (mit Schreibmaschine geschrieben): "Nachveranlagung gemäß § 4 Abs. 1 Ziff. 1 c des Gesetzes vom 7. 7. 1953 / 30. 5. 1956". Darunter steht in einer weiteren Zeile in Maschinenschrift: "Vorläufig gemäß § 100 AO". Auf der Rückseite des Bescheids heißt es auf einem mit Heftmaschine angehefteten teils vorgedruckten, teils handschriftlich ergänzten Zettel: "Die Nachveranlagung ist vorläufig wegen der zur Zeit nicht bekannten Höhe der evtl. gezahlten Maklerprovision, übernommenen Hypothekengewinnabgabe, Zinsrückstände und Enttrümmerungskosten. Mit einer späteren Nachforderung muß u. U. gerechnet werden."

Durch weiteren vorläufigen Bescheid vom 30. April 1957 berichtigte das Finanzamt den vorläufigen Bescheid vom 21. Februar 1957 auf 2.297,45 DM, indem es die Gegenleistung des Bf. für den Erwerb des Grundstücks um die Hypothekengewinnabgabe und die Maklerprovision erhöhte. Am Kopf dieses Bescheids steht wiederum: "Grunderwerbsteuerbescheid". Darunter ist mit Schreibmaschine geschrieben: "Berichtigung gemäß § 225 AO". In einer weiteren Zeile heißt es (mit der Schreibmaschine geschrieben): "Weiterhin vorläufig gemäß § 100 AO". Am Schlusse des Bescheids ist nach einem gedruckten Stempelaufdruck "Finanzamt" teils mit der Schreibmaschine, teils handschriftlich hinzugefügt: "Wir bitten, die etwaigen vorhandenen Zinsrückstände für die übernommenen Hypotheken durch Bescheinigung der Gläubiger nachzuweisen. Insoweit verbleibt dieser Bescheid vorläufig."

Gegen die vorerwähnten vorläufigen Bescheide legte der Bf. keine Rechtsmittel ein. Unter dem 13. Juni 1957 teilte er dem Finanzamt die Zinsrückstände mit und berichtigte den Betrag einer Darlehnshypothek um abzüglich 29,16 DM.

Durch endgültigen Bescheid vom 28. Juni 1957 setzte das Finanzamt unter Einrechnung des Zinsrückstandes, aber ohne Berichtigung der Darlehnshypothek, die Grunderwerbsteuer auf 2.448,40 DM fest.

Die ordnungsmäßig eingelegte Sprungberufung wurde mit der Maßgabe als unbegründet zurückgewiesen, daß die Steuer auf 2.445,90 DM ermäßigt wurde. Diese Ermäßigung beruhte darauf, daß die Gegenleistung um 29,16 DM herabgesetzt wurde. Das Verwaltungsgericht berechnete die Steuer unter Zugrundelegung einer Gegenleistung von 29.119,50 DM wie folgt:

1. 3 v. H. Steuer (ß 13 Abs. 1 GrEStG) -------- 873,55 DM 2. 2 v. H. Zuschlag der Stadt Berlin (ß 13 Abs. 3 GrEStG und Satzung der Stadt Berlin vom 23. April 1940) -------------------- 582,35 DM 3. 2 v. H. Zuschlag (Art. II der Zweiten überleitungsverordnung zur Regelung des Steuerrechts nach der Währungsreform vom 26. Juli 1948, Verordnungsblatt für Groß-Berlin 1948 I S. 398) ---------------- 582,35 DM --------------------------------------------- 2.038,25 DM. 4. 20 v. H. Zuschlag gemäß § 4 Abs. 2 des Gesetzes vom 7. Juli 1953 / 24. Mai 1956 (auf 2.038,25 DM) ----------------------------- 407,65 DM --------------------------------------------- 2.445,90 DM.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist ohne Erfolg.

I. - Dem Verwaltungsgericht ist darin zuzustimmen, daß die Grunderwerbsteuer durch den berichtigten Bescheid vom 3. April 1957 in Höhe von 2.297,45 DM endgültig festgesetzt wurde; diese Steuerfestsetzung ist, weil Rechtsmittel nicht eingelegt werden, unanfechtbar geworden. Der vorbezeichnete Bescheid erging zwar nur vorläufig (ß 100 Abs. 1 AO). Die Vorläufigkeit beschränkte sich aber auf die dem Finanzamt damals noch nicht bekannten Zinsrückstände. Die dahingehende Beschränkung der Vorläufigkeit ergibt sich eindeutig aus dem Bescheid vom 30. April 1957. Daß zu Beginn des Bescheids bereits erklärt wird, inwieweit er als vorläufig zu gelten hat, ist nicht erforderlich; es handelt sich insoweit lediglich um überschriften. Maßgebend ist der Gesamtinhalt des Bescheids; es muß deshalb als ausreichend angesehen werden, daß die erforderlichen Erklärungen im laufenden Text des Steuerbescheids abgegeben wurden. Nachdem das Finanzamt im Bescheide vom 30. April 1957 um Angabe der etwa vorhandenen Zinsrückstände für die übernommenen Hypotheken gebeten hatte, hat es ausdrücklich hinzugefügt: "Insoweit verbleibt dieser Bescheid vorläufig." Damit war unmißverständlich zu erkennen, wie weit die Vorläufigkeit des Bescheids reichen sollte. Daß die Vorläufigkeit im Bescheid vom 30. April 1957 lediglich handschriftlich zum Ausdruck gebracht wurde und beim Bescheid vom 21. Februar 1957 sogar nur auf einem aufgehefteten Zettel stand, mag die äußere Form des Bescheids beeinträchtigen; in jedem Fall war ohne weiteres ersichtlich, daß der Bescheid nur zum Teil vorläufig war und wie weit die Vorläufigkeit reichen sollte. Das Urteil des IV. Senats IV 10/57 U vom 12. Dezember 1957 (BStBl 1958 III S. 154, Slg. Bd. 66 S. 401), auf das der Bf. hinweist, betrifft einen anders gelagerten Sachverhalt.

II. - Der Bf. ist demgemäß vom Verwaltungsgericht äußerstenfalls nur insoweit als beschwert angesehen worden, als durch Bescheid vom 28. Juni 1957, berichtigt durch die angefochtene Entscheidung, insgesamt 148,45 DM (2.445,90 ./. 2.297,45 DM) nacherhoben wurden. Demgegenüber hat der Bf. - davon ausgehend, daß die Bescheide vom 21. Februar 1957 und 30. April 1957 vollen Umfangs als vorläufig zu gelten haben - beantragt, die Steuer, und zwar gleichfalls unter Zugrundelegung einer Gegenleistung von 29.119,50 DM, statt auf 2.445,90 DM wie folgt festzusetzen:

3 v. H. (ß 13 Abs. 1 GrEStG) ----------- 873,55 DM 2 v. H. (ß 13 Abs. 3 GrEStG usw.) ------ 582,35 DM -------------------------------------- 1.455,90 DM 20 v. H. Zuschlag gemäß § 4 Abs. 2 des Gesetzes vom 7. Juli 1953 / 24. Mai 1956 (auf 873,55 DM) ------------------------ 174,70 DM Während der Bf. bis dahin in sachlicher Hinsicht nur geltend machte, daß der Zuschlag von 2 v. H. gemäß Art. II der Zweiten überleitungsverordnung vom 26. Juli 1948 - ebenso wie der auf diesen Zuschlag erhobene Zuschlag von 20 v. H. - nicht erhoben werden könne, hat er in dieser Instanz erstmalig vorgetragen, und zwar durch Schriftsatz vom 7. Dezember 1959, daß der Zuschlag von 20 v. H. überhaupt nur von der Steuer, nicht aber von den Zuschlägen zur Steuer berechnet werden könne. Demgemäß wären insgesamt 815,30 DM (2.445,90 ./. 1.630,60 DM) zuviel erhoben worden.

III. - Was den gemäß Art. II der Zweiten überleitungsverordnung vom 26. Juli 1948 erhobenen Zuschlag von 2 v. H. betrifft, so ist allerdings richtig, daß nach dem Urteil des Senats II 135/56 U vom 20. März 1957 (BStBl 1957 III S. 216, Slg. Bd. 64 S. 575) der gemäß §§ 14, 15 und 21 der Steuervereinfachungs-Verordnung vom 14. September 1944 (RGBl I S. 202) erhobene Zuschlag mit Wirkung ab 6. Mai 1955 als weggefallen anzusehen ist. Diese Vorschriften lauteten:

" § 14

Die ... und die Wertzuwachssteuer werden nicht mehr erhoben.

§ 15

Das Reich erhebt an Stelle der Wertzuwachssteuer einen Zuschlag zur Grunderwerbsteuer zugunsten der Steuergläubiger. Der Zuschlag beträgt 2 vom Hundert des Betrags, von dem die Grunderwerbsteuer berechnet wird.

§ 21

Die Vorschriften dieser Verordnung gelten, soweit nicht etwas anderes bestimmt ist, während der weiteren Dauer des Krieges."

Demgegenüber ist im Art II der Zweiten überleitungsverordnung vom 26. Juli 1948 bestimmt:

"Vom 26. Juni 1948 ab wird an Stelle der Wertzuwachssteuer wieder der weitere Zuschlag zur Grunderwerbsteuer in Höhe von 2 Prozent des Betrages, von dem die Grunderwerbsteuer errechnet wird, erhoben (ß 14 Abs. 1 und § 15 der Steuervereinfachungs-Verordnung vom 14. September 1944). Die Verordnung des Magistrats der Stadt vom 12. November 1945 (VOBl S. 184) betr. Wiedererhebung der Wertzuwachssteuer und Fortfall des weiteren Zuschlags zur Grunderwerbsteuer wird rückwirkend mit Ablauf des 25. Juni 1948 außer Kraft gesetzt."

Eine entsprechende Anwendung des angeführten Urteils II 135/56 U vom 20. März 1957 auf den hier in Betracht kommenden Zuschlag ist nicht möglich, da die Vorschrift des Art. II der Zweiten überleitungsverordung vom 26. Juli 1948 anders als die Regelung nach §§ 14 und 15 der Steuervereinfachungs-Verordnung zeitlich nicht befristet ist. Durch die Zweite überleitungsverordnung wurde anstelle der Wertzuwachssteuer ein Zuschlag zur Grunderwerbsteuer unabhängig von der in anderen Ländern bestehenden Regelung neu eingeführt. Allerdings heißt es in der bezeichneten Vorschrift: "wird ... wieder der weitere Zuschlag ... erhoben"; außerdem sind "ß 14 Abs. 1 und § 15 der Steuervereinfachungs-Verordnung" in einem Klammerzusatz erwähnt worden. Dem Verwaltungsgericht ist jedoch darin zuzustimmen, daß durch das Wort "wieder" und durch den Klammerzusatz nur klargestellt werden sollte, daß an den Zuschlag gedacht war, der 1944 durch die Steuervereinfachungs-Verordnung vom 14. September 1944 eingeführt und 1945 beseitigt wurde. Darin liegt aber nicht bereits, daß beabsichtigt war, das Schicksal des wiedereingeführten Zuschlages vom Schicksal des in den §§ 14 Abs. 1 und 15 der Steuervereinfachungs-Verordnung geregelten Zuschlags abhängig zu machen. Die vorerwähnte Entscheidung des Senats II 135/56 U vom 20. März 1957 betrifft hiernach eine im Streitfall nicht zutreffende Sach- und Rechtslage.

Richtig ist, worauf der Bf. hinweist, daß Berlin durch Gesetz über die Erhebung eines Zuschlags zur Grunderwerbsteuer und über die Außerkraftsetzung des Wertzuwachssteuerrechts vom 13. Februar 1958 (GVBl Berlin 1958 S. 213) erneut die Wertzuwachssteuer durch einen Zuschlag ersetzt hat. Diese Regelung beruhte aber nicht auf der Erwägung, daß der Zuschlag auf Grund der Verordnung vom 26. Juli 1948 zu Unrecht erhoben wurde; vielmehr ist offensichtlich, daß lediglich bezweckt wurde, die Berliner Steuergesetzgebung an das Steuerrecht der anderen Länder der Bundesrepublik anzugleichen. Es mag zutreffen, daß die in anderen Ländern getroffene Neuregelung dazu diente, für die Erhebung eines Zuschlags anstelle der Wertzuwachssteuer eine zweifelsfrei gültige Rechtsgrundlage zu schaffen (siehe dazu das vorerwähnte Urteil des Senats II 135/56 U vom 20. März 1957). Daraus folgt aber nicht bereits, daß das gleiche auch für das Berliner Gesetz vom 13. Februar 1958 gelten muß. Die Regelung durch Art. II der Zweiten überleitungsverordnung war erforderlich geworden, weil in Berlin die §§ 14 und 15 der Steuervereinfachungs-Verordnung nach 1945 aufgehoben wurden, die Erhebung der Wertzuwachssteuer, die 1945 anstelle des Zuschlags zur Grunderwerbsteuer wieder eingeführt worden war, sich aber als unzweckmäßig erwiesen hatte. Nachdem sich diese Erkenntnis 1948 durchgesetzt hatte, bestand für Berlin kein innerer Grund, eine vorläufige Regelung zu treffen und die §§ 14, 15 und 21 der Steuervereinfachungs-Verordnung vom 14. September 1944 erneut einzuführen. Vielmehr lag es nahe, nunmehr das, was sich als zweckmäßig herausgestellt hatte, auch als endgültige Regelung in das Berliner Steuerrecht aufzunehmen. Die Formulierung des Art. II der Zweiten überleitungsverordnung kann vielleicht als nicht besonders geglückt angesprochen werden. Daß sie aber mißverständlich war oder sogar im Sinn der Auffassung des Bf. auszulegen ist, kann nicht anerkannt werden, zumal die Vorschrift des § 21 der Verordnung vom 14. September 1944, aus dem sich die Vorläufigkeit der 1944 getroffenen Regelung ausdrücklich ergab, in die Verordnung vom 26. Juli 1948 überhaupt nicht übernommen wurde.

Die Ausführungen im Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz von Boruttau-Klein (5. Aufl., 1957, § 20 Anm. 3), wonach der Zuschlag in Berlin "2 und 2 v. H." beträgt, können weder für noch gegen die Auffassung des Bf. herangezogen werden, da in diesem Kommentar das Urteil des Senats II 135/56 U vom 20. März 1957 noch nicht erwähnt wird. Der Kommentar berücksichtigt im übrigen noch die Zeit, in der Art. II der Zweiten überleitungsverordnung vom 26. Juli 1948 anwendbar war. In der 1960 erschienenen 6. Aufl. des bezeichneten Kommentars (ß 20 Tz. 9) wird ausgeführt: "... danach betrug der Zuschlag 2 und 2 v. H. Seit dem 27. Februar 1958 beträgt er 4 v. H. ..." Damit vertritt der erwähnte Kommentar in der 6. Aufl. unter Berücksichtigung des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 20. März 1957 eine den Ausführungen des Bf. entgegengesetzte Auffassung.

IV. - Dem Bf. kann schließlich nicht darin gefolgt werden, daß der Zuschlag von 20 v. H. nur von der Steuer (also nur von 873,55 DM), nicht aber auch von den Zuschlägen zur Steuer (d. h. von 2 x 582,35) berechnet werden darf. Richtig ist allerdings, daß nach einem Urteil des Senats II 277/55 U vom 16. Februar 1956 (BStBl 1956 III S. 104, Slg. Bd. 62 S. 281) der Zuschlag nur von der Steuer, nicht aber auch von den Zuschlägen zur Steuer zu entrichten ist, wenn das Gesetz lediglich von einem Zuschlag zur Steuer spricht. Richtig ist außerdem, daß die Vorschrift des § 4 Abs. 2 des vorerwähnten Berliner Gesetzes vom 7. Juli 1953 erst durch das Berliner Gesetz vom 24. Mai 1956 (GVBl Berlin 1956 S. 539) auf Zuschläge zur Grunderwerbsteuer ausgedehnt wurde. Ob diese Gesetzesergänzung bereits mit Wirkung vom 1. Januar 1956 in Kraft gesetzt werden durfte, obwohl das Gesetz erst unter dem 24. Mai 1956 ergangen und das in Betracht kommende Gesetz- und Verordnungsblatt erst am 30. Mai 1956 ausgegeben wurde, kann im Streitfall dahingestellt bleiben. Im § 4 Abs. 1 des Gesetzes vom 7. Juli 1953 / 24. Mai 1956 ist bestimmt, daß die Steuerpflicht "mit" der Aufgabe des steuerbegünstigten Zweckes (Ziff. 1 Buchst. a) oder "mit" der Veräußerung des Grundstücks vor Vollendung des Bauvorhabens (Ziff. 1 Buchst. c) eintritt. Nach dem Steuerbescheid des Finanzamts ist die Steuerpflicht im Streitfall erst mit der Weiterveräußerung des Grundstücks (Vertrag vom 3. Februar 1957) eingetreten. Es bedarf demnach keiner Erörterung, ob das Gesetz vom 24. Mai 1956 rückwirkend ab 1. Januar 1956 in Kraft gesetzt werden durfte. Die Steuerpflicht ist erst nach der Verkündung dieses Gesetzes, nämlich am 3. Februar 1957, eingetreten.

Soweit der Bf. geltend macht, daß die Bebauungsabsicht bereits vor der Verkündung des vorerwähnten Gesetzes vom 24. Mai 1956 aufgegeben sei und somit ein Anwendungsfall des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 a des vorerwähnten Gesetzes vorliege (weil die Steuerpflicht bereits vor dem 24. Mai 1956 eingetreten sei), handelt es sich um neues tatsächliches Vorbringen. Neue Tatsachen können aber in der Rechtsbeschwerdeinstanz nicht mehr geltend gemacht werden (§§ 288, 296 AO). Eine Verletzung der dem Finanzamt und dem Verwaltungsgericht nach §§ 204, 243 AO obliegenden Ermittlungspflicht ist nicht festzustellen. Damit bedarf es nicht der Erörterung, ob der Bf. verpflichtet war, die Aufgabe der Bebauungsabsicht dem Finanzamt anzuzeigen.

Nach alledem war die Rb. als unbegründet zurückzuweisen.

Urteil Wegen des Sachverhalts wird auf den Bescheid vom 19. Juli 1961 Bezug genommen. Der Bf. war in der mündlichen Verhandlung vom 17. Januar 1962 nicht vertreten. Er hat jedoch schriftlich im wesentlichen sein früheres Vorbringen wiederholt. Die mündliche Verhandlung hat keine neuen rechtlichen Gesichtspunkte ergeben, die dem Senat Anlaß bieten könnten, seine im Vorbescheid dargelegte Rechtsauffassung aufzugeben. Insbesondere ist auch nach nochmaliger Prüfung in der Behauptung des Bf., daß die Bebauungsabsicht bereits vor der Verkündung des Gesetzes vom 24. Mai 1956 aufgegeben worden sei und somit ein Anwendungsfall des § 4 Abs. 1 Ziff. 1 a des bis dahin maßgeblichen Gesetzes vorliege, lediglich neues tatsächliches Vorbringen zu erblicken, das in dieser Instanz nicht mehr geltend gemacht werden kann.

Fundstellen

Haufe-Index 410349

BStBl III 1962, 135

BFHE 1962, 363

BFHE 74, 356