BFH Urteil vom 15.03.1967 - I 120/64

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Hat der Erblasser eine Darlehnsforderung nach § 7 c EStG einem Miterben, der Darlehnsschuldner ist, zugeteilt, so tritt die Vereinigung von Forderungen und Schuld in der Person des Miterben und damit der Rückfluß des Darlehens nicht mit dem Erbfall, sondern erst dadurch ein, daß das Darlehen auf Grund der Teilungsanordnung im Wege der Auseinandersetzung an den Miterben abgetreten wird. Dadurch entstehen Betriebseinnahmen in Höhe des Nennbetrags der Forderung.

Normenkette

EStG § 7c; EStDV §§ 11f, 23/3

Tatbestand

Der Revisionsbeklagte (Steuerpflichtige - Stpfl. -) war Kommanditist, sein Vater persönlich haftender Gesellschafter einer KG. Der Vater gab dem Stpfl. im Jahre 1950 ein Darlehen von 125.000 DM und im Jahre 1951 ein weiteres Darlehen von 25.699,82 DM. Er zog diese Darlehen, die zinslos und in 20 Jahren in jährlich gleichbleibenden Beträgen zu tilgen waren, nach § 7 c EStG 1950 und 1951 als Betriebsausgaben ab. Im Juli 1958 starb der Vater. Er wurde nach dem Testament von seiner Ehefrau und dem Stpfl. beerbt. Im Testament war außerdem angeordnet, daß der Stpfl. die ihm gewährten Darlehen nach § 7 c EStG erhalten sollte, die im Zeitpunkt des Erbfalls nach Abzug der bisher zurückgezahlten Beträge noch mit 105.400 DM zu Buch standen. Der Revisionskläger (Finanzamt - FA -) behandelte diese Summe als Rückfluß der Darlehen und rechnete sie dem Gewinn des Stpfl. im Streitjahr 1958 hinzu.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Mit der Berufung stellte der Stpfl. nur noch den Antrag, die 7c-Darlehen nach dem Stand vom Tage des Erbfalls auf 72.000 DM abzuzinsen. Damit hatte er Erfolg. Das Finanzgericht (FG), dessen Entscheidung in EFG 1964 S. 531 veröffentlicht ist, hat die Auffassung vertreten, die Darlehnsforderungen seien im Streitfall nicht bereits mit dem Eintritt des Erbfalls, sondern erst dadurch untergegangen, daß die aus dem Stpfl. und seiner Mutter bestehende Erbengemeinschaft der Teilanordnung des Erblassers nachgekommen sei und die 7c-Darlehen an den Stpfl. abgetreten oder ihm gegenüber auf die Rückzahlung verzichtet und sie ihm somit erlassen habe. Ein solcher Erlaß sei nach dem Urteil des BFH I 289/56 U vom 20. August 1957 (BFH 65, 310, BStBl III 1957, 351) nach den im Jahr seines Ergehens bestehenden Verhältnissen zu beurteilen. Wenn er in diesem Jahr nach § 7 c EStG nicht mehr begünstigt werden könne, weil die geförderten Wohnungen längst fertiggestellt worden seien, seien die Grundsätze über verunglückte 7c-Darlehen anzuwenden, nach denen die Unverzinslichkeit der Darlehen wertmindernd zu berücksichtigen sei. Außerdem sei zu beachten, daß der Erlaß ein privater Willensakt gewesen sei und damit dem privaten Lebensbereich angehört habe. Da durch ihn gleichzeitig das Betriebsvermögen um die erlassenen 7c-Forderungen vermindert worden sei, seien Erlaß und Abtretung nichts anderes als überführung in das Privatvermögen und damit Entnahmen. Diese seien aber nach § 6 Abs. 1 Ziff. 4 EStG mit ihrem Teilwert anzusetzen. Der Teilwert einer unverzinslichen langfristigen Forderung sei der Nennbetrag, vermindert um den Wert der entgehenden Zinsen.

Die Rb. (Revision) rügt unrichtige Anwendung des bestehenden Rechts. Das FA ist der Meinung, bei einer Vereinigung von Forderung und Schuld in der Person eines Miterben werde der Gewinn in Höhe des Nennbetrag der noch ausstehenden Forderung nach § 7 c EStG verwirklicht. Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den angefochtenen Einkommensteuerbescheid wiederherzustellen.

Der Stpfl. beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Er wiederholt seinen bisherigen Sachvortrag und führt weiter aus, die 7c-Darlehen seien seinerzeit weitaus überwiegend aus betrieblichen Gründen gewährt worden. Die KG habe damals rückläufige Umsätze gehabt. Daher seien die 7 C-Darlehen gegeben worden mit der Auflage, daß das zu erstellende Gebäude der KG - einem Baugeschäft - in Auftrag zu geben sei.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Die beiden 7c-Darlehen wurden im Streitjahr 1958 in Höhe des damals noch ausstehenden Nennbetrags Betriebseinnahmen des Stpfl. Nach § 11 f EStDV 1953, der nach § 23 Abs. 2 EStDV 1958 auf die Rückzahlung von Darlehen, die vor dem 1. Juni 1953 hingegeben wurden, anzuwenden ist, stellen Beträge, die zur Tilgung von abzugsfähigen Darlehen nach § 7 c EStG gezahlt werden, beim Darlehnsgeber Betriebseinnahmen dar. Der Rückzahlung sind andere Vorgänge, die im wirtschaftlichen Ergebnis beim Darlehnsgeber zur Tilgung des Darlehens führen, gleichzustellen (BFH-Urteile I 49/64 vom 11. Januar 1967, BFH 87, 431, BStBl III 1967, 215; IV R 67/66 vom 29. September 1966, BFH 87, 341, BStBl III 1967, 171). Darunter fällt auch das Erlöschen der Darlehnsschuld durch Vereinigung von Forderung und Schuld in einer Person (BFH-Urteile I 222/65 vom 21. Juni 1966, BFH 86, 366, BStBl III 1966, 538; IV 604/54 U vom 19. Januar 1956, BFH 62, 227, BStBl III 1956, 85). Im Streitfall trat, da der Stpfl. nicht Alleinerbe, sondern Miterbe mit seiner Mutter war, das Zusammentreffen von Forderung und Schuld in seiner Person zwar noch nicht mit dem Erbfall (Palandt, Kommentar zum BGB, überblick vor § 1942 Anm. 2 b), wohl aber in der folgenden Zeit dadurch ein, daß die 7c-Darlehen auf Grund der Teilungsanordnung des Erblassers (§ 2048 BGB) im Wege der Auseinandersetzung (§ 2042 BGB) an den Stpfl. abgetreten wurden (§ 398 BGB). Dadurch entstanden Betriebseinnahmen in Höhe des Nennbetrags der noch ausstehenden Darlehnsforderungen. Denn in Höhe dieses Nennbetrags hatte der Rechtsvorgänger des Stpfl. den Gewinn im Jahr der Hingabe der Darlehen gemindert und in dieser Höhe ist der Gewinn nach dem Zweck der gesetzlichen Vorschriften im Jahr der Tilgung der Darlehen wieder zu erhöhen (vgl. BFH-Urteil I 289/56 U, a. a. O.). Das FG beruft sich zu Unrecht auf dieses Urteil des Senats, das sich im Fall eines Erlasses des 7c-Darlehens nicht für, sondern gegen die Abzinsung der Darlehnsforderung ausgesprochen hat. Die allgemeinen bilanzrechtlichen Vorschriften, die den Ansatz einer unverzinslichen Forderung zum abgezinsten Betrag gebieten könnten, werden insoweit durch die besonderen Vorschriften über die steuerlichen Wirkungen der Hingabe und der Tilgung von 7c-Darlehen verdrängt, und zwar auch dann, wenn die Hingabe der Darlehen betrieblich veranlaßt war. Sie greifen nur ein, wenn es sich um sog. verunglückte 7c-Darlehen handelt, das sind Darlehen, bei denen objektiv nicht alle gesetzlichen Voraussetzungen des § 7 c EStG erfüllt sind (BFH-Urteile I 207/55 U vom 9. Oktober 1956, BFH 63, 484, BStBl III 1956, 382; I 83/60 vom 20. September 1960, Der Betriebs-Berater 1960, 1234; I 117/59 vom 14. Juni 1960, Der Betrieb 1960, 996; VI 218/58 U vom 14. Juli 1961, BFH 73, 380, BStBl III 1961, 405; I 260/61 U vom 22. Januar 1963, BFH 76, 500, BStBl III 1963, 184). Im Streitfall waren die gesetzlichen Voraussetzungen für den Abzug der Darlehen als Betriebsausgaben nach § 7 c EStG 1950 und 1951 erfüllt. Daher liegen keine verunglückten 7c-Darlehen vor.

Fundstellen

Haufe-Index 412526

BStBl III 1967, 367

BFHE 1967, 291

BFHE 88, 291