BFH Urteil vom 14.10.1966 - II 143/63

Entscheidungsstichwort (Thema)

Sonstiges Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

§ 6 GüKG unterscheidet, wie sich aus der Gegenüberstellung der Sätze 1 und 2 in Abs. 2 ergibt, zwischen dem Sitz des Unternehmers und dem Sitz des Unternehmens. Dies gilt für natürliche wie für juristische Personen. Der handelsrechtliche Sitz einer GmbH (Sitz des Unternehmers) ist nicht mit dem Sitz des Unternehmens gleichzusetzen. Der Sitz des Unternehmens ist dort, wo das Unternehmen den Mittelpunkt seiner geschäftlichen Tätigkeit hat.

Am Mittelpunkt der geschäftlichen Tätigkeit eines Unternehmens müssen die für das Unternehmen typischen unternehmerischen Aufgaben erfüllt werden.

Die Eintragung eines Ortes in einen Kraftfahrzeugschein ist keine rechtsbegründende Standortbestimmung.

Normenkette

GüKG § 2 Abs. 2, § 6 Abs. 1, § 6/2; BefStG § 11/1/2/b; StAnpG § 15 Abs. 3

Tatbestand

Die Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH. Gegenstand ihres Unternehmens ist der Vertrieb von Brenn- und Baustoffen. Sie wurde am 17. März 1956 im Handelsregister des Amtsgerichts S. eingetragen. Die drei Lastzüge der Klägerin wurden am 6. Juni 1955 in S. zugelassen. Die Erlaubnis für den Güternahverkehr lag vor.

Die Klägerin führte Beförderungen überwiegend im Auftrage der Kontor GmbH, vorm. H. S., in B. aus. Geschäftsführer des Kontors sowie der Klägerin war H. S. Das Kontor war, wie auch die Klägerin, eine Tochterfirma der X. GmbH und eine Enkelin der Y. AG. Das Kontor hatte seine Kohlen früher im Werkverkehr befördert. Als das Verkehrsfinanzgesetz vom 6. April 1955 in Kraft trat, wurde ein Weg gesucht, um die Beförderungsteuerbelastung zu vermeiden. Mit einem Gesellschaftsvertrag vom 21. Mai 1955 wurde der Sitz der im Handelsregister des Amtsgerichts W. eingetragenen Firma Z. GmbH (Klägerin) nach S. verlegt. Das Stammkapital wurde erhöht, und die Y. AG brachte die drei Lastzüge als Sacheinlage in die Klägerin ein, die sie vorher von dem Kontor gekauft hatte.

Während der für den Streitfall maßgeblichen Zeit waren die Fahrzeuge in B. stationiert und wurden von dort aus eingesetzt. Auch die Kraftfahrer wohnten in B., ebenso der Geschäftsführer. In S. war halbtags eine Angestellte beschäftigt, die nur eine Postvollmacht hatte und im übrigen alle Unterlagen von B. zugesandt bekam.

Das Finanzamt D. als Beförderungsteuerstelle der Oberfinanzdirektion (FA) forderte auf Grund einer Beförderungsteuerprüfung mit Bescheid vom 7. November 1959 Beförderungsteuer in Höhe von 136.440 DM nach. Es erkannte S. nicht als Standort für die Fahrzeuge der Klägerin an und berechnete für Beförderungen vom 8. Juni 1955 bis 31. März 1958 zwischen B. und dem Ruhrgebiet gemäß § 11 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b des Beförderungsteuergesetzes (BefStG) Beförderungsteuern.

Einspruch und Berufung hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) sah S. nicht als Standort der Lastzüge der Klägerin an, weil S. niemals einen Mittelpunkt des Unternehmens gebildet habe. Das in S. eingerichtete Büro habe betriebsmäßig überhaupt keine Beziehung zu dem tatsächlich in B. betriebenen Unternehmen gehabt. Es habe keine Veranlassung bestanden, in S. ein Büro einzurichten; seine Unterhaltung sei vielmehr wirtschaftlich nicht gerechtfertigt und mit kaufmännischen Gepflogenheiten unvereinbar gewesen. S. habe nur zum Standort der Fahrzeuge gemacht werden sollen, um Beförderungen von B. in das Ruhrgebiet in der Nahzone zu erreichen. Tatsächlich habe die Klägerin das Unternehmen von B. aus betrieben. Die Maßnahmen der Klägerin hätten einen Scheintatbestand im Sinne des § 5 des Güterkraftverkehrsgesetzes (GüKG) geschaffen.

Mit der Rb. rügt die Klägerin unrichtige Rechtsanwendung. Sie meint, es sei den Urteilsgründen nicht zu entnehmen, worin der Scheintatbestand des § 5 GüKG bestehe. In B. könne schon deshalb weder der Sitz noch die geschäftliche Niederlassung der Klägerin gewesen sein, weil sie dort über keinen Büroraum verfüge. Die Klägerin meint, der Begriff "Sitz des Unternehmens" in § 6 Abs. 2 Satz 2 GüKG ergebe sich für eine Körperschaft aus § 15 Abs. 3 StAnpG. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) knüpfe der Gesetzgeber, wenn er feststehende Begriffe des bürgerlichen Rechts verwende, bewußt an dieses an. Der Begriff "Sitz" im GüKG sei deshalb dem handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Begriff "Sitz" gleichzusetzen. Ein Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts liege nicht vor; denn bei einem Speditionsunternehmen sei es naheliegend, den Sitz so zu wählen, daß es seine Kunden beförderungsteuerfrei beliefern könne. Der Umstand, daß die Fahrzeuge von B. aus eingesetzt worden seien, sei für den Standort unmaßgeblich. Die Klägerin meint weiter, die Zulassung eines Kraftfahrzeuges zum Verkehr und die Ausstellung eines Kraftfahrzeugscheins seien ein rechtsgestaltender Verwaltungsakt, der kraft Gesetzes zugleich eine Standortfeststellung beinhalte, an die die Finanzverwaltung gebunden sei.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist zulässig und begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben. Die Sache wird gemäß § 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückverwiesen.

Ob Beförderungen steuerfrei in der Nahzone (§ 2 Abs. 2 GüKG) ausgeführt werden, richtet sich nach dem Standort der Lastzüge. Den für die Beförderungsteuer erheblichen Standortbegriff enthält § 6 GüKG.

Ein Unternehmer darf den Standort seiner Kraftfahrzeuge so wählen, daß keine oder möglichst wenig Beförderungsteuer anfällt. Es steht ihm frei, die in § 6 GüKG genannten gesetzlichen Voraussetzungen dafür zu schaffen. Das bedeutet, daß er am gewünschten Ort entweder den Sitz des Unternehmens oder eine geschäftliche Niederlassung begründen muß.

Die Vermutung des § 6 Abs. 2 Satz 1 GüKG, derzufolge der im Kraftfahrzeugschein eingetragene Wohnsitz des Unternehmers als Standort seiner im Güternahverkehr eingesetzten Kraftfahrzeuge gilt, ist widerlegbar. Gemäß § 6 Abs. 2 Satz 2 GüKG greift diese Vermutung nicht Platz, wenn der Unternehmer an diesem Wohnsitz weder den Sitz seines Unternehmens noch eine geschäftliche Niederlassung hat. Auf den Sitz des Unternehmens kann sich im zu entscheidenden Falle die Standortvermutung jedenfalls nicht stützen.

Das FG hat ohne Rechtsirrtum festgestellt, daß die Klägerin den Sitz ihres Unternehmens im Sinne des § 6 Abs. 2 Satz 2 GüKG nicht in S. hatte. Das Unternehmen der Klägerin im güterkraftverkehrsrechtlichen Sinne ist nicht gleichbedeutend mit der GmbH; die GmbH ist nur die handelsrechtliche Organisationsform, in der das Unternehmen betrieben wird. Eine juristische Person soll beförderungsteuerrechtlich nicht besser oder schlechter gestellt sein als eine natürliche Person. Auch eine juristische Person kann Unternehmer sein. Sie kann Halter eines Kraftfahrzeuges sein und die Erlaubnis zum Güternahverkehr erwerben. § 6 GüKG unterscheidet aber, wie sich aus der Gegenüberstellung der Sätze 1 und 2 des Abs. 2 ergibt, zwischen dem Sitz des Unternehmers und dem Sitz des Unternehmens ebenso wie zwischen dem Wohnsitz einer natürlichen Person und dem Sitz ihres Unternehmens. S. als handelsgerichtlich eingetragener Sitz der GmbH ist nicht mit dem Sitz des Unternehmens gleichzusetzen. Der Unternehmensbegriff im Güterbeförderungsrecht wird maßgeblich von der Tätigkeit des Unternehmers bestimmt (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts - BVerwG - vom 28. Juni 1963 - VII C 61.62, Deutsches Verwaltungsblatt 1964 S. 116). Der Sitz des Unternehmens im Sinne des § 6 Abs. 2 Satz 2 GüKG ist am Ort des Mittelpunktes der geschäftlichen Tätigkeit (vgl. Urteil des BFH II 76/61 vom 24. Juni 1964, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1964 S. 409, in Bestätigung von II 142/58 U vom 6. April 1960, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 71 S. 144 - BFH 71, 144 -, BStBl III 1960, 304; II 28/59 U vom 6. April 1960, BFH 71, 148, BStBl III 1960, 305; das oben zitierte Urteil des BVerwG vom 28. Juni 1963; Fuhr, Kommentar zur Gewerbeordnung, § 42 Anm. 3; Ruwe, Güterkraftverkehrsgesetz, 2. Aufl. 1952, § 6 Anm. 2; Allgemeine Verwaltungsvorschriften zum GüKG vom 22. Februar 1961, Bundesanzeiger Nr. 46, herausgegeben am 7. März 1961). Die Tätigkeit muß dort einen erheblicheren Umfang haben (vgl. die zitierten Urteile des BFH II 76/61, II 142/58 U und II 28/59 U). Welche Anforderungen an den Sitz zu stellen sind, ist im einzelnen nach Art und Umfang, Struktur und Eigenart eines Unternehmens zu beurteilen (vgl. das oben zitierte Urteil des BFH II 28/59 U). Der Mittelpunkt der für ein Beförderungsunternehmen typischen Tätigkeit hat sich nach den tatsächlichen Feststellungen des FG, die von der Revision nicht angegriffen worden sind, nicht in S. befunden. Dort war auch keine für den Güternahverkehr fachkundige Person anwesend. Eine mit Postvollmacht ausgestattete, lediglich halbtätig arbeitende Bürokraft erfüllt nicht die unternehmerischen Funktionen, die am Sitz eines Unternehmens anfallen.

Auf § 15 Abs. 3 StAnpG kann sich die Klägerin zur Stützung ihrer Ansicht nicht berufen, da diese Bestimmung den Sitz "im Sinne der Steuergesetze" bestimmt und zur Auslegung des GüKG als eines Verkehrsgesetzes nicht anwendbar ist. Auch handelsrechtliche Vorschriften können nicht herangezogen werden, da diese schon nach dem Wortlaut Formulierungen wie "Sitz des Unternehmens" im Unterschied zu "Sitz des Unternehmers" nicht enthalten. Auch Rechtsprechung und Lehre vertreten, soweit sie sich mit dieser Frage ausdrücklich befassen, einhellig die These, daß § 6 GüKG einen eigenständigen Begriff für den Sitz und die geschäftliche Niederlassung eines Unternehmens entwickelt, der nicht nach handelsrechtlichen Gesichtspunkten auszulegen ist, wobei sich für die geschäftliche Niederlassung eine Anlehnung an § 42 Abs. 2 der Gewerbeordnung anbietet (vgl. Beschluß des BVerwG vom 17. Dezember 1965 - VII B 77/64, HFR 1966 S. 278; Urteil des BFH II 37/57 U vom 22. Dezember 1959, BFH 71, 1, BStBl III 1960, 248, und bestätigend Urteil des BFH II 23/61 vom 10. Juni 1964, HFR 1964 S. 282; Urteil des Bayerischen Verwaltungsgerichtshofs vom 26. Februar 1964 Nr. 87 II 62 in Bayerische Verwaltungsblätter 1964 S. 407; Balfanz in Deutsche Verkehrszeitung 1958 Nr. 32 S. 1).

Ob S. in den Kraftfahrzeugscheinen für die von der Klägerin betriebenen Lastzüge eingetragen ist, ist für den Standortbegriff des § 6 GüKG unerheblich, denn die Eintragung eines Ortes in einem Kraftfahrzeugschein ist keine rechtsbegründende Standortbestimmung. Der Kraftfahrzeugschein besagt rein verkehrsrechtlich, daß das Kraftfahrzeug zugelassen worden ist, und daß die Betriebserlaubnis sowie ein Kennzeichen erteilt worden sind. Weitere Wirkungen hat der Kraftfahrzeugschein nicht. Das Wort "Standort" ist in den gesetzlich vorgesehenen Formularen für Kraftfahrzeugscheine auch nicht enthalten (vgl. die Muster 2, 2 a und 2 b zu § 24 der Straßenverkehrs-Zulassungsordnung - StVZO -). Zudem ist der Begriff Standort in der StVZO (§§ 23, 27) ein anderer als in § 6 GüKG (vgl. Urteil des Oberlandesgerichts Hamm vom 11. Oktober 1957 - 3 Ss 1137/57 in Verkehrsrechtssammlung Bd. 14 S. 474; Müller, Straßenverkehrsrecht, 21. Aufl., 1959, Anhang 5, § 6 GüKG Anm. 1; Hein-Eichhoff-Pukall-Krien, Güterkraftverkehrsgesetz, § 6 Anm. 2). § 6 Abs. 2 Satz 3 fordert deshalb ausdrücklich eine Standortbestimmung nach § 6 Abs. 1 GüKG - und nicht nach einer Vorschrift der StVZO. Erst eine solche Standortbestimmung der Verkehrsbehörden, über die eine amtliche Bescheinigung auszustellen ist, ist rechtsbegründend hinsichtlich des Standortes eines Kraftfahrzeugs und somit bindend für die Finanzbehörden.

Das Urteil des FG enthält unmittelbar keine Ausführungen zu der Frage, ob sich in S., wenn nicht der Sitz, so doch eine nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassung der Klägerin im Sinne des § 6 Abs. 2 Satz 2 GüKG befunden hat. Deshalb wird die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache zurückverwiesen. Das FG wird festzustellen haben, ob das Büro in S. die an eine nicht nur vorübergehende geschäftliche Niederlassung zu stellenden Anforderungen erfüllt hat. Nach der Rechtsprechung des Senats (vgl. die zitierten Urteile II 37/57 U und II 142/58 U, vgl. des weiteren zur geschäftlichen Niederlassung die oben zitierten Urteile des BFH II 23/61 und II 76/61 und das Urteil des BFH II 64/63 vom 29. Juli 1964, HFR 1964 S. 449) ist es auch für eine geschäftliche Niederlassung erforderlich, daß die dort ausgeübte Tätigkeit einen gewissen Mittelpunkt des Unternehmens bildet und einen erheblicheren Umfang hat. Entscheidend ist dabei das Gesamtbild. Im vorliegenden Fall wird es darauf ankommen, ob in S. unternehmerische Aufgaben, die an dem Mittelpunkt eines Unternehmens begrifflich anfallen, erfüllt worden sind. Zur Wahrnehmung unternehmerischer Aufgaben, wie der selbständigen Annahme und Abwicklung von Beförderungsaufträgen, bedurfte es einer sachkundigen sowie zu selbständigen Entscheidungen, mindestens in gewissem Umfang, bevollmächtigten Person. Nach der Rechtsprechung des Senats dürfen die Anforderungen besonders in der Anlaufzeit nicht überspannt werden. Eine halbtätig arbeitende, lediglich mit Postvollmacht ausgestattete Bürokraft allein aber kann eine geschäftliche Niederlassung nicht leiten (vgl. den oben zitierten Beschluß des BVerwG vom 17. Dezember 1965 sowie das oben zitierte Urteil des Bayerischen Verwaltungsgerichtshofs vom 26. Februar 1964).

Auf § 5 GüKG und § 6 StAnpG war nicht mehr einzugehen.

Es ist nicht erkennbar, ob die tkm gemäß § 11 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b BefStG richtig berechnet worden sind. Vermutlich ist die Eisenbahntarifentfernung zwischen S. und den als Entladestellen angenommenen Bahnhöfen berechnet worden. Nach dem Urteil des BFH II 141/60 S vom 11. November 1964 (BFH 81, 171, BStBl III 1965, 62) ist von der tatsächlich durchfahrenen Straßenstrecke auszugehen. Die Steuerfestsetzung wird daraufhin zu überprüfen sein.

Die Kostenübertragung folgt aus § 143 Abs. 2 FGO.

Fundstellen

Haufe-Index 412311

BStBl III 1967, 18

BFHE 1967, 94

BFHE 87, 94