BFH Urteil vom 12.08.1962 - II 283/58 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer Erbschaft, Schenkung und Steuern

Leitsatz (amtlich)

Zur Frage, ob ein Kommanditanteil oder eine Unterbeteiligung am Kapitalanteil eines Gesellschafters der Kommanditgesellschaft geschenkt ist.

Die Zuwendung einer Unterbeteiligung am Kapitalanteil des Gesellschafters einer Personengesellschaft ist im Sinne des § 14 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG 1951 ausgeführt im Zeitpunkt der vertraglichen Vereinbarung der Unterbeteiligung.

Die stillen Reserven, die anteilig auf die von dem in allgemeiner Gütergemeinschaft lebenden Gesellschafter eingeräumte Unterbeteiligung entfallen, sind keine Zuwendung aus dem Gesamtgut der allgemeinen Gütergemeinschaft und damit auch nicht nur zur Hälfte von dem die Unterbeteiligung einräumenden Gesellschafter geschenkt.

Normenkette

ErbStG § 3 Abs. 1 Nrn. 1-2, § 14 Abs. 1 Nr. 2

Tatbestand

A. -

Die Steuerpflichtige X., geborene Y., ist auf Grund Beschlusses der Gesellschafter der Z. KG (im folgenden als KG bezeichnet), den die Gesellschafter in der Zeit vom 8. bis 15. Mai 1953 unterzeichnet haben, mit Wirkung vom 1. Januar 1953 als Kommanditistin in das Unternehmen eingetreten. Die Einlage der Steuerpflichtigen ist auf einen Betrag von 100.000 DM festgelegt, der durch Abbuchung vom Kapitalkonto des persönlich haftenden Gesellschafters W. Y., des Vaters der Steuerpflichtigen, dem Konto "Kommanditeinlage T. Y." zuwächst. Die KG hatte schon in einem Schreiben vom 15. Januar 1953 dem für die einheitliche Gewinnfeststellung zuständigen Finanzamt mitgeteilt, die Steuerpflichtige werde ab 1. Januar 1953 als Gesellschafterin mit einer zahlenmäßig noch festzustellenden Einlage, die bei etwa 50.000 DM liege und vom Kapitalkonto des Herrn W. Y. abgezweigt werde, eintreten. Die Steuerpflichtige nehme im Hinblick auf ihren Eintritt ab 1. Januar 1953 mit Wirkung von diesem Tage an am Geschäftserfolg des Unternehmens teil. Der Schenker gab in seiner Schenkungsteuer-Erklärung den der Steuerpflichtigen von ihm überlassenen Teil-Kapitalanteil auf 100.000 DM an. Das Finanzamt zog die Steuerpflichtige durch endgültigen Steuerbescheid vom 12. Februar 1957 wegen einer Schenkung im Betrage von 139.418 DM zur Schenkungsteuer heran. Dieser Betrag setzt sich zusammen aus dem auf die Steuerpflichtige entfallenden, dem Nominalwert des Kommanditanteils von 100.000 DM entsprechenden Anteil von 119.918 DM am Einheitswert des Betriebsvermögens der KG zum 1. Januar 1953 und dem Gewinnanteil der Steuerpflichtigen in der Zeit vom 1. Januar bis 15. Mai 1953 mit 19.500 DM. Das Finanzamt stellte sich wie schon in dem zunächst erlassenen vorläufigen Schenkungsteuerbescheid auf den Standpunkt, die Gewinnbeteiligung der Steuerpflichtigen für die Zeit vom 1. Januar bis 15. Mai 1953 stelle eine weitere Schenkung dar. Zur Abtretung des Kommanditanteils an die Beschenkte sei die Zustimmung der übrigen Gesellschafter erforderlich gewesen, die nach dem Gesellschaftsvertrag der KG der Schriftform bedurft habe, so daß die Schenkung (des Kommanditanteils) erst am 15. Mai 1953 rechtswirksam geworden sei. Mit ihrem Einspruch gegen den Schenkungsteuerbescheid führte die Steuerpflichtige aus, die überlassung eines Kapitalanteils von 100.000 DM sowie die Einräumung einer Gewinnbeteiligung mit Wirkung vom 1. Januar 1953 an die Steuerpflichtige könne niemals von der Zustimmung der übrigen Gesellschafter abhängig sein; es habe sich im vorliegenden Falle ausschließlich um eine familieninterne Maßnahme gehandelt, die solange als "Unterbeteiligung" anzusehen sei, als nicht der Gesellschafterbeschluß zustande gekommen sei. Der Gesellschafterbeschluß habe die Schenkung des Herrn W. Y. hinsichtlich des Kapitalanteils und der Gewinnbeteiligung niemals begründen können. Die Steuerpflichtige sei in der Zeit vom 1. Januar bis 14. Mai 1953 im Rahmen einer Unterbeteiligung bei ihrem Vater indirekt an der KG beteiligt gewesen, und diese Unterbeteiligung sei durch den Gesellschafterbeschluß vom 8. / 15. Mai 1953 in ein unmittelbares Gesellschafterverhältnis umgewandelt worden. Die Steuerpflichtige führte weiter aus, sie habe lediglich eine Schenkung über 100.000 DM erhalten und nehme an irgendwelchen stillen Reserven der KG nach dem Stande vom 1. Januar 1953 nicht teil. Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Gegen diese Einspruchsentscheidung legte die Steuerpflichtige Berufung ein. Mit der Berufung widersprach die Steuerpflichtige der schenkungsteuerlichen Erfassung eines Anteils an den stillen Reserven nicht mehr, hielt dagegen ihren Standpunkt aufrecht, daß die Steuerpflichtige am Gesellschaftsanteil ihres Vaters unterbeteiligt gewesen und diese Unterbeteiligung mit dem Zeitpunkt des tatsächlichen Vollzugs, d. h. also praktisch mit dem 1. Januar 1953 verwirklicht worden sei. Außerdem machte die Steuerpflichtige nunmehr geltend, der Vater der Steuerpflichtigen, W. Y., lebe mit seiner Ehefrau im Güterstand der allgemeinen Gütergemeinschaft. Die Nutzungen des als Sondergut anzusehenden Anteils des Herrn W. Y. an der KG fielen deshalb dem ehelichen Gesamtgut zu, so daß insoweit beide Ehegatten Schenker seien. Die anteiligen stillen Reserven seien der Steuerpflichtigen ausschließlich aus dem Gesamtgut der ehelichen Gütergemeinschaft zugeflossen; sie dürften also nur zur Hälfte als Schenkung des Vaters der Steuerpflichtigen angesetzt werden. Das gleiche gelte hinsichtlich des Gewinnanteils vom 1. Januar bis 14. Mai 1953, wenn man dem Finanzamt folge. In diesem Fall müsse der Gewinnanteil um die darauf entfallende Einkommensteuer gekürzt werden. Die Berufung hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht führte aus, es sei steuerlich gleichgültig, ob in der mündlichen Vereinbarung der übertragung des Anteils auf den 1. Januar 1953 bereits eine Schenkung eines Kommanditanteils erblickt werden könne oder eine bloße Bestellung einer Unterbeteiligung. Die übertragung des Anteils sei bereits Anfang Januar 1953 mündlich vereinbart und auch durchgeführt. Somit sei der Steuerpflichtigen der Kapitalanteil bereits Anfang 1953 geschenkt worden. Der auf diesen Anteil entfallende Gewinn habe von diesem Zeitpunkt ab der Steuerpflichtigen zugestanden und stelle keine weitere Schenkung dar. Das Finanzgericht hat seine Steuerfestsetzung als vorläufig bezeichnet, weil der Einheitswert des Betriebsvermögens der KG noch nicht rechtskräftig festgestellt sei. Gegen das Urteil des Finanzgerichts hat der Vorsteher des Finanzamts Rb. erhoben; er begehrt Wiederherstellung des endgültigen Steuerbescheids. Die Steuerpflichtige hat Anschlußbeschwerde eingelegt, sie erstrebt wie im Verfahren über die Berufung Ansatz nur der Hälfte der anteiligen stillen Reserven als Schenkung ihres Vaters, gegebenenfalls auch nur der Hälfte des um die Einkommensteuer gekürzten Gewinnanteils für die Zeit vom 1. Januar bis 14. Mai 1953.

Entscheidungsgründe

B. -

Sowohl die Rb. des Vorstehers des Finanzamts wie die Anschlußbeschwerde der Steuerpflichtigen können keinen Erfolg haben.

Zur Rb. des Vorstehers des Finanzamts I. Das Finanzamt geht davon aus, Gegenstand der Schenkung sei ein Kommanditanteil. Dies ist jedoch unrichtig. Der Rechtsstellung einer Kommanditistin konnte der Gesellschafter W. Y. für sich allein der Steuerpflichtigen gar nicht einräumen, da diese Möglichkeit der Aufnahme eines neuen Gesellschafters in eine Personengesellschaft nur deren Alt-Gesellschafter in ihrer Gesamtheit haben. Der Eintritt der Steuerpflichtigen als Kommanditistin war zwar der (oder ein) Beweggrund für die Schenkung seitens ihres Vaters (vgl. den Wortlaut in der Schenkungsteuererklärung "zum Eintritt als Kommanditistin"), die Schenkung konnte aber nicht die übertragung eines Kommanditanteils zum Inhalt haben. Man muß vorliegendenfalls die Aufnahme der Steuerpflichtigen als Kommanditistin, die auf rein gesellschaftsrechtlichem Gebiet liegt, streng von der sich durch die Einräumung einer Kapitalbeteiligung vollziehenden Vermögensverschiebung zwischen der Steuerpflichtigen als Beschenkten und ihrem Vater als Schenker unterscheiden. Nur dieser letztere Vorgang der Bereicherung der Steuerpflichtigen auf Kosten ihres Vaters ist für das Gebiet der Schenkungsteuer von Bedeutung. Bleibt mithin die Aufnahme der Steuerpflichtigen als Kommanditistin schenkungsteuerlich außer Betracht, so sind auch die vom Finanzamt aus seiner Auffassung von der Zuwendung eines Kommanditanteils gezogenen Schlußfolgerungen unzutreffend, daß (erst) mit der Aufnahme der Steuerpflichtigen als Kommanditistin die ihr zugedachte Leistung bewirkt, die Schenkung für diesen Zeitpunkt ausgeführt und die Schenkungsteuerpflicht nach § 14 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG 1951 entstanden sei.

II. Wie schon unter I. ausgeführt, unterliegt allein die Kapitalbeteiligung der Steuerpflichtigen durch ihren Vater der Schenkungsteuer. Es ist richtig, daß dieser, wie das Finanzamt schon im Verfahren über die Berufung ausgeführt hat, über seinen Anteil an der KG nicht verfügen konnte (§§ 717, 719 Abs. 1 BGB in Verbindung mit §§ 105 Abs. 2, 161 Abs. 2 HGB), da im vorliegenden Fall gesellschaftsvertraglich nichts Abweichendes bestimmt ist. Mit Rücksicht auf diese gesellschaftsrechtliche Bindung des Schenkers konnte er also seiner Tochter keinen Teil-Kapitalanteil abtreten. Die Einräumung einer Unterbeteiligung ist dagegen keine solche unzulässige Verfügung über den Kapitalanteil (vgl. Geßler-Hefermehl-Hildebrandt-Schröder, HGB, 3. Auflage 1955, Anm. 21 zu § 109; Weipert in Kommentar der Reichsgerichtsräte zum HGB, 2. Auflage 1950, Anm. 9 zu § 109). Die angefochtene Entscheidung hat es als nicht erheblich angesehen, ob in der mündlichen Vereinbarung der Beteiligten bereits eine Schenkung eines Kommanditanteils erblickt werden könne oder eine bloße Bestellung einer Unterbeteiligung. Dieser Auffassung kann nach dem vorstehend Ausgeführten nicht beigetreten werden. Aus rechtlichen Gründen und nach den Umständen des vorliegenden Falles kommt nur die Einräumung einer Unterbeteiligung an dem Kapitalanteil des Vaters der Steuerpflichtigen in Betracht. Wenn das Finanzamt hervorhebt, die zwischen den Beteiligten laut Schreiben der KG vom 15. Januar 1953 getroffenen Vereinbarungen ließen eine Unterbeteiligung der Steuerpflichtigen am Kapitalanteil ihres Vaters nicht erkennen, so weist die Steuerpflichtige demgegenüber mit Recht darauf hin, daß aus der Unterrichtung des für die einheitliche Gewinnfeststellung bzw. die Veranlagung des Vaters der Steuerpflichtigen und der Steuerpflichtigen selbst zuständigen Finanzamts über die Gewinnbeteiligung der Steuerpflichtigen ab 1. Januar 1953 die Unterbeteiligung der Steuerpflichtigen hervorgeht. Unrichtig ist die Auffassung des Finanzamts, daß die gesellschaftsvertraglich bestimmte Rückwirkung der Aufnahme der Steuerpflichtigen als Kommanditistin auf den 1. Januar 1953 der Unterbeteiligung der Steuerpflichtigen entgegenstehe. Auch die rückwirkende Aufnahme der Steuerpflichtigen als Kommanditistin hat nur gesellschaftsrechtliche Bedeutung, durch sie wandelt sich der vom Kapitalkonto des Vaters der Steuerpflichtigen abzubuchende Betrag, mit dem die Steuerpflichtige im Innenverhältnis am Kapitalanteil ihres Vaters unterbeteiligt gewesen ist, in eine Kommanditeinlage der Steuerpflichtigen um. Dieser Vorgang kann aber nicht die ursprüngliche zwischen dem Vater und ihr eingetretene Vermögensverschiebung aus der Welt schaffen.

III. Hat es demnach die angefochtene Entscheidung zu Unrecht als unerheblich angesehen, ob Schenkung eines Kommanditanteils oder einer bloßen Unterbeteiligung vorliegt, so ist es aber immerhin bedenkenfrei, wenn das Finanzgericht, was stillschweigend in seiner Auffassung enthalten ist, bei Zugrundelegung einer Unterbeteiligung diese als schon Anfang 1953 geschenkt ansieht. Der Vertrag über die Errichtung einer Innengesellschaft kann, wie jeder Gesellschaftsvertrag, formfrei geschlossen werden (ß 705 BGB). Mit der mündlichen Vereinbarung über die Unterbeteiligung am Kapitalanteil ihres Vaters hat die Steuerpflichtige das erhalten, was ihr zugedacht war. Sie beruft sich mit Recht auf das Urteil des Reichsfinanzhofs III 63/42 vom 18. Juni 1942 (RStBl 1942 S. 827, Slg. Bd. 52 S. 54). Es kommt also nur darauf an, wann der Vater der Steuerpflichtigen ihr die in der Unterbeteiligung liegende Zuwendung gemacht hat. Das Finanzamt erblickt einen Verstoß der Vorentscheidung gegen den klaren Inhalt der Akten darin, daß das Finanzgericht die Schenkung einer nominellen Kommanditbeteiligung von 100.000 DM auf den 1. Januar 1953 unterstelle. Dies ist jedoch eine rechtliche Schlußfolgerung, nicht aber eine tatsächliche, gegen den Inhalt der Akten verstoßende Feststellung, wenn freilich die rechtliche Schlußfolgerung des Finanzgerichts auf unzureichenden Erwägungen beruht. Trotzdem ist der angefochtenen Entscheidung dahin beizutreten, daß der Steuerpflichtigen die Unterbeteiligung am Kapitalanteil ihres Vaters Anfang 1953 eingeräumt worden ist. Zwar spricht das Schreiben der KG vom 15. Januar 1953 von einer "zahlenmäßig noch festzustellenden Einlage, die bei 50.000 DM liegt", die Steuerpflichtige hat aber in ihrem während des Verfahrens über die Veranlagung der Schenkungsteuer an das für die Schenkungsteuer zuständige Finanzamt gerichteten Schreiben vom 2. April 1957 unwidersprochen vorgetragen, daß der Vater der Steuerpflichtigen (Schenker) die Beteiligung der Steuerpflichtigen mit einem Anteil von 100.000 DM im Monat Februar 1953 bestimmt habe. Im Rechtsbeschwerdeverfahren hat die Steuerpflichtige diese Zeitangabe dahin näher bestimmt, daß die endgültige Entscheidung über die Höhe ihres Anteils zwei bis drei Wochen nach dem 15. Januar 1953 gefallen sei. Es kann dahingestellt bleiben, ob nicht die Schenkung einer Unterbeteiligung bei Vorbehalt der demnächstigen ziffernmäßigen Festlegung schon mit der Vereinbarung über die Unterbeteiligung dem Grunde nach als ausgeführt angesehen werden könnte. Jedenfalls ist die Schenkung hier mit der wertmäßigen Bezifferung der Unterbeteiligung, also Anfang Februar 1953, ausgeführt worden und damit zu diesem Zeitpunkt Steuerpflicht gemäß § 14 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG 1951 eingetreten.

IV. Das Finanzamt will den auf die Steuerpflichtige in der Zeit vom 1. Januar bis 15. Mai 1953 entfallenden Gewinnanteil wie in seinem endgültigen Steuerbescheid als weitere selbständige Schenkung besteuert wissen. Für die Zeit vom 15. Februar - etwa - bis 15. Mai 1953 ist dieses Begehren ohnehin unbegründet, weil die Steuerpflichtige in dieser Zeit als Unterbeteiligte gewinnanteilsberechtigt gewesen ist. Aber auch eine besondere Schenkung des Gewinnbezugsrechts für die Zeit vom 1. Januar bis 14. Februar 1953 scheidet aus. Der erkennende Senat hat in seinem Bescheid / Urteil II 282/58 U vom 19. April / 29. November 1961 (BStBl 1962 III S. 323) ausgeführt, daß bei Abschluß eines rückwirkenden Gesellschaftsvertrags die Gewinnbeteiligung des rückwirkend Beteiligten nicht freigebig, sondern aus gesellschaftsvertraglicher Verpflichtung erfolgt und der rückwirkend überlassene Gewinnanteil mithin nicht als besondere Zuwendung der Schenkungsteuer unterworfen, sondern nur unter Umständen als werterhöhender Umstand im Sinne des § 14 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes bei der Bewertung des zugewendeten Kapitalanteils berücksichtigt werden kann. Im vorliegenden Fall, in dem es sich um die rückwirkende überlassung eines Gewinnanteils für nur rund 1 1/2 Monate handelt, sind keine Umstände ersichtlich, die eine Abweichung von der im Ergebnis keinen werterhöhenden Umstand berücksichtigenden Bewertung des geschenkten Kapitalanteils (Unterbeteiligung) rechtfertigten.

V. In diesem Zusammenhang ist zu der oben unter I dargelegten Unterscheidung zwischen gesellschaftsrechtlichem Vorgang der Aufnahme als Gesellschafter und dem schenkungsrechtlichen Vorgang der Einräumung einer Kapitalbeteiligung noch das Nachstehende zu bemerken. Der oben angeführte Bescheid des erkennenden Senats vom 19. April 1961 spricht unter B I (letzter Absatz) von dem "geschenkten Kommanditanteil", hat aber in den anschließenden Ausführungen nicht mehr von geschenktem Kommanditanteil, sondern von dem zugewendeten Kapitalanteil gesprochen. Ein Widerspruch zu dem in der vorliegenden Entscheidung unter I. vertretenen Standpunkt liegt also tatsächlich nicht vor, wenn auch zugegeben ist, daß die Bezeichnung "geschenkter Kommanditanteil" besser unterblieben wäre. Immerhin unterscheidet sich der Fall des Bescheids / Urteils vom 19. April / 29. November 1961 insofern von dem vorliegenden, als damals die Gründung einer KG durch einen seitherigen Einzelkaufmann in Frage stand, unter diesem Gesichtspunkt also von der Schenkung eines Kommanditanteils gesprochen werden konnte. Auch die in dem Bescheid / Urteil vom 19. April / 29. November 1961 angeführten Urteile des Reichsfinanzhofs III e A 23/35 vom 19. Juni 1935 (RStBl 1935 S. 1155) und III e 12/41 vom 30. Juli 1942 (RStBl 1942 S. 1093, Slg. Bd. 52 S. 130) verwenden in ihren Gründen nur die Bezeichnung "zugewandter Kapitalanteil" bzw. "zugewandte Kapitalbeteiligung"; wenn der Rechtssatz des Urteils vom 19. Juni 1935 von der "Schenkung einer Kommanditbeteiligung" spricht, so ist das nur eine vereinfachte (abgekürzte) Formel für die in den Gründen verwendete Bezeichnung "Zuwendung der Anteile an der KG". Die hier vertretene Auffassung steht demnach mit den genannten früheren Urteilen des Reichsfinanzhofs im Einklang. Ein Widerspruch liegt dagegen gegenüber dem Urteil des Reichsfinanzhofs III e 1/40 vom 7. März 1940, RStBl 1940 S. 614, Slg. Bd. 48 S. 227, vor, das ausführt, es sei eine Kommanditbeteiligung geschenkt worden, wenn ein Gesellschafter einer Personengesellschaft einen Teil seines Kapitalanteils an einen anderen übertrage und dieser andere gleichzeitig die Rechtsstellung eines Kommanditisten erhalte. Dieser Rechtsauffassung kann sich der erkennende Senat nicht anschließen, weil die Person des den Teil-Kapitalanteil Zuwendenden sich nicht deckt mit der die Aufnahme des anderen als Kommanditisten beschließenden Gesamtheit der Alt-Gesellschafter. Die Auffassung des Urteils vom 7. März 1940 ist zu erklären aus dem Bestreben, für den Rückfall der Zuwendung die Steuerfreiheit nach § 18 Abs. 1 Nr. 12 ErbStG 1934 dadurch zur Anwendung zu bringen, daß als Zuwendung nicht der vom Kapitalkonto des Schenkers (des einen der Alt-Gesellschafter) abgebuchte und auf Kommanditanteilkonto des Neu-Gesellschafters gutgeschriebene Geldbetrag, sondern eine Kommanditbeteiligung als geschenkt angesehen wurde. Dieses Ergebnis wird indessen auch vom Standpunkt der Auffassung des erkennenden Senats aus erreicht, da es für die Anwendbarkeit des § 18 Abs. 1 Nr. 12 ErbStG nur auf wirtschaftliche Identität zwischen zugewendetem und zurückgefallenem Vermögen ankommt (Bescheid / Urteil des erkennenden Senats II 280/58 U vom 3. August / 7. Dezember 1960, BStBl 1961 III S. 49, Slg. Bd. 72 S. 130). Die erforderliche wirtschaftliche Identität wird nicht dadurch beeinträchtigt, daß die vom Alt-Gesellschafter dem künftigen Neu-Gesellschafter zwecks Leistung einer Kapitaleinlage zugewendete Unterbeteiligung am Kapitalanteil des Alt-Gesellschafters sich demnächst durch Aufnahme des Bedachten als Gesellschafter in einen Gesellschaftsanteil umwandelt. Auf den Gedankengang der oben erwähnten Entscheidung vom 7. März 1940 ist der Reichsfinanzhof in seinem etwas über ein Jahr später erlassenen Urteil III e 19/41 vom 10. Juli 1941 (RStBl 1941 S. 854) auch für den Fall nicht mehr zurückgekommen, daß die Mitbeteiligung eines Neu-Gesellschafters einer Personengesellschaft ausschließlich zu Lasten eines Alt-Gesellschafters gegangen ist. Der Reichsfinanzhof hat in dem Urteil vom 10. Juli 1941 nicht mehr davon gesprochen, daß der betreffende Alt-Gesellschafter dem Neu-Gesellschafter einen "Gesellschaftsanteil" geschenkt habe, sondern ist von der Zuwendung einer Kapitalbeteiligung ausgegangen.

Ergänzend sei noch bemerkt, daß in den Fällen, in denen die Einräumung eines Teil-Kapitalanteils durch einen Gesellschafter an einen Dritten und dessen Aufnahme als Gesellschafter gleichzeitig stattfindet, die Annahme einer Unterbeteiligung an dem Kapitalanteil des einräumenden Alt-Gesellschafters natürlich ausscheidet, vielmehr die durch schlüssige Handlung erklärte Zustimmung der übrigen Alt-Gesellschafter zur Abtretung des Teil-Kapitalanteils vorliegt.

Für die hier zu entscheidenden Fragen gibt das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 28. April 1954 - II ZR 8/53 - (Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen Bd. 13 S. 179 - 185/186 -) nichts her, weil es sich auf die Abtretung eines ganzen geschlossenen Gesellschaftsanteils an einer KG bezieht.

VI. Zusammenfassend ergibt sich hiernach folgendes:

Die Steuerpflichtige hat nicht einen Kommanditanteil, sondern eine Unterbeteiligung am Kapitalanteil ihres Vaters schenkweise erhalten.

Diese Schenkung der Unterbeteiligung ist ausgeführt mit dem Abschluß der Vereinbarung dieser Unterbeteiligung, vorliegendenfalls also spätestens etwa am 15. Februar 1953.

Die mit der Unterbeteiligung verknüpfte rückwirkende Gewinnbeteiligung für die Zeit vom 1. Januar bis 14. Februar 1953 stellt keine selbständige zusätzliche Schenkung dar; sie bietet auch keine Veranlassung zu einer Höherbewertung der geschenkten Unterbeteiligung.

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts war daher als unbegründet zurückzuweisen.

Der Umstand, daß das Finanzgericht seine Steuerfestsetzung ungeachtet des § 218 Abs. 2, 4 der Reichsabgabenordnung für vorläufig erklärt hat, ist unschädlich und kann nicht zu einer änderung der angefochtenen Entscheidung führen. Dem Finanzamt bleibt es unbenommen, einen endgültigen Steuerbescheid zu erteilen. Mit Rücksicht auf die geringe zeitliche Differenz zwischen dem Stichtag der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens der KG (1. Januar 1953) und dem Schenkungsteuerstichtag bestehen keine Bedenken gegen die Zugrundelegung der für die Einheitsbewertung zugrunde gelegten Werte auch für die Schenkungsteuer.

Zur Anschlußbeschwerde der Steuerpflichtigen Die Steuerpflichtige führt zutreffend aus, daß der Kapitalanteil ihres Vaters dessen Sondergut im Sinne des § 1439 BGB alter Fassung darstellt und ins Gesamtgut nur die in § 717 Satz 2 BGB genannten Ansprüche, insbesondere also die Ansprüche auf Gewinnanteile fallen (vgl. hierzu Kommentar von Reichsgerichtsräten zum BGB, 9. Auflage 1940, Anm. 2 zu § 1439). Entgegen der Auffassung der Steuerpflichtigen gehören aber die stillen Reserven nicht zu den gemäß § 1438 Abs. 1 Satz 2 BGB alter Fassung in Verbindung mit § 717 Satz 2 BGB ins Gesamtgut fallenden Gewinnanteilen, weil stille Reserven nicht realisierten Gewinn darstellen. Von einem "Zufließen" der anteiligen stillen Reserven zum Gesamtgut der allgemeinen Gütergemeinschaft, von dem die Steuerpflichtige ausgeht, kann hiernach nicht die Rede sein. Auch der Umstand, daß gemäß § 1438 Abs. 1 Satz 2 BGB alter Fassung in Verbindung mit § 717 Satz 2 BGB das Auseinandersetzungsguthaben des Vaters der Steuerpflichtigen aus seiner Beteiligung an der KG zum Gesamtgut der allgemeinen Gütergemeinschaft gehört, vermag der Anschlußbeschwerde der Steuerpflichtigen nicht zum Erfolg zu verhelfen. Denn der Anspruch auf das Auseinandersetzungsguthaben kann dem Betrag nach erst geltend gemacht werden, wenn dieses im Auseinandersetzungsverfahren festgestellt ist (Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 90 S. 19; Kommentar von Reichsgerichtsräten und Bundesrichtern zum BGB, 11. Auflage 1960, Anm. 8 zu § 717), so daß dies auch für die anteiligen stillen Reserven gelten müßte. Schließlich erscheint aber eine Aufspaltung des Auseinandersetzungsguthabens nach seinen einzelnen - übrigens im voraus gar nicht zu übersehenden - Bestimmungsgründen rechtlich weder möglich noch zulässig; die Vorschrift des § 717 Satz 2 BGB hat das Auseinandersetzungsguthaben nur als solches und als ganzes im Auge. Hiernach ist es nicht angängig, die anteiligen stillen Reserven als zu gleichen Teilen von den Eltern der Steuerpflichtigen herrührende Zuwendungen anzusehen und daher im vorliegenden Steuerfall die anteiligen stillen Reserven nur mit der Hälfte ihres Wertes zur Schenkungsteuer heranzuziehen. Die Beteiligung der Steuerpflichtigen an den stillen Reserven schlägt sich in dem Mehrwert (gegenüber dem Nennbetrag) der ihr von ihrem Vater schenkweise eingeräumten Unterbeteiligung an dessen Kapitalanteil nieder, stellt also als Zuwendung aus dem Sondergut des Vaters lediglich eine Schenkung von seiner Seite dar.

Hiernach war auch die Anschlußbeschwerde der Steuerpflichtigen als unbegründet zurückzuweisen.

Fundstellen

Haufe-Index 410554

BStBl III 1962, 502

BFHE 75, 647