Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Die Bedeutung der Währungsumstellung für den Ansatz von Wirtschaftsgütern bei Wiederaufnahme des Gewerbebetriebes nach Verpachtung.

 

Normenkette

EStG § 6/6

 

Tatbestand

Die Beschwerdeführerin (Bfin.) ist Eigentümerin der Realrechts-Apotheke, Stadtapotheke in X. Nach dem Tode ihres Ehemannes (Juni 1941) führte die Bfin. die Apotheke zunächst selbst als sogenannten Witwenbetrieb weiter, mußte sie jedoch nach den damals geltenden gesetzlichen Bestimmungen ab 1. Juli 1944 verpachten. Während der Pachtzeit wurden die Einkünfte aus der Verpachtung der Apotheke als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zur Einkommensteuer veranlagt. Am 1. Juli 1950 begann die Bfin., die Apotheke wieder selbst zu führen. In ihre "Eröffnungs" - Bilanz zum 1. Juli 1950 setzte die Bfin. das Realrecht mit 185 000 DM ein, was dem auf den 1. Januar 1946 festgestellten Einheitswert von 185 000 RM entsprach. Wegen der Entwertung des Realrechts, die infolge der anfangs 1949 eingeführten Niederlassungsfreiheit für Apotheken in der amerikanischen Zone eingetreten war, setzte die Bfin. in der Bilanz zum 31. Dezember 1950 das Realrecht um 2/3 seines Wertes 123 400 DM niedriger, nämlich mit 61 600 DM an.

Das Finanzamt und der Steuerausschuß erkannten diese Abschreibung nicht an. Am 1. Juli 1950, bei Aufstellung der Eröffnungsbilanz, sei das Realrecht bereits entwertet gewesen. Die Bfin. hätte es deshalb als Einlage behandeln und nach § 6 Ziff. 5 des Einkommensteuergesetzes mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Zuführung zum Betriebsvermögen ansetzen müssen. Dieser Teilwert sei aber kein höherer gewesen als der von der Bfin. zum 31. Dezember 1950 angesetzte Wert. Für eine Abschreibung zu Lasten des Gewinnes sei deshalb kein Raum.

Die dagegen erhobene Berufung blieb ohne Erfolg. Zwar sei mit der Bfin. davon auszugehen, daß nach der ständigen Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs die Verpachtung eines Gewerbebetriebes in der Regel nicht dessen Aufgabe, sondern das Ruhen des Betriebes bis zu seiner Wiederaufnahme oder seiner Veräußerung bedeute. Die von der Bfin. in der Pachtzeit entfaltete Tätigkeit, die sich darauf beschränkt habe, dem Pächter die Nutzung der Pachtsache zu überlassen und den Pachtzins zu erheben, sei keine laufende gewerbliche Tätigkeit gewesen. Die Pachteinkünfte seien als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i. S. des § 21 des Einkommensteuergesetzes nach dem überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten zu ermitteln gewesen. Entwertungen von Wirtschaftsgütern, die nicht der Abnutzung unterliegen, wie hier das Apothekenrecht, könne der Verpächter nicht berücksichtigen. Durch die Wiederaufnahme des verpachteten Betriebes trete die Verpächterin wieder in die gewerbliche Steuerpflicht ein und beginne im Sinne des § 39 Abs. I des Handelsgesetzbuches ein Handelsgewerbe, was die Aufstellung einer Eröffnungsbilanz erfordere. In dieser seien die Wirtschaftsgüter nach § 6 Ziff. 6 des Einkommensteuergesetzes mit dem Teilwert anzusetzen. Teilwert des Apothekenrealrechtes zum 1. Juli 1950 sei aber der Wert, wie er sich nach der im Jahre 1949 eingetretenen Entwertung darstelle. Die Entwertung sei ein Vorgang, der in der Vergangenheit das Vermögen betroffen habe und auf die laufende Erfolgsermittlung keinen Einfluß mehr haben könne.

Mit der Rechtsbeschwerde wird die Auffassung des Finanzgerichts als rechtsirrig bemängelt und unter Bezugnahme auf ein Urteil des Finanzgerichts München in einem gleich liegenden Fall die Zulässigkeit der Abschreibung auf den niedrigen Teilwert verfochten.

 

Entscheidungsgründe

Die Prüfung der Rechtsbeschwerde ergibt folgendes:

Das Finanzgericht geht davon aus, daß die Verpachtung eines Gewerbebetriebs im allgemeinen nicht die Aufgabe des Betriebes i. S. des § 16 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes bedeutet. Das entspricht der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (vgl. z. B. auch Urteile des Reichsfinanzhofs VI A 1634/32 vom 13. Dezember 1933, Steuer und Wirtschaft 1934 Nr. 87, und VI A 2239/30 vom 9. Dezember 1931, Reichssteuerblatt 1932 S. 625). Sofern der Verpächter sich darauf beschränkt, dem Pächter den Gebrauch und die Nutzung der Pachtsache zu überlassen und den Pachtzins einzuziehen, übt er keine gewerbliche Tätigkeit aus. Sie ist zum Ruhen gekommen mit der Folge, daß der Verpächter keine gewerblichen Einkünfte i. S. des Einkommensteuergesetzes bezieht. Siehe den gleichartigen Vorgang der Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 158/54 U vom 15. September 1955, Bundessteuerblatt III S. 345. Die Pachteinkünfte sind solche i. S. des § 21 des Einkommensteuergesetzes. Diese Einkünfte sind nach dem überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten zu ermitteln. Wertänderungen von Wirtschaftsgütern, die nicht der Abnutzung unterliegen, können sich auf die Höhe der Einkünfte während dieser Zeit nicht auswirken.

Die logische Folge der Annahme des Ruhens der gewerblichen Tätigkeit ist die, daß der Verpächter, wenn er seinen Betrieb wieder übernimmt, die Wirtschaftsgüter mit den Werten in seine Bilanz übernehmen kann, mit denen er sie seinerzeit, in seiner letzten Gewinnermittlungsbilanz vor der Verpachtung stehen hatte. So würde er die Möglichkeit einer Teilwertabschreibung nicht verlieren.

Jedoch kann an der Tatsache der inzwischen eingetretenen Währungsreform nicht vorbeigegangen werden. Sie bedeutete einen Einschnitt. Der Bilanzenzusammenhang wurde durch sie unterbrochen und damit auch die Fortführung und Wiederanknüpfung an die alten Werte vor der seinerzeitigen Verpachtung unmöglich gemacht. Die Währungsreform hat es mit sich gebracht, daß nunmehr eine Eröffnungsbilanz nach den allgemeinen Grundsätzen des § 6 des Einkommensteuergesetzes aufgestellt werden mußte.

Im Ergebnis ist deshalb mit dem Finanzgericht anzunehmen, daß die Bfin. zum 1. Juli 1950 eine Eröffnungsbilanz gemäß § 39 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches aufzustellen hatte. Die Bfin. bezeichnet deshalb ihre zum 1. Juli 1950 aufgestellte Bilanz selbst zu Recht als "Eröffnungs" - Bilanz. Gemäß § 6 Ziff. 6 des Einkommensteuergesetzes war die Bfin. gehalten, die Wirtschaftsgüter mit dem Teilwert - höchstens mit den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten - anzusetzen. Der Teilwert des Apothekenrealrechts war aber am 1. Juli 1950 kein anderer als der Wert vom 31. Dezember 1950. Innerhalb des zweiten Halbjahres 1950 ist keine Wertveränderung eingetreten. Der Wert des Realrechts hatte sich allerdings im Steuerabschnitt 1949 durch die Einführung der Gewerbefreiheit für Apotheken verändert. Diese Veränderung lag aber in einer Zeit, in der die Bfin. ihre Einkünfte als Verpächterin nicht nach dem Gewinn, sondern nach dem überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten zu versteuern hatte. So mußte diese Wertveränderung des Jahres 1949 für sie ohne steuerliche Wirkung bleiben.

Mit Recht hat deshalb das Finanzgericht die von der Bfin. für 1950 vorgenommene Teilwertabschreibung abgelehnt.

Die sich dagegen richtende Rechtsbeschwerde kann keinen Erfolg haben.

 

Fundstellen

Haufe-Index 408363

BStBl III 1956, 18

BFHE 1956, 46

BFHE 62, 46

BB 1956, 167

DB 1956, 126

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