Entscheidungsstichwort (Thema)

Einheitlicher Vertragsgegenstand bei Erwerb der Verwertungsbefugnis

 

Leitsatz (NV)

1. Beim rechtsgeschäftlichen Erwerb eines Anspruchs auf Eigentumsübertragung an einem Grundstück (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983) ist für den Umfang der Bemessungsgrundlage u. a. entscheidend, in welchem tatsächlichen Zustand das Grundstück Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 29. Juni 1988 II R 258/85, BFHE 154, 149, BStBl II 1988, 898; vom 24. Januar 1990 II R 94/87, BFHE 160, 284, BStBl II 1990, 590 sowie vom 11. März 1981 II R 77/78, BFHE 133, 230, 231, BStBl II 1981, 537 m. w. N.). Dies gilt gleichermaßen für den Erwerb der Verwertungsbefugnis an einem Grundstück (§ 1 Abs. 2 GrEStG 1983). Auch hier ist entscheidend, was der Erwerber aufzuwenden hat, um die Verwertungsbefugnis an dem Grundstück in dem von den Vertragsbeteiligten bestimmten, möglicherweise zukünftigen Zustand zu erlangen (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 1992 II R 122/89, BFH/NV 1993, 688, 690).

2. Der für den Umfang der Gegenleistung maßgebliche Gegenstand des Erwerbsvorgangs wird nicht nur bestimmt durch das den Übereignungsanspruch bzw. die Verwertungsbefugnis i. S. des § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 begründende Rechtsgeschäft selbst, sondern -- ggf. -- auch durch mit diesem Rechtsgeschäft in rechtlichem oder objektiv sachlichem Zusammenhang stehende Vereinbarungen, die insgesamt zu dem Erfolg führen, daß der Erwerber das Grundstück in bebautem Zustand erhält (st. Rspr. z. B. BFH-Urteil vom 5. Februar 1992 II R 110/88, BFHE 166, 402, BStBl II 1992, 357).

3. Ein solcher objektiver enger sachlicher Zusammenhang der mit der Bebauung zusammenhängenden Verträge mit dem Grundstückskaufvertrag (Vertrag über den Erwerb der Verwertungsbefugnis) liegt u. a. in den Fällen vor, in denen der Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages (Vertrag über den Erwerb der Verwertungsbefugnis) in seiner Entscheidung über das "Ob" und "Wie" der Baumaßnahme gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei war und deshalb bei Abschluß des Grundstückskaufvertrages (hier: Vertrag über den Erwerb der Verwertungsbefugnis an dem Erbbaurecht) feststand, daß er das Grundstück (Verwertungsbefugnis am Erbbaurecht) nur in einem bestimmten, nämlich bebauten Zustand erhalten würde.

4. Sind die Gesellschafter einer Personengesellschaft nicht nur untereinander, sondern auch im Verhältnis zu einem Dritten auf die Verfolgung eines bestimmten Gesellschaftszwecks festgelegt und insoweit an ein Vertragswerk gebunden, wirkt die derart bestehende Bindung der Gesellschafter auf die Entscheidungsmöglichkeiten der Gesellschaft ein, denn die Gesellschaft kann in diesen Fällen nicht mehr Entscheidungsfreiheit haben, als die Gesamtheit ihrer Gesellschafter.

 

Normenkette

GrEStG 1983 § 1 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2, § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1

 

Verfahrensgang

FG Berlin

 

Tatbestand

Die Steuerfestsetzung erging in bezug auf die Höhe des Zuordnungsentgeltes vorläufig.

Der Einspruch der Klägerin blieb ohne Erfolg.

Mit der Klage machte die Klägerin u. a. geltend, die Verwertungsbefugnis nur hinsichtlich des Erbbaurechts an dem unbebauten Grundstück erworben zu haben. Sie sei als Bauherrin des Gebäudes anzusehen. Die der Bebauung dienenden Verträge seien zeitlich nach dem Rechtsgeschäft über die Zuordnung des Erbbaurechtes abgeschlossen worden. Es habe keinen rechtlichen oder faktischen Zwang gegeben, nach Abschluß der Zuordnungsvereinbarung vom 18. April 1986 auch noch die weiteren Verträge abzuschließen.

Das Finanzgericht (FG), welches der Rechtsauffassung der Klägerin folgte, hat die Grunderwerbsteuer auf ... DM ermäßigt. Gegenstand des nach § 1 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) 1983 steuerbaren Erwerbs der Verwertungsbefugnis durch die Klägerin sei das Erbbaurecht an dem unbebauten Grundstück. Die Zuordnungsvereinbarung und die Verträge, die auf die Bebauung gerichtet gewesen seien, bildeten keine rechtliche Einheit. Insbesondere fehle ein gemeinschaftlicher Wille der Beteiligten, eine rechtlich einheitliche Leistung zu erbringen. Im übrigen lehne das FG die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zum einheitlichen Erwerbs gegenstand aufgrund objektiver Betrachtungsweise ab. In die Gegenleistung seien deshalb nur das Zuordnungsentgelt, die vereinbarten Erbbauzinsen, Erwerbsnebenkosten und die übernommene Grundschuld einzubeziehen.

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung von § 1 Abs. 2, § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983. Gegenstand des nach § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 steuerpflichtigen Erwerbsvorgangs sei das Grundstück (Erbbaurecht) mit dem noch zu errichtenden Gebäude. Entscheidend sei der objektive Zusammenhang zwischen den Verträgen, der sich hier aus den personellen Verflechtungen der Initiatoren und auch daraus ergebe, daß die fremdbestimmte Klägerin keine freie Entscheidung mehr über das "Ob" und "Wie" einer Bebauung gehabt habe.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision des FA führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO -- ).

Das FG hat zwar zu Recht entschieden, daß die Klägerin aufgrund der mit der E-Genossenschaft getroffenen Zuordnungsvereinbarung die Verwertungsbefugnis an dem Grundstück (Erbbaurecht; § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983) erlangt hat und dieser Vorgang nach § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 der Grunderwerbsteuer unterliegt. Entgegen der Auffassung des FG hat die Klägerin die Verwertungsbefugnis jedoch an dem bebauten Grundstück (Erbbaurecht) erworben. Denn Gegenstand des zwischen der Klägerin und der E-Genossenschaft verwirklichten Erwerbsvorgangs sollte der Erwerb des Erbbaurechts mit noch zu errichtendem Gebäude sein.

1. Gemäß § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 unterliegen (auch) Rechtsvorgänge der Grund erwerbsteuer, die es ohne Begründung eines Anspruchs auf Übereignung einem anderen rechtlich oder wirtschaftlich ermöglichen, ein Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten. Im Streitfall hat die Klägerin aufgrund der mit der E-Genossenschaft vereinbarten Grundstückstreuhand (Zuordnungsvereinbarung) die Verwertungsbefugnis an dem Erbbaurecht erworben.

Nach dem Zustandekommen des Treuhand- und Zuordnungsvertrages zwischen der E- Genossenschaft und der Klägerin, vertreten durch die A-GmbH in der notariell beurkundeten Vereinbarung vom 18. April 1986 wurde die der E-Genossenschaft nach außen zustehende Rechtsposition intern gegenüber der Klägerin eingeschränkt. Denn die E-Genossenschaft konnte über das Erbbaurecht -- Vertragstreue vorausgesetzt -- im Ergebnis nur mit Zustimmung der Klägerin verfügen und war an jeder Verwertung auf eigene Rechnung gehindert. Die tatsächliche Rechtsmacht, das Erbbaurecht der Substanz und dem Werte nach zu verwerten, lag allein bei der Klägerin. Diese hatte jederzeit die Möglichkeit, die Übertragung des Erbbaurechts auf sich zu verlangen.

2. Die Grunderwerbsteuer berechnet sich nach dem Wert der Gegenleistung (§ 8 Abs. 1 GrEStG 1983).

Für die Auslegung des grunderwerbsteuerrechtlichen Begriffs der Gegenleistung ist (zunächst) von den in § 9 GrEStG 1983 zum Ausdruck gekommenen Wertungen des Gesetzgebers auszugehen. Danach gilt als Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinn jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für den Erwerb des Grundstücks gewährt oder die der Veräußerer als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks empfängt (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 6. Dezember 1989 II R 95/86, BFHE 159, 255, BStBl II 1990, 186). Dies gilt auch beim Erwerb der Verwertungsbefugnis nach § 1 Abs. 2 GrEStG 1983. Zur Gegenleistung gehören demnach im Streitfall alle Leistungen, die die Klägerin aufgewendet hat, um die Verwertungsbefugnis an dem Grundstück (Erbbaurecht) zu erlangen.

Beim rechtsgeschäftlichen Erwerb eines Anspruchs auf Eigentumsübertragung an einem Grundstück (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983) hat es der Senat für den Umfang der Bemessungsgrundlage u. a. als entscheidend angesehen, in welchem tatsächlichen Zustand das Grundstück Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist (vgl. z. B. BFH- Urteile vom 29. Juni 1988 II R 258/85, BFHE 154, 149, BStBl II 1988, 898; vom 24. Januar 1990 II R 94/87, BFHE 160, 284, BStBl II 1990, 590 sowie vom 11. März 1981 II R 77/78, BFHE 133, 230, 231, BStBl II 1981, 537 m. w. N.). Dies gilt gleichermaßen für den Erwerb der Verwertungsbefugnis an einem Grundstück. Auch insoweit ist entscheidend, was der Erwerber aufzuwenden hat, um die Verwertungsbefugnis an dem Grundstück in dem von den Vertragsbeteiligten bestimmten, möglicherweise zukünftigen Zustand zu erlangen (vgl. Senatsentscheidung vom 25. November 1992 II R 122/89, BFH/NV 1993, 688, 690).

Soweit das FG zu dem Ergebnis gelangt ist, die mit der Errichtung der Wohn- und Geschäftshäuser auf dem Erbbaugrundstück zusammenhängenden Aufwendungen der Klägerin gehörten nicht zur Gegenleistung für den Erwerb der Verwertungsbefugnis an dem Grundstück (Erbbaurecht) und damit nicht zur Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer, vermag dem der Senat nicht zu folgen. Das FG hat verkannt, daß der für den Umfang der Gegenleistung maßgebliche Gegenstand des Erwerbsvorgangs nicht nur bestimmt wird durch das den Übereignungsanspruch bzw. die Verwertungsbefugnis i. S. des § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 begründende Rechtsgeschäft selbst, sondern -- ggf. -- auch durch mit diesem Rechtsgeschäft in rechtlichem oder objektiv sachlichem Zusammenhang stehende Vereinbarungen, die insgesamt zu dem Erfolg führen, daß der Erwerber das Grundstück in bebautem Zustand erhält (vgl. BFH-Urteile vom 18. Oktober 1989 II R 143/87, BFHE 158, 477, BStBl II 1990, 183, und II R 85/87, BFHE 158, 483, BStBl II 1990, 181 sowie in BFHE 160, 284, BStBl II 1990, 590, und vom 5. Februar 1992 II R 110/88, BFHE 166, 402, BStBl II 1992, 357).

An dieser nunmehr ständigen Rechtsprechung hält der Senat fest. Die dagegen erhobenen Einwendungen des FG überzeugen nicht. Der Senat hat sich wiederholt mit der gegenteiligen Auffassung des FG auseinandergesetzt. Insoweit wird insbesondere auf die Entscheidung in BFHE 160, 284, BStBl II 1990, 590 Bezug genommen. Die Rechtsprechung des Senats beruht auf einer am Sinn und Zweck des Gesetzes orientierten Auslegung von § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983, die die verfassungsrechtlichen Grenzen einer zulässigen Gesetzesauslegung nicht überschreitet und auch nicht auf einem verfassungsrechtlich unzulässigen Analogieschluß beruht (vgl. Beschluß des Bundesverfassungsgerichts -- BVerfG -- vom 27. Dezember 1991 2 BvR 72/90, BStBl II 1992, 212 sowie BFH in BFHE 158, 477, BStBl II 1990, 183; in BFHE 160, 284, BStBl II 1990, 590, und in BFHE 166, 402, BStBl II 1992, 357).

Das auf anderen rechtlichen Erwägungen beruhende FG-Urteil ist deshalb aufzuheben.

3. Die Sache ist nicht spruchreif.

a) Im Streitfall zielten die notariell beurkundeten Vereinbarungen vom 18. April 1986 zwischen der Klägerin einerseits und der E-Genossenschaft und der A-GmbH andererseits darauf ab, der Klägerin die Verwertungsbefugnis am bebauten Grundstück (Erbbaurecht) zu verschaffen.

Sind, wie im Streitfall, vom Erwerber (Klägerin) mit je unterschiedlichen Vertragspartnern Verträge über den Erwerb des Grundstücks (Erwerb der Verwertungsbefugnis an einem Grundstück -- Erbbaurecht --) und über die Errichtung eines Gebäudes auf dem Grundstück abgeschlossen worden, so ist zur Ermittlung des Gegenstandes des Erwerbsvorganges zu prüfen, ob die mehreren Verträge darauf abzielen, dem Erwerber ein bebautes Grundstück (Verwertungsbefugnis an einem bebauten Grundstück -- Erbbaurecht --) zu verschaffen (objektiver enger sachlicher Zusammenhang). Maßgebend ist der Gesamt inhalt der Verträge unter Berücksichtigung aller Begleitumstände (§§ 133, 157 BGB; BFH-Urteil vom 4. Mai 1983 II R 6/82, BFHE 138, 480, BStBl II 1983, 609, und BFH-Beschluß vom 18. September 1985 II B 24--29/85, BFHE 144, 280, BStBl II 1985, 627).

Ein solcher objektiver enger sachlicher Zusammenhang der mit der Bebauung zusammenhängenden Verträge mit dem Grundstückskaufvertrag (Vertrag über den Erwerb der Verwertungsbefugnis) liegt nach der Rechtsprechung des Senats u. a. in den Fällen vor, in denen der Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages (Vertrag über den Erwerb der Verwertungsbefugnis) in seiner Entscheidung über das "Ob" und "Wie" der Baumaßnahme gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei war und deshalb bei Abschluß des Grundstückskaufvertrages (hier: Vertrag über den Erwerb der Verwertungsbefugnis an dem Erbbaurecht) feststand, daß er das Grundstück (Verwertungsbefugnis am Erbbaurecht) nur in einem bestimmten, nämlich bebauten Zustand erhalten würde (vgl. Senatsurteile in BFHE 158, 483, BStBl II 1990, 181, und in BFHE 158, 477, BStBl II 1990, 183).

Treten auf der Veräußererseite mehrere Personen auf, so hält es der Senat für das Vorliegen eines engen sachlichen Zusammenhangs zwischen den Verträgen ferner für notwendig, aber auch für ausreichend, daß diese aufgrund einer vertraglichen Abrede bei der Veräußerung zusammenarbeiten und durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluß aller Verträge (übereignetes Grundstück und Durchführung der Baumaßnahmen) hinzielen (BFH-Urteil vom 14. März 1990 II R 169/87, BFH/NV 1991, 263). Der Abschluß eines schriftlichen Vertrages ist nicht erforderlich.

Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen vor.

aa) Die Klägerin war bereits im Zeitpunkt des Abschlusses des notariell beurkundeten Vertrages vom 18. April 1986 auf das von der Veräußererseite bis ins Detail vorbereitete Bauvorhaben festgelegt.

Diese Bindung der Klägerin an das Bebauungskonzept ergibt sich vor allem daraus, daß sich die beitrittswilligen Gesellschafter (Zertifikaterwerber) mit Abgabe der Zeichnungserklärungen gegenüber der A- GmbH, die den Zugang zur Klägerin regeln konnte, vor Gründung der Klägerin und damit auch vor Abschluß des Ver trages über den Erwerb der Verwertungs befugnis an dem Erbbaurecht mit dem gesamten Vertrags-, Bebauungs- und Finanzierungskonzept einverstanden erklären mußten. Denn die Erklärung über den Beitritt zur Klägerin bzw. ihrer Gründung und die nach den AVB erforderlichen Erklärungen auf Abschluß des Geschäftsbesorgungsvertrages mit der A-GmbH sowie der Begründung der Grundstückstreuhand mit der E-Genossenschaft konnten nur einheitlich abgegeben werden. Dadurch war sichergestellt, daß nur solche Zertifikaterwerber Gesellschafter der Klägerin werden konnten, die zuvor bereit waren, der A- GmbH in umfassender Weise Auftrag und Vollmacht zu erteilen, ihre Rechte und Interessen im Zusammenhang mit dem Grundstückserwerb (Erwerb der Verwer tungsbefugnis an dem Erbbaurecht) und alle im Geschäftsbesorgungsvertrag genannten Verträge wahrzunehmen. Die beitretenden Gesellschafter waren ferner aufgrund des von den Initiatoren vorfor mulierten Gesellschaftsvertrages auf einen bestimmten Gesellschaftszweck sowie auf ein ganz bestimmtes, vorgegebenes Inves titionsvolumen, welches dem im Prospekt genannten Gesamtaufwand entsprach, festgelegt und zur Zahlung von bestimmten Einlagen verpflichtet, die der Höhe nach insgesamt dem vorausberechneten und von der Klägerin aufzubringenden Eigenkapital entsprachen. Diese von allen beitrittswilligen Gesellschaftern vor Gründung der Klägerin eingegangenen Verpflichtungen bewirkten, daß auch die Klägerin selbst an das Bebauungskonzept gebunden war. Sind nämlich die Gesellschafter einer Personengesellschaft nicht nur untereinander, sondern auch im Verhältnis zu einem Dritten (hier zumindest der A-GmbH) auf die Verfolgung eines bestimmten Gesellschaftszwecks festgelegt und insoweit an ein Vertragswerk gebunden, wirkt die derart bestehende Bindung der Gesellschafter auf die Entscheidungsmöglichkeiten der Gesellschaft ein, denn die Gesellschaft kann in diesen Fällen nicht mehr Entscheidungsfreiheit haben, als die Gesamtheit ihrer Gesellschafter (vgl. BFH-Urteil vom 28. Juli 1993 II R 66/90, BFH/NV 1994, 339, 341).

An dieser Beurteilung ändert nichts, daß die Klägerin berechtigt war, den bis zum 31. Dezember 2004 abgeschlossenen Geschäftsbesorgungsvertrag mit der A- GmbH auf der ersten Gesellschafterversammlung zu kündigen. Praktische Auswirkungen auf die Bindung der Klägerin an das Vertrags- und Bebauungskonzept nämlich konnte dies wegen der Bindung aller Gesellschafter der Klägerin an das Gesamtkonzept nicht haben. Denn die Zertifikaterwerber hatten sich in einem zusätzlichen Treuhandvertrag bezüglich der Mittelverwendungskontrolle gegenüber einem Treuhänder verpflichtet, "alles für die Durchführung des Bauvorhabens und seine ordnungsgemäße Fertigstellung Erforderliche zu tun und alles zu unterlassen, wodurch die Erstellung des Bauvorhabens und die Erfüllung der Verpflichtungen aller hieran Beteiligten beeinträchtigt werden könnte". Im übrigen war die A-GmbH berechtigt, schon vor der ersten Gesellschafterversammlung bestimmte die Finanzierung des Gesamtobjekts betreffende Verträge für die Klägerin abzuschließen. Angesichts der im übrigen bestehenden gleichmäßigen Einbindung aller Gesellschafter sowie der bis ins Detail ausgearbeiteten Planung war ein dem Gesamtkonzept widersprechendes Abstimmungsverhalten der Gesellschafter in der ersten Gesellschafterversammlung ausgeschlossen. Dem Vorbehalt der Beschlußfassung durch die Gesellschafterversammlung kommt demnach nur deklaratorische Bedeutung zu (vgl. Senatsentscheidungen vom 20. Dezember 1989 II R 31/88, BFHE 159, 260, BStBl II 1990, 234, und vom 17. Juni 1992 II R 71/89, BFH/NV 1993, 195).

bb) Auch haben im Streitfall Grundstücksveräußerer (Grundstückstreuhänder) und A-GmbH bei der Veräußerung (Übertragung der Verwertungsbefugnis) zusammengearbeitet und durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluß aller Verträge hin gewirkt. Dies wird aus dem einheitlichen Angebotsprospekt und insbesondere auch aus dem Umstand des einheitlichen Abschlusses aller Verträge am 18. April 1986 deutlich. Denn hieraus ergibt sich ein tatsächliches, einvernehmliches Zusammenwirken der auf der Veräußererseite auftretenden Personen in der Weise, daß sich der Grundstückseigentümer (Erbbaurechtsnehmer) mit dem Initiator über den Verkauf des Grundstücks (Übertragung der Verwertungsbefugnis am Erbbaurecht) an die Klägerin einig geworden war und im übrigen die Aktivitäten des Initiators (hier: A- GmbH) hinsichtlich der Vermarktung und Bebauung des Grundstücks (Verwertungsbefugnis am Erbbaurecht) hingenommen hatte (vgl. insoweit BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 339, 342).

b) Das FG hat aufgrund seiner rechtlichen Sicht keine Feststellungen zur Höhe der Gegenleistung getroffen. Es wird deshalb im zweiten Rechtsgang unter Beachtung der oben genannten Rechtsgrundsätze und unter Heranziehung des Inhalts der AVB festzustellen haben, welche Verpflichtungen die Klägerin eingegangen ist, um die Verwertungsbefugnis an dem bebauten Grundstück zu erlangen. Auf die Ausführungen in der Senatsentscheidung in BFH/NV 1993, 688, 691 unter Ziff. 4 wird hierzu Bezug genommen.

 

Fundstellen

Haufe-Index 420561

BFH/NV 1995, 823

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