BFH Urteil vom 07.03.1995 - VII R 59/93 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Befugnis zur Hilfeleistung in Steuersachen, hier: Vermittler von Bausparverträgen

Leitsatz (NV)

Ein Unternehmer (Handelsvertreter), der die Vermittlung von Bausparverträgen betreibt, ist nicht befugt, den Bausparern beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge geschäftsmäßig Hilfe zu leisten. Allgemeine Hinweise über die mit dem Abschluß eines Bausparvertrages verbundenen steuerlichen Vergünstigungen sind dagegen zulässig.

Normenkette

StBerG § 4 Nr. 5

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt im Rahmen seines Handelsgewerbes u. a. die Vermittlung von Bausparverträgen. Nachdem er bei den Beklagten und Revisionsklägern (Finanzämter -- FÄ --) für seine Kunden über die von ihm vertretenen Bausparkassen Bausparprämienanträge gestellt und im Zusammenhang mit seiner sonstigen Tätigkeit für Kunden im Rahmen des Einkommensteuerveranlagungs- sowie des Lohnsteuer-Jahresausgleichsverfahrens tätig geworden war, wiesen die FÄ den Kläger in mehreren Verfahren als Bevollmächtigten zurück und untersagten ihm die unzulässige Hilfeleistung in Steuersachen. Der Kläger beruft sich auf seine Befugnis zu beschränkter Hilfeleistung in Steuersachen nach § 4 Nr. 5 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG). Er weist darauf hin, daß er u. a. durch die Bausparkassen gehalten sei, die von den FÄ beanstandeten Dienstleistungen zu erbringen. Mit der Klage beim Finanzgericht (FG) beantragte der Kläger festzustellen, daß er als Unter nehmer, der ein Handelsgewerbe betreibe, für seine Kunden geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten dürfe, soweit die Hilfeleistung in unmittelbarem Zusammenhang mit einem Geschäft stehe, das zu seinem Handelsgewerbe gehöre.

Das FG hielt die Feststellungsklage für zulässig. Es entschied, der Kläger sei "berechtigt, den von ihm im Auftrag von Unternehmen und Instituten betreuten Bausparern beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge unter Hinweis auf die unterschiedlichen Rechtsfolgen eines Bausparprämienantrags einerseits und der Geltendmachung der Bausparaufwendungen als Sonderausgaben andererseits Hilfe zu leisten"; im übrigen wies es die Klage ab. Zur Begründung führte das FG aus:

Der Kläger sei nach § 4 Nr. 5 StBerG befugt, für die Kunden der von ihm vertretenen Bausparkassen Bausparprämienanträge auszufüllen. Der Abschluß und die Abwicklung von Bausparverträgen gehörten zu den Bankiergeschäften, die nach § 1 Abs. 2 Nr. 4 des Handelsgesetzbuches (HGB) dem Handelsge werbe zuzurechnen seien. Die Hilfe beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge be treffe nur die Kunden der Bausparkassen. Diese Hilfeleistung stehe in unmittelbarem Zusammenhang mit dem Bausparkassengeschäft, denn sie stelle eine untergeordnete Hilfstätigkeit zur vertraglich geschuldeten und angebotenen Hauptleistung dar. Der Zusammenhang ergebe sich schon aus der Tatsache, daß das Wohnungsbau-Prämiengesetz (WoPG) den Bausparkassen oder entsprechenden Unternehmen und Instituten die Abwicklung der Prämiengewährung in er heblichem Umfang übertragen habe.

Angesichts dieser weitgehenden gesetzlichen Einbindung der Unternehmen und Insitute in die Abwicklung des Prämienrechtsverhältnisses zwischen ihren Kunden und den FÄ einerseits und der besonderen vertraglichen Beziehung zwischen den meist rechtsunkundigen Kunden einerseits sowie den Unternehmen und Instituten andererseits gehe der Kläger zu Recht davon aus, daß die Beratung der Kunden bei der Ausübung des Wahlrechts zwischen Prämie und Sonderausgabenabzug nach § 2 b WoPG unter Hinweis auf die unterschiedlichen Rechtsfolgen der Alternativen lediglich eine unselbständige Nebentätigkeit im Rahmen der vorbezeichneten gesetzlichen Pflichten darstelle. Insoweit halte sich der Kläger als Vertreter der Bausparunternehmen und Institute ebenso im Rahmen des unternehmerischen Aufgabenbereichs wie Haus- und Grundeigentümervereine, die ebenfalls neben ihren sonstigen Aufgaben nach Maßgabe des § 4 Nr. 7 StBerG steuerliche Beratungsleistungen im Zusammenhang mit den Einkünften ihrer Mitglieder aus Vermietung und Verpachtung erbringen dürften.

Hinsichtlich der vom Kläger vermittelten sonstigen Versicherungsverträge, Finanzierungen, Finanzanlagen u. ä. sei dagegen die Notwendigkeit einer steuerlichen Beratung nicht kraft unmittelbaren Zusammenhangs mit der Hauptleistung i. S. des § 4 Nr. 5 StBerG gegeben. Dies gelte auch, soweit Steuerpflichtige Aufwendungen im Sinne des WoPG in der Einkommensteuererklärung oder im Antrag auf Lohnsteuer-Jahresausgleich als Sonderausgaben geltend machen wollten.

Mit der Revision machen die FÄ geltend, das FG habe bei seiner Entscheidung den Regelungsinhalt des § 4 Nr. 5 StBerG verkannt. Diese Vorschrift solle dazu dienen, einem Unternehmer die Ausübung seiner wirtschaftlichen Tätigkeit nicht deshalb unmöglich zu machen oder zu erschweren, weil diese mit einer rechtsberatenden Tätigkeit verbunden sei. Als Ausnahme von der strengen berufsrechtlichen Regelung der Befugnis zur Hilfeleistung in Steuersachen und ihrer gesetzlichen Reglementierung müsse § 4 Nr. 5 StBerG eng ausgelegt werden. Der in dieser Vorschrift geforderte "unmittelbare Zusammenhang" der zu prüfenden Hilfeleistung in Steuersachen mit dem zum Handelsgewerbe gehörenden Geschäft fehle bereits dann, wenn die eigentliche Unternehmertätigkeit ohne die Rechtsbesorgung sinnvoll durchgeführt werden könne. Es komme also im wesentlichen darauf an, ob die unternehmerische Tätigkeit durch das Verbot der mit dieser Tätigkeit verbundenen Hilfeleistung in Steuersachen unmöglich gemacht würde. Unerheblich sei, ob die Kunden eine Beratung in Steuersachen erwarteten oder die Geschäftstätigkeit des Unternehmers durch eine solche Hilfeleistung in Steuersachen gefördert würde. Maßgebend sei allein, ob der Unternehmer seine berufliche Tätigkeit auch ohne die Hilfeleistung in Steuersachen ausüben könne.

Das bedeute, daß lediglich eine auf das jeweilige Einzelgeschäft bezogene Hilfe möglich sei. Die Erstellung von Wohnungsbauprämienanträgen sowie damit zusammenhängende weitere Tätigkeiten und Rechtsbehelfe gingen über das betreffende Einzelgeschäft (Vermittlung eines Bausparvertrages) hinaus. Sie stellten nicht bloß eine dienende Nebentätigkeit, sondern eine Haupttätigkeit dar und fielen somit nicht mehr unter § 4 Nr. 5 StBerG.

Die Befugnis zur Hilfeleistung könne auch nicht aus den Vorschriften des WoPG über die Mitwirkung der Bausparkassen an der Abwicklung der Prämiengewährung hergeleitet werden. Die Tätigkeit der Bausparkassen beschränke sich im wesentlichen auf die Sammlung und Weiterleitung der Anträge auf Wohnungsbauprämie an das jeweils zuständige FA. Die rechtliche Prüfung des Prämienanspruchs sei allein dem zuständigen FA vorbehalten. Das WoPG räume den Bausparkassen lediglich die Stellung eines Boten ein, so daß sich daraus für die Erstellung von Wohnungsbauprämienanträgen kein unmittelbarer Zusammenhang i. S. des § 4 Nr. 5 StBerG herleiten lasse.

Die FÄ beantragen, das Urteil des FG auf zuheben, soweit es die Feststellung enthält, der Kläger sei berechtigt, den Bausparern beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge Hilfe zu leisten und insoweit die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision der FÄ ist begründet.

1. Das FG hat zu Recht die Zulässigkeit der vom Kläger erhobenen Feststellungsklage bejaht.

Die zwischen den Beteiligten streitig gewordene Frage, ob die Tätigkeit des Klägers den Tatbestand der unzulässigen Hilfeleistung in Steuersachen erfüllt und deshalb von den FÄ zum Anlaß von Maßnahmen gegen den Kläger und seine Kunden nach Maßgabe des StBerG und der Abgabenordnung (AO 1977) genommen werden kann, stellt ein mit der Feststellungsklage klärbares Rechtsverhältnis dar. Denn die Beziehungen zwischen dem Kläger und den FÄ haben sich aufgrund der vorangegangenen Maßnahmen der Finanzverwaltung zu einem Rechtsverhältnis verdichtet (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 27. Februar 1973 VII R 100/70, BFHE 109, 4, BStBl II 1973, 536, 538). Im Hinblick auf die von den FÄ in der Vergangenheit ausgesprochenen und somit auch für die Zukunft drohenden Zurückweisungen des Klägers als Bevollmächtigter (§ 80 Abs. 5 AO 1977) und die Hinweise an die Kunden des Klägers, daß dessen steuerliche Hilfeleistung unzulässig sei, hat der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung, ob der hier streitige Bereich seiner beruflichen Tätigkeit den Tatbestand der unzulässigen Hilfeleistung in Steuersachen erfüllt (§ 41 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).

Zwar könnte die Feststellung nicht begehrt werden, wenn der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen könnte oder hätte verfolgen können (§ 41 Abs. 2 Satz 1 FGO). Kann dem Kläger allerdings im Einzelfall nicht zugemutet werden, seine Rechte durch eine denkgesetzlich mögliche Gestaltungs- oder Leistungsklage zu verfolgen, so ist eine Feststellungsklage zulässig (vgl. Ur teil des Senats vom 10. Mai 1977 VII R 69/76, BFHE 123, 94, BStBl II 1977, 785). Eine solche Unzumutbarkeit ist -- wie das FG zutreffend ausgeführt hat -- im vorliegenden Fall gegeben. Bei drohenden Eingriffen in seine Berufsausübung oder die Art und Weise seiner Tätigkeit ist für den betreffenden Staatsbürger eine andere Situation gegeben als bei bevorstehenden Steuerverwaltungsakten, deren Ergehen erst abgewartet werden muß, bevor sie mit Rechtsbehelfen angefochten werden können. Der Betroffene befindet sich in diesem Falle schon vorher in einer Zwangs lage, in der ihm die Möglichkeit gegeben werden muß, sich gegen ein bevorstehendes Eingreifen der Verwaltungsbehörden dadurch zu schützen, daß er das streitige Rechtsverhältnis mit einer Feststellungsklage klären läßt (Senatsurteil in BFHE 109, 4, BStBl II 1973, 536). Gerichtliche Entscheidungen zur Frage der Zurückweisung des Klägers als Bevollmächtigter in Einzelfällen könnten -- da sie hinsichtlich der dort nur als Vorfrage zu beurteilenden Zulässigkeit der Hilfe in Steuersachen insoweit nicht in Rechtskraft erwachsen -- keine Gewähr dafür bieten, daß der Kläger nicht im Rahmen anderer Verfahren erneut zurückgewiesen wird.

2. Der Senat vermag aber der Entscheidung des FG, daß der Kläger berechtigt sei, den von ihm im Auftrag von Bausparkassen betreuten Bausparern beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge Hilfe zu leisten, nicht zu folgen. Allgemeine Hinweise über die mit dem Abschluß eines Bausparvertrages verbundenen steuerlichen Vergünstigungen sind dagegen zulässig.

a) Auf die streitbefangene Tätigkeit des Klägers sind die Vorschriften über die Hilfeleistung in Steuersachen nach dem StBerG anzuwenden, da es sich um Hilfeleistung in einer (sonstigen) von den Landesfinanzbehörden verwalteten Angelegenheit handelt, für die durch (Bundes-)Gesetz der Finanzrechtsweg eröffnet ist (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 StBerG, § 8 Abs. 3 WoPG). Der form- und fristgebundene Antrag auf eine Wohnungsbauprämie (§ 4 Abs. 2 WoPG), die einer Steuervergütung entspricht (§ 8 Abs. 1 WoPG), dient der Realisierung des Prämienanspruchs und stellt daher, wenn er für einen anderen gestellt wird, eine Hilfeleistung i. S. des § 1 StBerG dar. Da der Kläger nicht zu den in § 3 StBerG aufgeführten Personen gehört, kommt für seine geschäftsmäßig ausgeübte Hilfeleistung nur die Befugnis zu beschränkter Hilfeleistung in Steuersachen nach § 4 Nr. 5 StBerG in Betracht (§ 2 StBerG). Nach dieser Vorschrift sind Unternehmen, die ein Handelsgewerbe betreiben, zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt, soweit sie in unmittelbarem Zusammenhang mit einem Geschäft, das zu ihrem Handelsgewerbe gehört, ihren Kunden Hilfe in Steuersachen leisten.

Wie der Senat im Urteil vom 13. März 1979 VII R 11/77 (BFHE 128, 124, BStBl II 1979, 591, 592) unter Hinweis auf die entsprechende Regelung in Art. 1 § 5 Nr. 1 des Gesetzes zur Verhütung von Mißbräuchen auf dem Gebiet der Rechtsberatung (Rechtsberatungsgesetz -- RBerG --) und die dazu ergangene Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) ausgeführt hat, beruht die vorstehende Ausnahme von dem grundsätzlichen Verbot der Rechts- und Steuerberatung durch Personen, die dazu nicht kraft ihrer Ausbildung und besonderen Berufszulassung legitimiert sind (§§ 3, 5 Abs. 1 StBerG), auf der Erwägung des Gesetzgebers, daß die davon betroffenen Personengruppen im Rahmen ihrer Berufsausübung zwangsläufig in die Lage kommen, sich auch mit rechtlichen Angelegenheiten anderer befassen zu müssen (vgl. Begründung zu Art. 1 § 5 RBerG, RStBl 1935, 1538). Die Ausnahmen sollen dazu dienen, einem Unternehmer die Ausübung seiner wirtschaftlichen Tätigkeit nicht deshalb unmöglich zu machen oder zu erschweren, weil sie mit einer rechtsberatenden Tätigkeit (hier: steuerliche Hilfeleistung) verbunden ist. Der für die Ausnahmen maßgebende unmittelbare Zusammenhang fehlt demnach, wenn die eigentliche Unternehmertätigkeit auch ohne die Rechtsbesorgung sinnvoll durchgeführt werden kann (vgl. Urteil des BGH vom 6. November 1973 VI ZR 194/71, BGHZ 61, 317, 320).

Die Hilfeleistung in Steuersachen darf grundsätzlich nur eine notwendige Hilfs- oder Nebentätigkeit im Rahmen der eigentlichen unternehmerischen Tätigkeit sein. Daran fehlt es, wenn der Zusammenhang durch eine -- gezielte -- Gestaltung der Vertragsverhältnisse zwischen Unternehmer und Kunden hergestellt wird und der Unternehmer von der Hilfeleistung in Steuersachen Abstand nehmen kann, ohne seine berufliche Tätigkeit einstellen zu müssen. Ist die angebotene bzw. durchgeführte steuerliche Hilfeleistung dagegen nach Umfang und Gewicht ein wesentlicher Teil der eigentlichen Berufsaufgabe, fällt sie grundsätzlich nicht mehr unter § 4 Nr. 5 StBerG (so: Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 80 AO 1977 Anm. 106; ebenso Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 15. Aufl., § 80 AO 1977 Tz. 29; Späth in Bonner Handbuch der Steuerbratung, § 4 StBerG Kommentar, B 69.2, 69.3).

b) Die vorstehenden Voraussetzungen des § 4 Nr. 5 StBerG sind zwar bei generellen Hinweisen des Klägers an seine Kunden über die steuerlichen Vergünstigungen des Bausparens erfüllt, nicht aber im Falle der Hilfeleistung beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge für die vom Kläger betreuten Bausparer.

aa) Mit der Vermittlung von Bausparverträgen und Versicherungen übt der Kläger als selbständiger Handelsvertreter ein Handelsgewerbe aus (§ 1 Abs. 2 Nr. 7, § 84 Abs. 1 HGB). Die generelle Beratung seiner Kunden über die steuerlichen Vorteile des Bausparens unter Hinweis auf die Voraussetzungen und Rechtsfolgen der Inanspruchnahme einer Bausparprämie einerseits und der Geltendmachung der Bausparbeiträge als Sonderausgaben andererseits steht in unmittelbarem Zusammenhang mit der zum Handelsgewerbe des Klägers gehörenden Vermittlung von Bausparverträgen. Denn für den Abschluß eines Bausparvertrages als steuerbegünstigte Form der Vermögensbildung ist die Aussicht auf die Wohnungsbauprämie bzw. auf die mit dem Abzug der Bausparleistungen als Sonderausgaben verbundene Steuerersparnis (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes -- EStG --) in vielen Fällen vertragsbestimmend. Es kann davon ausgegangen werden, daß die Kunden ohne die Beratung über die steuerlichen Vergünstigungen des Bausparens in der Regel nicht zum Ab schluß der Bausparverträge zu motiveren wären, so daß der Kläger seine eigentliche Unternehmertätigkeit ohne diese fachmännische Beratung nicht sinnvoll ausüben könnte. Die steuerliche Beratung im Zu sammenhang mit dem Vertragsabschluß stellt somit eine notwendige Hilfs- oder Nebentätigkeit im Rahmen der geschäftlichen Haupttätigkeit (Vermittlung von Bausparverträgen) dar, zu der der Kläger nach § 4 Nr. 5 StBerG befugt ist.

bb) Die Befugnis zur beschränkten Hilfeleistung in Steuersachen umfaßt aber -- entgegen der Auffassung des FG -- nicht die Hilfe beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge. Das Ausfüllen der amtlich vorgeschriebenen Vordrucke für die Wohnungsbauprämienanträge steht weder in einem sachlichen noch in einem zeitlichen Zusammenhang mit der eigentlichen unternehmerischen Tätigkeit des Klägers. Die Hilfeleistung bei dieser Antragstellung kann deshalb nicht als Hilfs- oder Nebentätigkeit im Rahmen des Handelsgewerbes eines Vermittlers von Bausparverträgen angesehen werden.

Mit dem von ihm vermittelten Abschluß des Bausparvertrags zwischen Bausparer und Bausparkasse ist die geschäftliche Tätigkeit des Klägers als Handelsvertreter beendet (vgl. § 84 Abs. 1 HGB). Die Vermittlung von Bausparverträgen sowie der Vertragsabschluß im Namen der Bausparkasse als eigentliche Unternehmertätigkeit des Klägers kann sinnvoll auch ohne die nachfolgende Hilfeleistung beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge durchgeführt werden. Im Gegensatz zu der in der Regel notwendigen allgemeinen Be ratung über die Möglichkeiten der steuerlichen Vergünstigungen beim Bausparen im Zusammenhang mit dem Vertragsabschluß steht die spätere Hilfeleistung beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge nicht mehr im unmittelbaren Zusammenhang mit dem Handelsgewerbe des Vermittlers von Bausparverträgen. Denn die Ausübung des Wahlrechts gemäß § 2 b WoPG zwischen Wohnungsbauprämie und Steuerermäßigung durch den Sonderausgabenabzug durch den Prämienberechtigten (Bausparer) erfolgt für jedes Kalenderjahr gesondert und regelmäßig erst nach Ablauf des jeweiligen Sparjahres, d. h. lange Zeit nach Abschluß des vom Kläger vermittelten Bausparvertrages. Die hier streitbefangenen Prämienanträge können bis zum Ablauf des zweiten Kalenderjahres gestellt werden, das auf das jeweilige Sparjahr folgt (§ 4 Abs. 2 WoPG). Das Ausfüllen der amtlich vorgeschriebenen Vordrucke für die Wohnungsbauprämienanträge steht somit weder in einem sachlichen noch in einem zeitlichen Zusammenhang mit der eigentlichen unternehmerischen Tätigkeit des Klägers. Diese Beurteilung gilt auch dann, wenn der Kläger ausnahmsweise -- wie er vorträgt -- (z. B. sofortige Einzahlung der Jahresbausparleistung mittels Verrechnungsschecks) den Prämienantrag für den Kunden sofort nach Abschluß des von ihm vermittelten Bausparvertrages stellen könnte.

Ob die Kunden des Klägers (Bausparer) diese Hilfeleistung von ihm erwarten oder er sich ihnen gegenüber hierzu verpflichtet hat, ist -- wie oben ausgeführt -- für die Beratungsbefugnis nach § 4 Nr. 5 StBerG ohne Bedeutung. Auch wenn der Kreis der zum Vertragsabschluß bereiten Kunden kleiner wird, sofern der Kläger die untersagte Hilfeleistung in Steuersachen nicht wahrnimmt, und die Vermittlungstätigkeit andererseits gefördert wird, wenn er auch Hilfe beim Ausfüllen der Prämienanträge leistet, folgt daraus nicht, daß die Vermittlungstätigkeit ohne die untersagte Hilfeleistung in Steuersachen nicht mehr sinnvoll durchgeführt werden kann (vgl. Senat in BFHE 128, 124, BStBl II 1979, 591, 592).

Die Hilfeleistung bei der konkreten Ausübung des Wahlrechts gemäß § 2 b WoPG durch Ausfüllen des Prämienantrags setzt ferner -- im Gegensatz zu den erlaubten allgemeinen Hinweisen über die Steuervergünstigungen beim Bausparen -- ein Eingehen auf die besonderen wirtschaftlichen und steuerlichen Verhältnisse des jeweiligen Prämienberechtigten -- insbesondere die Prüfung der Einkommensgrenzen gemäß § 2 a WoPG in jedem Sparjahr -- voraus, die mit der nur beschränkten steuerlichen Beratungsbefugnis gemäß § 4 Nr. 5 StBerG, die lediglich dazu dienen soll, dem Unternehmer die Ausübung seiner wirtschaftlichen Tätigkeit nicht unmöglich zu machen oder zu erschweren, nicht zu vereinbaren wäre. Entgegen dem Vorbringen des Klägers kann bei der Beurteilung der Hilfeleistung beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge nicht auf die reine (manuelle) Schreibtätigkeit abgestellt werden. Es ist deshalb auch unerheblich, ob ein Teil der Kunden des Klägers selbst hierzu nicht in der Lage wäre. Der Streitfall ist somit entsprechend der Entscheidung des Senats zum Wirtschafts- und Finanzberater, der steuerbegünstigte Anlagen vermittelt (vgl. Urteil in BFHE 128, 124, BStBl II 1979, 591), zu beurteilen. Dort hat der Senat die fachmännische Beratung der Kunden hinsichtlich der steuerlichen Vergünstigungen für zulässig angesehen, die Befugnis des Unternehmers, für seine Kunden Anträge auf Steuervergünstigungen beim FA zu stellen, aber verneint (vgl. auch Späth, a. a. O., § 4 StBerG, B 69.4).

c) Das FG hat bei seiner gegenteiligen Entscheidung für die von ihm bejahte Befugnis zur Hilfeleistung beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge nicht auf das vom Kläger betriebene Handelsgewerbe, sondern auf das Handelsgewerbe der Bausparkassen (Bankiergeschäfte i. S. des § 1 Abs. 2 Nr. 4 HGB) abgestellt, in deren Auftrag und als deren Vertreter der Kläger bei der hier zu beurteilenden Hilfeleistung gegenüber Bausparern (Kunden) tätig geworden ist. Dies folgt aus dem Urteilstenor, wonach der Kläger "den von ihm im Auftrag von Unternehmen und Instituten betreuten Bausparern" die bezeichnete Hilfe leisten darf, und aus den Urteilsgründen, nach denen er beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge als Vertreter der Bausparkassen "im Auftrag und nach Weisung der von ihm vertretenen Unternehmen" tätig wird. Auch das Vorliegen des nach § 4 Nr. 5 StBerG erforderlichen unmittelbaren Zusammenhangs der Hilfeleistung in Steuersachen mit einem zu dem Handelsgewerbe gehörigen Geschäft hat das FG allein aus den Besonderheiten des Bausparkassengeschäfts hergeleitet. Auch diese Betrachtungsweise kann nicht dazu führen, die Befugnis des Klägers zur Hilfeleistung beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge gemäß § 4 Nr. 5 StBerG zu rechtfertigen.

Diese Vorschrift stellt für die Frage des unmittelbaren Zusammenhangs der Hilfeleistung in Steuersachen mit der Geschäftstätigkeit des handelnden Unternehmers auf dessen (eigenes) Handelsgewerbe ab. Wie oben ausgeführt, ist der Kläger als Vermittler von Bausparverträgen in der Lage, seine eigentliche Unternehmertätigkeit auch ohne die steuerliche Hilfeleistung beim Ausfüllen der Prämienanträge seiner Kunden sinnvoll durchzuführen. Ebenso wie der nach § 4 Nr. 5 StBerG erforderliche unmittelbare Zusammenhang einer steuerlichen Hilfeleistung mit der unternehmerischen Tätigkeit nicht allein durch eine -- gezielte -- Gestaltung der Vertragsverhältnisse zwischen Unternehmer und Kunden hergestellt werden kann, kann dies auch nicht durch eine vertragliche Gestaltung der Rechtsbeziehungen des Unternehmers zu einem Dritten (hier: den Bausparkassen) erfolgen. Es ist deshalb für die Entscheidung des Streitfalles unerheblich, ob der Kläger -- wie das FG meint -- im Auftrag und in Vertretung der Bausparkassen den Bausparern beim Ausfüllen der Prämienanträge Hilfe leistet und er sich etwa den Bausparkassen gegenüber hierzu verpflichtet hat. Maßgeblich ist vielmehr, daß diese steuerliche Hilfeleistung mit der Vermittlungstätigkeit des Klägers selbst nicht in unmittelbarem Zusammenhang steht. Aus dem Rahmen und dem Umfang des Geschäfts der Bausparkassen kann somit die Befugnis des Klägers zur Hilfeleistung in Steuersachen beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge nicht hergeleitet werden.

Im übrigen wären auch die Bausparkassen selbst nicht zum Ausfüllen der Prämienanträge der Bausparer befugt, so daß der Kläger insoweit auch nicht als deren Vertreter kraft abgeleiteten Rechts diese Hilfeleistung erbringen darf.

Entgegen der Auffassung des FG kann aus der gesetzlichen Einbindung der Bausparunternehmen und -institute in die Abwicklung der Prämiengewährung nicht hergeleitet werden, daß die Hilfeleistung beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge eine notwendige Hilfs- oder Nebentätigkeit des Bausparkassengeschäfts darstellt. Zwar ist der Prämienantrag an das Unternehmen oder Institut zu richten, an das die prämienbegünstigten Aufwendungen geleistet worden sind (§ 4 Abs. 2 Satz 2 WoPG). Dieses leitet den Antrag an das für den Prämienberechtigten zuständige FA weiter und fordert die Prämien an (§ 4 Abs. 3 WoPG), die an das Unternehmen oder Institut überwiesen werden (§ 5 Abs. 1 WoPG). Der Antrag ist aber nach Ausübung des Wahlrechts zwischen Prämie und Steuerermäßigung gemäß § 2 b WoPG, auf das auch die Bausparkasse den Bausparer hinweisen darf (vgl. hierzu oben: 2 b, aa), vom Prämienberechtigten selbst zu stellen (§ 4 Abs. 1 WoPG).

Abgesehen davon, daß das Bausparkassengeschäft -- wie die überwiegende Praxis zeigt -- auch ohne die Hilfeleistung der Bausparkassen beim Ausfüllen der Wohnungsbauprämienanträge sinnvoll ausgeübt werden kann, könnte eine derartige Hilfeleistung durch die Bausparkassen bzw. ihre Beauftragten nicht mehr als bloße Hilfs- oder Nebentätigkeit des Bausparkassengeschäfts angesehen werden. Die Bausparkasse müßte nämlich in diesem Fall -- da als Hilfeleistung in diesem Sinne nicht allein die reine Schreibtätigkeit anzusehen ist -- sowohl die sachgerechte Ausübung des Wahlrechts gemäß § 2 b WoPG durch den jeweiligen Bausparer für jedes Sparjahr als auch dessen materiell-rechtliche Berechtigung zur Inanspruchnahme der Wohnungsbauprämie überprüfen. Zu der Prüfung, ob die Wohnungsbauprämie oder die Steuerermäßigung wegen Abzugs der Bausparkassenbeiträge vorteilhafter wäre, müßten u. a. die Höhe der anderen Vorsorgeaufwendungen (Beiträge zu Versicherungen, § 10 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 EStG), der Grad der Ausschöpfung der Höchstbeträge für Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 3 EStG) mit und ohne die Berücksichtigung der Bausparkassenbeiträge und ggf. -- für die Höhe der Steuerermäßigung -- der Steuersatz, dem der Bausparer nach seinem Einkommen unterliegt, festgestellt werden. Das Einkommen des Bausparers wäre schließlich auch deshalb von der Bausparkasse zu ermitteln, weil die Inanspruchnahme der Wohnungsbauprämie an bestimmte Einkommensgrenzen geknüpft ist (§ 1 Satz 2 Nr. 2, § 2 a WoPG). Eine derartige intensive Befassung mit den gesamten Vorsorgeaufwendungen und Einkommensverhältnissen des einzelnen Bausparers für jedes Sparjahr stellt auch für die Bausparkassen keine im Rahmen ihrer eigentlichen Unternehmerätigkeit zu erbringende Nebenleistung dar. Diese umfassende steuerliche Hilfeleistung muß, wenn der Bausparer nicht selbst zum sachgerechten Ausfüllen des Prämienantrags in der Lage ist, den zu unbeschränkter Hilfeleistung in Steuersachen befugten Berufsträgern und Gesellschaften (§ 3 StBerG) vorbehalten bleiben.

d) Entgegen der Auffassung des FG kann aus dem Umfang der Befugnis zur be schränkten Hilfeleistung in Steuersachen der Berufsvertretungen oder auf ähnlicher Grundlage gebildeten Vereinigungen (§ 4 Nr. 7 StBerG) für den Streitfall nichts hergeleitet werden. Denn die Vereinigungen i. S. des § 4 Nr. 7 StBerG haben gerade die Aufgabe, die Interessen ihrer Mitglieder auf fachlichem, beruflichem und wirtschaftlichem Gebiet zu fördern und zu vertreten, während die Unternehmen i. S. des § 4 Nr. 5 StBerG in erster Linie ihre eigenen unternehmerischen Ziele verfolgen.

e) Die Einwendungen des Klägers gegen die vorstehenden Ausführungen, die bereits in dem Gerichtsbescheid des Senats vom 30. August 1994 enthalten waren, führen zu keiner anderen Beurteilung. Bei dem Vorbringen, der Kläger sei wegen der Gewerbeanmeldung in ... als "Buchhaltungskundiger" zur Steuerberatung befugt und ein Teil seiner Bausparkunden hätte das Bausparguthaben und die Wohnungsbauprämie unwiderruflich an ihn abgetreten, handelt es sich um neu vorgetragene Tatsachen, die im Revisionsverfahren nicht mehr berücksichtigt werden können (§ 118 Abs. 2 FGO). Die mit diesem Vorbringen aufgeworfenen Rechtsfragen sind zudem nicht entscheidungserheblich, weil Gegenstand des Klage- und Revisionsverfahrens allein das Feststellungsbegehren des Klägers war, er sei im Rahmen der beschränkten Hilfeleistung in Steuersachen nach § 4 Nr. 5 StBerG als Unternehmer, der ein Handelsgewerbe betreibt, befugt, für seine Kunden im Zusammenhang mit seinem Geschäft die beabsichtigte Hilfe in Steuersachen zu leisten.

3. Nach dem Referentenentwurf eines Jahressteuergesetzes 1996 ist beabsichtigt, den § 4 StBerG durch eine neue Nummer 14 dahin zu ergänzen, daß zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt sind auch"

diejenigen, die Verträge im Sinne des § 2 Abs. 1 Wohnungsbau-Prämiengesetz schließen oder vermitteln, soweit sie bei der Ausfüllung von Anträgen auf Wohnungsbauprämie Hilfe leisten".

Die vorgesehene Gesetzesänderung bietet keinen Anlaß, bereits im gegenwärtigen Zeitpunkt zugunsten des Klägers zu entscheiden, da die beabsichtigte Ergänzung des StBerG keine Klarstellung einer bestehenden Regelung durch den Gesetzgeber, sondern eine gesetzliche Neuregelung beinhalten würde.

4. Der Senat versteht den Urteilstenor der Vorentscheidung dahin, daß dieser hinsichtlich der Befugnis des Klägers zur steuerlichen Hilfeleistung zwei vonein ander unabhängige Feststellungen enthält. Das Urteil des FG war daher aufzuheben, soweit es die Feststellung enthält, der Kläger sei berechtigt, den Bausparern beim Ausfüllen der Bausparprämienanträge Hilfe zu leisten. Im übrigen (wegen der Feststellung der Befugnis des Klägers zu Hinweisen auf die unterschiedlichen Rechtsfolgen von Prämienantrag und Ab zug der Bausparbeiträge als Sonderaus gaben) war die Vorentscheidung nicht zu beanstanden.

Fundstellen

Haufe-Index 420610

BFH/NV 1995, 640