BFH Urteil vom 05.02.1960 - VI 204/59 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Verfahrensrecht/Abgabenordnung Steuerliche Betriebsprüfung

Leitsatz (amtlich)

Auf Kirchensteuer und Vermögensteuer umgebuchte überzahlte Einkommensteuerbeträge sind erst im Jahr der Umbuchung als Sonderausgaben absetzbar.

Die Entscheidung des Senats VI 57/55 U vom 1. März 1957 (BStBl 1957 III S. 135, Slg. Bd. 64 S. 358) betreffend Behandlung der vom Erblasser oder für Rechnung des Erblassers gezahlten Vermögensteuer als Sonderausgabe der Erben gilt auch für die Kirchensteuer.

Zur rechtlichen Bedeutung der Erklärung des Sachbearbeiters einer Veranlagungsstelle des Finanzamts, daß ein eingelegter Einspruch im Sinne des Steuerpflichtigen entschieden werde.

Normenkette

EStG § 10 Abs. 1 Ziff. 5, § 10/1/6, § 10/1/4, § 11 Abs. 2, § 47 Abs. 3; AO § 123 Abs. 1, § 124

Tatbestand

Die im Jahre 1957 verstorbene Erblasserin der Bf. hatte im Jahre 1956 Einkünfte aus Kapitalvermögen, von denen die Kapitalertragsteuer einbehalten und an das Finanzamt abgeführt worden war. Bei der Einkommensteuerveranlagung 1956 der Erblasserin, die im Februar 1958 vorgenommen wurde, ergab sich durch die Anrechnung der Kapitalertragsteuer eine überzahlung der Einkommensteuer, die die Finanzkasse im Jahre 1958 auf die Kirchen- und Vermögensteuer der Erblasserin für die Jahre 1954 bis 1957 umbuchte. Die Bf. wollen die umgebuchten Beträge bei der Einkommensteuerveranlagung 1956 der Erblasserin als Sonderausgaben abgesetzt haben. Das Finanzamt lehnte das ab, weil nach § 10 Abs. 1 Ziff. 5 und 6 EStG nur gezahlte Kirchen- und Vermögensteuern abgesetzt werden könnten; die erst im Jahre 1958 umgebuchten Beträge könnten nicht schon bei der Veranlagung 1956 berücksichtigt werden.

Das Finanzgericht folgte der Rechtsauffassung des Finanzamts. Es führte aus, die fälligen Kirchen- und Vermögensteuern hätten mit der Kapitalertragsteuer erst verrechnet werden können, nachdem diese auf Grund der Einkommensteuerveranlagung 1956 zur Erstattung frei geworden ist. Der Erstattungsanspruch auf die überzahlte Einkommensteuer sei zwar mit Ablauf des Jahres 1956 entstanden; fällig geworden sei dieser Anspruch aber erst, nachdem der Einkommensteuerbescheid 1956 den Bf. im Jahre 1958 bekanntgegeben worden sei; erst zu diesem Zeitpunkt habe die Finanzkasse rechnerisch die Höhe der überzahlung feststellen können. Die Umbuchung führe zu einer kassentechnischen übertragung des Bestands eines Kontos auf ein anders. Sie habe aber auch eine rechtliche Bedeutung. Stelle man die Umbuchung der Zahlung gleich (Herrmann-Heuer, Kommentar zur Einkommen- und Körperschaftsteuer, Anm. 88 zu § 10 EStG), so müsse man den Vorgang so auffassen, als ob die überzahlte Einkommensteuer zunächst an die Bf. als Erben erstattet und von ihnen auf die fällige Kirchen und Vermögensteuer der Erblasserin neu eingezahlt worden wäre. Dann sei klar, daß die Kirchen- und Vermögensteuer erst im Jahre der Umbuchung gezahlt worden sei. Aber auch wenn man rechtlich zutreffender die Umbuchung als Aufrechnung des fälligen Anspruchs auf Kirchen- und Vermögensteuer gegen den Einkommensteuererstattungsanspruch der Bf. behandle, sei das Ergebnis ebenso. Da der Einkommensteuererstattungsanspruch erst mit Ablauf des Jahres 1956 entstanden und im Jahre 1958 fällig geworden sei, könne die Aufrechnung nicht, wie die Bf. wollten, auf 1956 zurückbezogen werden. Auch der Hinweis der Bf. auf Treu und Glauben rechtfertige keine andere Beurteilung. Selbst wenn man die - von den Bf. behauptete, vom Finanzamt aber bestrittene - Vereinbarung zwischen dem Veranlagungsbeamten und dem Vertreter der Bf. den Einspruch im Sinne der Bf. zu erledigen, als zustandegekommen unterstelle, so rechtfertige sich dadurch die Rückbeziehung der Aufrechnung auf das Jahr 1956 nicht. Denn die behauptete Vereinbarung wäre nicht zur Grundlage für Dispositionen der Bf. geworden (Urteil des Bundesfinanzhofs III 66/58 U vom 20. Februar 1959, BStBl 1959 III S. 159, Slg. Bd. 68 S. 415). Im übrigen sei der Sachbearbeiter für eine solche Vereinbarung nicht zuständig gewesen, sondern der dem Veranlagungsbeamten übergeordnete Sachgebietsleiter.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Zutreffend ist das Finanzamt davon ausgegangen, daß gezahlte Kirchensteuern und Vermögensteuern erst in dem Jahr als Sonderausgaben berücksichtigt werden können, in dem sie von den Steuerpflichtigen tatsächlich gezahlt worden sind (§ 11 Abs. 2 EStG). Gezahlt sind Kirchensteuern und Vermögensteuern in dem Kalenderjahr, in dem der Steuerpflichtige bei der Finanzkasse Einzahlungen auf diese Steuern leistet. Bucht die Finanzkasse überzahlt Steuern anderer Art, z. B. überzahlungen bei der Einkommensteuer oder der Umsatzsteuer, auf fällige Kirchensteuer oder Vermögensteuer um, so kann die Kirchensteuer oder Vermögensteuer erst als in dem Kalenderjahr gezahlt gelten, in dem die Finanzkasse die Umbuchung vornimmt. Mit Recht ist das Finanzgericht der Auffassung der Bf. nicht gefolgt, daß nach der Umbuchung die Zahlungen auf die mit der Umbuchung getilgten Steuern bereits als in dem Kalenderjahr geleistet gelten müßten, in dem die überzahlten und umgebuchten Beträge erstmals bei der Finanzkasse eingezahlt worden sind. Grundsätzlich können die Steuerpflichtigen bestimmen, auf welche Schuld sie eine Zahlung verrechnet haben wollen (§ 123 Abs. 1 AO). Hat ein Steuerpflichtiger einen Betrag z. B. als Umsatzsteuer oder Einkommensteuer eingezahlt, so kann er nicht nachträglich verlangen, daß die Einzahlung rückwirkend als auf eine andere Steuer geleistet gelten solle; denn das würde die einseitige rückwirkende änderung eines der Finanzkasse gegenüber ausgeübten Wahlrechts bedeuten und mit dem Grundsatz der Klarheit und Rechtssicherheit unvereinbar sein. Sachlich rechtlich gibt der Senat der Auffassung des Finanzgerichts den Vorzug, daß die Umbuchung eine Aufrechnung überzahlten Steuern gegen andere offene Steueransprüche bedeutet. Die Aufrechnung hat zwar zur Folge, daß der Steueranspruch und der Gegenanspruch (Erstattungsanspruch), soweit sie einander decken, als in dem Zeitpunkt erloschen gelten, in dem sie zur Aufrechnung geeignet einander gegenübergetreten sind (§ 34 der Beitreibungsordnung - BeitrO -, § 389 BGB). Ein Steuerpflichtiger als Gläubiger eines Erstattungsanspruches kann die Aufrechnung gegen eine von ihm geschuldete Steuer aber erst erklären, wenn der Erstattungsanspruch fällig ist (Barske, Reichsabgabenordnung, 5. Aufl., Anm. 2 zu § 124 AO). Fällig wird ein Anspruch auf Erstattung von überzahlten Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer oder von einbehaltenen und abgeführten Steuerabzugsbeträgen, wenn das Finanzamt die Veranlagung durchgeführt (§ 47 Abs. 3 EStG) oder im Einzelfall die vorzeitige Erstattung verfügt hat (§§ 151 ff. AO). § 47 Abs. 3 EStG, der für den Streitfall in Betracht kommt, bestimmt, daß, wenn die auf die bei der Veranlagung festgesetzte Einkommensteuerschuld anzurechnenden Vorauszahlungen oder Steuerabzugsbeträge größer sind als die Einkommensteuerschuld, der Unterschiedsbetrag nach Bekanntgabe des Steuerbescheids dem Steuerpflichtigen nach seiner Wahl entweder auf seine Steuerschuld gutzuschreiben oder zurückzuzahlen ist. Daraus ergibt sich sinngemäß, daß, wenn das Finanzamt für die Erstattung der überzahlten Einkommensteuer - mit oder ohne Auftrag des Steuerpflichtigen - den Weg der Umbuchung auf fällige Kirchen- und Vermögensteuer geht, dieser Vorgang als Zahlung (§ 11 Abs. 2 EStG) im Jahr der Umbuchung wirkt.

Zu Recht hat das Finanzgericht auch der von den Bf. behaupteten Erklärung des Sachbearbeiters (Veranlagungsbeamten), daß in der Einspruchsentscheidung ihrem Antrag entsprochen werden würde, keine rechtliche Bedeutung beigemessen. Die Erklärung des Sachbearbeiters kann nur als äußerung einer Rechtsauffassung (Auskunft) angesehen werden, nicht als Zusage für eine bestimmte Sachbehandlung, die den Bf. als Grundlage für ihre Dispositionen dienen sollte und gedient hat (Urteil des Bundesfinanzhofs I 176/57 U vom 18. November 1958, BStBl 1959 III S. 52, Slg. Bd. 68 S. 137, und Urteil des Senats VI 26/59 U vom 29. Januar 1960, BStBl 1960 III S. 96). Zu einer Zusage wäre der Sachbearbeiter, wie das Finanzgericht zutreffend annimmt, auch gar nicht befugt gewesen (Urteil des Bundesfinanzhofs I 182/56 U vom 4. Dezember 1956, BStBl 1957 III S. 31, Slg. Bd. 64 S. 82).

Demnach können die Bf. nicht für das Jahre 1956 die Verrechnung der überzahlten Kapitalertragsteuer mit der Kirchensteuer und Vermögensteuer verlangen. Aus der Entscheidung des Senats VI 57/55 U vom 1. März 1957 (BStBl 1957 III S. 135, Slg. Bd. 64 S. 358) ergibt sich jedoch, daß die Bf. als Erben im Jahre 1958 die für Rechnung der Erblasserin gezahlte Vermögensteuer bei ihren eigenen Einkommensteuerveranlagungen 1958 als Sonderausgaben verrechnen können. Dasselbe gilt, wie sich aus dem Sinnzusammenhang der Entscheidung VI 57/55 U a. a. O. ergibt, auch für die Kirchensteuer.

Fundstellen

Haufe-Index 409617

BStBl III 1960, 140

BFHE 1960, 374

BFHE 70, 374