BFH Urteil vom 04.05.1965 - I 373/62 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Gewerbesteuer

Leitsatz (amtlich)

Dauerschuldzinsen werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb auch dann hinzugerechnet, wenn sie beim Empfänger der Gewerbeertragsteuer unterliegen.

§ 8 Ziff. 1 GewStG verstößt nicht gegen den Gleichheitsgrundsatz.

Normenkette

GewStG § 8 Ziff. 1; GG Art. 3 Abs. 1

Tatbestand

Der Bf. ist als Erbe Gesamtrechtsnachfolger des 1959 verstorbenen Kaufmanns K., der im Streitjahr ein ... geschäft betrieb. Bei Feststellung des einheitlichen Gewerbesteuermeßbescheides rechnete das Finanzamt dem Bilanzgewinn Dauerschuldzinsen in unbestrittener Höhe zu. Gegen diese Hinzurechnung wandte sich der Bf. mit der Sprungberufung. Er meint, durch die Hinzurechnung sei das "Verbot zur Doppelbesteuerung" verletzt, weil der Zinsbetrag auch bei den Empfängern - der X-Bank - der Gewerbesteuer nach dem Gewerbeertrag unterliege. Aus anderen Vorschriften des GewStG - unter anderem der in § 8 Ziff. 2 und 3 GewStG für die Hinzurechnung von Renten sowie von Miet- und Pachtzinsen getroffenen Regelung - sei zu entnehmen, daß die doppelte Heranziehung solcher Zahlungen zu einer Steuerart dem Gewerbesteuerrecht wie dem Steuerrecht überhaupt fremd sei. Für die unterschiedliche Behandlung der Dauerschuldzinsen in § 8 Ziff. 1 GewStG im Vergleich insbesondere zu § 8 Ziff. 2 und 3 GewStG sei kein einleuchtender Grund erkennbar; sie könne nicht mit dem Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer begründet werden. Da im GewStG nach dem Text der Ziff. 1 des § 8 ein Semikolon stehe, müsse angenommen werden, daß die im zweiten Satz der Ziff. 2 enthaltene Einschränkung ("Das gilt nicht, wenn diese Beträge beim Empfänger zur Steuer nach dem Gewerbeertrag heranzuziehen sind") auch auf die Dauerschuldzinsen anzuwenden sei; auch sei der Bundesfinanzhof bereits in mehreren Entscheidungen vom Wortlaut des Gesetzes abgewichen, wenn eine wörtliche Auslegung zu einem sinnwidrigen Ergebnis geführt hätte.

Das Finanzgericht hat die Sprungberufung als unbegründet zurückgewiesen. Der Umstand, daß Zinsen auch bei ihren Empfängern der Gewerbesteuer nach dem Gewerbeertrag unterliegen, stehe ihrer Hinzurechnung bei der Ermittlung des im Betrieb des Steuerpflichtigen erzielten Gewerbeertrags nicht entgegen.

Dem Gesetz sei die vom Bf. gewünschte Einschränkung nicht zu entnehmen. Der Umstand, daß der Gesetzeswortlaut der Ziff. 1 des § 8 GewStG nicht mit einem Punkt, sondern mit einem Semikolon abgeschlossen ist, könne es nicht rechtfertigen, den zweiten Satz der Ziff. 2 des § 8 GewStG auch auf die in Ziff. 1 behandelten Dauerschuldzinsen anzuwenden.

Eine Auslegung gegen den klaren Wortlaut des Gesetzes sei in aller Regel nicht statthaft. Im vorliegenden Falle beständen keine Anhaltspunkte dafür, daß die Hinzurechnung nicht dem Willen des Gesetzgebers entspreche, der eine doppelte Heranziehung der Gewerbesteuer klar und eindeutig nur in dem Fällen des § 8 Ziff. 2, 3 und 8 (in Verbindung mit § 9 Ziff. 4) GewStG, nicht hingegen in den Fällen des § 8 Ziff. 1 GewStG ausgeschlossen habe, obwohl ihm nicht verborgen geblieben sein könnte, das auch Dauerschuldzinsen sehr häufig bei den Empfängern zum steuerpflichtigen Gewerbeertrag gehören.

Ein allgemeines "Verbot der Doppelbesteuerung", das nach der Meinung des Bf. durch § 8 Ziff. 1 GewStG verletzt sein soll, sei weder den genannten, ausdrücklich auf bestimmte Hinzurechnungsfälle beschränkten Vorschriften des GewStG zu entnehmen, noch bestehe etwa ein solches Verbot als ein den Einzelgesetzen vorgehender Steuerrechtsgrundsatz.

Es liege auch kein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 des Grundgesetzes (GG) vor.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist unbegründet.

Der Ansicht des Bf., der Satzbau des § 8 Ziff. 1 und 2 GewStG stelle eindeutig klar, daß der Hauptsatz in Ziff. 2 "Das gilt nicht ..." sich auch auf die Ziff. 1 beziehe, kann nicht gefolgt werden. Das Finanzgericht hat zutreffend darauf hingewiesen, daß § 8 GewStG 1955 in den verschiedenen Ziffern unterschiedliche Hinzurechnungsfälle aufzählt. Jeder dieser Zurechnungsfälle enthält in der jeweiligen Ziffer die Voraussetzungen, unter denen im Einzelfall die Zurechnung geboten ist. Es ist darum nicht zulässig, Einschränkungen, die in einer Ziffer getroffen sind, auf eine andere Ziffer zu übertragen. Die Regelung aller jener Ziffern, die die Einschränkung enthalten, geht dahin, daß die Zurechnung nicht zum Zuge kommt, wenn die Beträge beim Empfänger zur Gewerbesteuer heranzuziehen sind (Ziff. 2, 3, 8); wäre die grammatische Auslegung des Bf. und des beigezogenen Gutachters zutreffend, so hätte es genügt, den einschränkenden Satz nur in Ziff. 3 aufzunehmen, um ihn zugleich für Ziff. 1 und 2 gelten zu lassen. Der Auslegung des Finanzgerichts ist darum zuzustimmen.

Dem Bf. kann auch nicht zugegeben werden, daß derselbe Betrag nie zweimal zur Gewerbesteuer herangezogen werden dürfe. Bei den Hinzurechnungen des § 8 GewStG kommen unterschiedliche Gedanken zum Ausdruck, die im Gesetz keinen klaren Ausdruck finden und auch nicht konsequent durchgeführt sind. Zum Teil sollen diese Regelungen der Betriebsgemeinde die Gewerbesteuer sichern, die sonst an eine andere Gemeinde fiele, zum Teil wird der Gewinnbegriff des EStG - KStG - geändert oder es sollen Gewinnanteile der Gewerbesteuer unterworfen werden, die sonst der Gewerbesteuer entgingen. In der Ziff. 1 kommt jedenfalls eindeutig zum Ausdruck, daß das im Betrieb auf die Dauer arbeitende Gesamtkapital zur Gewerbesteuer heranzuziehen ist; für eine Einschränkung dieses Grundsatzes bietet das Gesetz keine Handhabe.

Insbesondere können aus der Einschränkung in der Ziff. 2 keine Folgerungen für die Auslegung der eindeutigen Ziff. 1 hergeleitet werden.

Bei Ziff. 2 handelt es sich um eine andersartige Vorschrift als bei der Ziff. 1; während Ziff. 1 stets zum Zuge kommt, wenn die Schuld der nicht nur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals dient, ist die Ziff. 2 auf Fälle beschränkt, in denen die Renten oder dauernden Lasten mit der Gründung oder dem Erwerb des Betriebs zusammenhängen. Wenn auch die Schulden der Ziff. 1 mit der Gründung und dem Erwerb des Betriebes zusammenhängen können, so geht der Anwendungsfall der Ziff. 1 über die Sachverhalte der Ziff. 2 weit hinaus. über eine ungleichmäßige Behandlung kann sich der Bf. hier schon deshalb nicht beklagen, weil er nichts vorgetragen hat und aus den Akten nichts dafür zu ersehen ist, daß die hier in Rede stehende Schuld mit der Gründung oder dem Erwerb oder eines Anteils am Betrieb zusammenhängen.

Aber auch allgemein vermag der Senat in der Hinzurechnung der Dauerschuldzinsen keinen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz zu erblicken.

Bereits im Urteil I 244/59 vom 4. September 1963 (Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1964 Nr. 76 Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Gewerbesteuergesetz, § 12, Rechtsspruch 47) hat der Senat darauf hingewiesen, daß das GG vom Bestehen von Realsteuern ausgehe (Hinweis auf Art. 105 und 106 GG) und daß die Realsteuern als Objektsteuern ausgestaltet sind (vgl. Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts 1 PBvV 2/52 vom 16. Juni 1954, Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts - BVerfGE - Bd. 3 S. 407, besonders S. 437 und 438). Dem Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer entspricht es aber, daß der Betrieb als solcher losgelöst von den Beziehungen zu einem bestimmten Rechtsträger von der Steuer erfaßt wird. Damit rechtfertigt sich die Besteuerung des objektiven Ertrags des Betriebs unter Zugrundelegung des tatsächlich im Betrieb arbeitenden Kapitals ohne Rücksicht darauf, ob es sich um Eigen- oder Fremdkapital handelt. Der Gesetzgeber wollte darum zur Gewerbesteuer den objektiven Gewerbeertrag des Unternehmens heranziehen. Zu diesem Zweck soll der Gewerbeertrag desjenigen Unternehmers, der den Betrieb mit dem erforderlichen Eigenkapital ausstattet, jenem gleichgestellt werden, der das notwendige Kapital im Kreditwege beschafft hat. Da bei Ermittlung des einkommensteuerlichen Gewinns Zinsen für Betriebsschulden als Betriebsausgaben abzuziehen sind, wird dieser Ausgabenposten durch die Wiederhinzurechnung für das Gebiet der Gewerbeertragsteuer vom Abzug ausgeschlossen; auf diese Weise wird in bezug auf die Dauerschuldzinsen der objektive Gewerbeertrag aus dem subjektiven einkommensteuerlichen Gewinn hergeleitet. Diese Hinzurechnung ist durch das Ziel der Objektivierung des Gewerbeertrags begründet und darum nicht willkürlich. Auch werden einzelne Unternehmer gegenüber anderen nicht benachteiligt, weil die Vorschrift für alle Unternehmer gilt. Eine Ungleichheit kann schließlich, wie schon ausgeführt, auch nicht aus dem Hinweis auf andere Ziffern des § 8 GewStG hergeleitet werden, da andere Sachverhalte anders geregelt werden können.

Fundstellen

Haufe-Index 411649

BStBl III 1965, 424

BFHE 1965, 489

BFHE 82, 489